Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 12 października 2005 r. o sygn. akt 3/I SA/Po 2883/02, po rozpoznaniu w dniu 30 września 2005 r. sprawy ze skargi V. L. S. B. NV na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie z dnia [...] października 2002 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia odsetek od należności celnych - uchylił zaskarżoną decyzję i zasądził od Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie na rzecz skarżącej V. L. S. B. NV Klassen Belgia kwotę 32.999,80 złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.
Sąd oparł się na następującym stanie faktycznym.
Wnioskiem z dnia 22 stycznia 2002 r., sprecyzowanym pismem z dnia 8 maja 2002 r., V. L. S. B. NV wystąpiła do Prezesa Głównego Urzędu Ceł o umorzenie odsetek w kwocie 805.401,60 zł obliczonych od cła wymierzonego decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego w Rzepinie z dnia 12 października 2001 r., utrzymanych w mocy decyzjami Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Wskazano w nim, że cło i odsetki dotyczą towaru (papierosów), wprowadzonego na polski obszar celny w ramach wspólnej procedury tranzytu, który następnie został skradziony w wyniku rozboju. Ważny interes wnioskodawcy oraz ważny interes publiczny, jak również zasady współżycia społecznego zostałyby w sposób rażący naruszone, gdyby wnioskodawca obarczony został obowiązkiem zapłaty całości należności celno-podatkowych za skradzione mienie, a także wiązałoby się to z koniecznością ogłoszenia upadłości firmy [...]. Wnioskodawca podał również, że część papierosów została odnaleziona i przekazana producentowi, który złożył wnioski o przejęcie odnalezionego towaru na rzecz Skarbu Państwa lub ich zniszczenie.
Z ostrożności procesowej firma uregulowała wszystkie należności określone ww. decyzjami, o czym poinformowała organ celny pismami z dnia 10 i 11 czerwca 2002 r.
Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie decyzją z dnia 31 lipca 2002 r. odmówił umorzenia należności celnych wraz z odsetkami wskazując, że w ustawie Kodeks celny nie wskazano przypadków uzasadniających umarzanie w całości lub w części należności celnych lub odsetek ze względu na sytuację majątkową dłużnika, a zawarte w Dziale V Tytułu VII Kodeksu celnego przepisy dotyczące umorzenia należności celnych mają charakter przedmiotowy i są związane z sytuacją prawną towaru, a nie uwzględniają sytuacji materialnej strony, czy bezskuteczności prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zaznaczył również, że w niniejszej sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. w sprawie określania wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu i umorzenia, a zatem brak jest legitymacji prawnej do rozstrzygania w sprawie wniosku strony o umorzenie należności celnych motywowanego faktem, że zobowiązany nie jest w stanie zapłacić kwot określonych decyzją, co zdaniem Dyrektora Urzędu Celnego w Rzepinie wyklucza możliwość uwzględnienia wniosku w tym przedmiocie.
Pismem z dnia 16 sierpnia 2002 r. strona zwróciła się do Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy, wnosząc o uchylenie decyzji z dnia 31 lipca 2002 r. oraz o wydanie decyzji w przedmiocie zwrotu odsetek od cła wymierzonego decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego w Rzepinie z dnia 12 października 2001 r. oraz decyzjami Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Skarżący w odwołaniu podniósł, że decyzja została oparta na przepisach dotyczących umorzenia należności celnych, a umorzenie następuje w przypadku wydania przez organ celny decyzji odnoszącej się do kwot, które nie zostały jeszcze uiszczone, podczas gdy dług celny został przez wnioskodawcę zapłacony, a kopie dowodów wpłaty przesłane do wiadomości Dyrektora Izby Celnej. Wskazywał również, że odnaleziona część papierosów została wywieziona w dniu 6 sierpnia 2002 r. do producenta (Belgia) w ramach procedury tranzytu (14100/00/002017).
Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie decyzją z dnia 31 października 2002 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podtrzymując swoje stanowisko co do tego, że nie wystąpiła żadna z przesłanek określonych w przepisach art. 246 § 1 i art. 248 § 1 oraz §1 i §1a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997 r. pozwalająca na umorzenie należności celnych. Natomiast zgodnie z § 3 ust. 4 wymienionego rozporządzenia umorzenie należności celnych warunkuje umorzenie odsetek od takich należności. Wyjaśnił ponadto, że uiszczenie należności celnych wraz z odsetkami po złożeniu wniosku o ich umorzenie, w sytuacji gdy pełnomocnik strony nadal ten wniosek podtrzymuje nie czynił bezprzedmiotowym postępowania o umorzenie należności, a organ celny miał obowiązek merytorycznie go rozpoznać, badając czy zostały spełnione przesłanki określone w przepisach regulujących kwestie umorzenia należności celnych wraz z odsetkami.
W skardze na decyzję organu odwoławczego V. L. S. B. NV wniosła o jej uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Natomiast Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie uwzględnia dokonanej przez skarżącego we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy modyfikacji pierwotnego żądania o umorzenie odsetek, polegającej na zgłoszeniu w to miejsce żądania wydania merytorycznej decyzji w przedmiocie zwrotu odsetek od cła. Sąd powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 1983 r., (sygn. SA 1504/1983 ONSA 1983 Nr 2, poz. 101) stwierdził, że dopóki sprawa nie została ostatecznie zakończona, strona może zmodyfikować swoje żądanie, a organ administracji państwowej ma obowiązek na nowo ocenić je w świetle przepisów prawa materialnego po wyczerpującym ustaleniu stanu faktycznego.
W konsekwencji, zdaniem sądu, decyzja narusza przepis art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr z 2005 Nr 8, poz. 60 ze zm.), który znajduje zastosowanie w postępowaniu przed organami celnymi z mocy art. 262 Kodeksu celnego.
W ocenie Sądu, skoro wydana decyzja nie oceniła zmodyfikowanego żądania strony z punktu widzenia stosownych przepisów prawa materialnego, naruszona została zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 Ordynacji podatkowej, mogąca mieć istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego zaskarżoną decyzję należało uchylić.
Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie skargą kasacyjną zaskarżył powyższy wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), dalej p.p.s.a., przez to, że Sąd uchylił decyzję organu celnego dopatrując się naruszenia przez ten organ przepisów postępowania w takim stopniu, że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 122 Ordynacji podatkowej, podczas gdy organ rozpatrując sprawę w oparciu o pełny zgromadzony materiał nie naruszył zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w tym przepisie.
Organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie od skarżącego na rzecz Dyrektora Izby Celnej w Rzepinie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
Zdaniem organu, WSA rozpoznając sprawę, pominął fakt, że skarżący w swoim wniosku domagał się tylko umorzenia kwoty 805.401,60 zł odsetek od cła wymierzonego decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego w Rzepinie i nie rozszerzył swojego żądania, a także, że dopiero w postępowaniu odwoławczym skarżący złożył zupełnie nowy wniosek. Wnoszący skargę kasacyjną podkreślił, że jako organ rozpoznający odwołanie od decyzji w II instancji nie miał podstaw do rozpoznania zupełnie nowego wniosku z uwagi na art. 127 Ordynacji podatkowej. Zarzucił też, że właściwie rozpoznał wniosek skarżącego, który to nie był wnioskiem zmodyfikowanym, a wnioskiem, w którym obok odwołania od decyzji organu I instancji znajdowało się nowe żądanie skarżącego, które nie było rozpoznawane przez organ I instancji.
Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że nowe żądanie skarżącego zostało skierowane do rozpoznania organowi I instancji, gdzie została wydana decyzja w dniu 11 kwietnia 2003 r.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną V. L. S. B. NV wniósł o jej oddalenie, zarzucając rażące naruszenie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. przez niewłaściwe wskazanie podstaw kasacji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Granice te Sąd przekracza z własnej inicjatywy jedynie w przypadku nieważności postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.), jednakże w rozpoznawanej sprawie taka sytuacja nie zachodzi.
Skargę kasacyjną, zgodnie z art. 174 p.p.s.a. można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Dyrektor Izby Celnej w Rzepinie oparł skargę na zarzucie naruszenia przepisu postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), a to art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. przez to, że Sąd uchylił decyzję organu celnego, dopatrując się naruszenia przez ten organ art. 122 Ordynacji podatkowej w takim stopniu, że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, podczas gdy organ rozpatrując sprawę w oparciu o pełny zgromadzony materiał nie naruszył zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w tym przepisie.
Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla ją w całości lub w części, jeśli stwierdzi inne niż dotyczące wznowienia postępowania naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Treść powoływanej regulacji nie pozostawia wątpliwości co do tego, że niezbędną przesłanką pozwalającą sądowi administracyjnemu uchylić zaskarżoną decyzję jest stwierdzenie, czy organ prowadzący postępowanie administracyjne naruszył przepisy normujące przebieg tego postępowania i czy naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy.
Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku uznał, że zaskarżona decyzja nie uwzględnia dokonanej przez skarżącego we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy modyfikacji pierwotnego żądania o umorzenie odsetek, polegającej na zgłoszeniu w to miejsce żądania wydania merytorycznej decyzji w przedmiocie zwrotu odsetek od cła.
WSA przyjmując, że skarżący we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy był uprawniony do modyfikacji żądania w zakresie wskazanym przez Sąd, powołał się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 24.11.1983 r. (sygn. I SA 1504/1983, opubl. ONSA 1983, Nr 2, poz. 101).
W związku z tym należy zauważyć, że pogląd ten został wyrażony na gruncie konkretnych przepisów prawa materialnego, a przede wszystkim na gruncie uregulowań art. 7 i 77 k.p.a., które w rozpoznawanej sprawie nie mają zastosowania. Z mocy art. 262 Kodeksu celnego do postępowania celnego w sprawach celnych stosuje się bowiem odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego. W postępowaniu celnym ma więc odpowiednie zastosowanie m.in. art. 167 Ordynacji podatkowej, który reguluje kwestie związane z tzw. modyfikacją żądania, czyli dotyczące kształtowania granic sprawy podatkowej. W postępowaniu celnym znajdują odpowiednie zastosowanie art. 233 i art. 221 Ordynacji podatkowej, z których to uregulowań wynika zasada, że organ odwoławczy czy też rozpoznający sprawę w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, nie może wykraczać w swoim rozstrzygnięciu poza problematykę rozstrzygnięć podjętych w I instancji.
Z ostatnio powołanych uregulowań wynika, że organ rozpatrujący sprawę w wyniku ponownego rozpatrzenia (odwołania) musi rozstrzygnąć tożsamą sprawę administracyjną. Na tożsamość sprawy pod względem przedmiotowym składa się treść żądania strony (uprawnienie) lub treść obowiązku, podstawa prawna i stan faktyczny ("Zeszyty Naukowe Sądownictwa Administracyjnego" nr 1/10, 2007 r., B. Adamiak "Przesłanki tożsamości sprawy sądowoadministracyjnej str. 8).
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dokonał pełnej kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.
Umknęło uwadze Sądu, iż w uzasadnieniu uchylonej przez WSA decyzji organ celny zajął merytoryczne stanowisko co do wniosku skarżącego o umorzenie odsetek od cła, a nadto w kwestii wniosku skarżącego o zwrot odsetek od cła.
Organ celny ponownie rozpoznając sprawę, rozstrzygnął merytorycznie odnośnie żądania umorzenia odsetek od cła przy uwzględnieniu faktu, że po złożeniu tego wniosku w toku postępowania przed wydaniem decyzji w I instancji strona uiściła m.in. należności, których dotyczył wniosek. Organ celny ocenił wniosek o umorzenie odsetek od cła przy zastosowaniu konkretnie wskazanych w uzasadnieniu uchylonej decyzji przepisów prawa materialnego, uwzględniając także ukształtowany w toku postępowania stan faktyczny sprawy.
Nadto, w uzasadnieniu uchylonej przez Sąd decyzji, organ celny rozstrzygnął o bycie prawnym wniosku w przedmiocie zwrotu odsetek od cła, uznając, że został on sformułowany jako nowe żądanie obok dotychczasowego żądania umorzenia odsetek od cła i przekazał je do odrębnego postępowania, z uwagi na zasadę dwuinstancyjności postępowania wyrażoną w art. 127 Ordynacji podatkowej.
W tym stanie sprawy nie można uznać, że organ celny w uchylonej decyzji nie ocenił żądań skarżącego zawartych we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy. Przeciwnie, to Sąd I instancji nie zajął stanowiska w kwestiach wyraźnie rozstrzygniętych przez organ celny w uchylonej decyzji. Sąd formułując tezę, że organ celny nie ocenił zmodyfikowanego żądania skarżącego z punktu widzenia stosownych przepisów prawa materialnego, w ogólne nie odniósł się do dokonanego przez organ celny procesu zastosowania norm prawa materialnego w ustalonym przez organ celny stanie faktycznym. Sąd nie wskazał też jakie w jego ocenie konkretne przepisy prawa materialnego miały stanowić podstawę do modyfikacji żądania w zakresie wskazanym w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku.
Przedmiotem postępowania przed sądem administracyjnym, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz.1269) jest ocena z punktu widzenia zgodności z prawem procesu konkretyzacji (zastosowania) norm prawa materialnego w określonej sytuacji faktycznej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zatem miał ocenić czy organ celny prawidłowo rozstrzygnął o całości żądania strony zawartego we wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy, uwzględniając treść tego wniosku, a także stanowisko strony skarżącej wynikające z treści pism procesowych składanych w toku postępowania celnego.
Z powyższych przyczyn uznać należało za zasadny zarzut naruszenia przez Sąd I instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., gdyż Sąd nie dokonał pełnej oceny zgodności z prawem uchylonej decyzji, w konsekwencji czego zarzut naruszenia przez organ celny art. 122 Ordynacji podatkowej w tej sytuacji jest co najmniej przedwczesny.
Mając powyższe na względzie, uchylono zaskarżony wyrok i przekazano sprawę do ponowno rozpoznania Sądowi I instancji na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a.
Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego znajduje oparcie w art. 203 pkt 2 i art. 207 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).