Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu postanowieniem z dnia 6 grudnia 2006 r., sygn. akt III SA/Po 462/04 odrzucił skargę kasacyjną A. D. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 lipca 2006 r. wydanego w sprawie ze skargi A. D. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Poznaniu z 14 czerwca 2004 r. w sprawie oznaczonej sygnaturą [...], dotyczącej określenia kwoty długu celnego, który wynikał ze zgłoszeń celnych dokonanych przez stronę w roku 2002.
Sąd odrzucił skargę kasacyjną ze względu na sporządzenie jej przez osobę nieuprawnioną. Zgodnie bowiem z art. 175 § 1 i § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., skarga taka powinna być sporządzona co do zasady przez adwokata lub radcę prawnego, a w sprawach celnych do sporządzania skarg kasacyjnych nie są ponadto uprawnieni doradcy podatkowi. Tymczasem skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 20 lipca 2006 r., oddalającego skargę A. D. na decyzje organu celnego drugiej instancji, złożył Jarosław Augustyn, doradca podatkowy.
W zażaleniu - sporządzonym przez doradcę podatkowego, Jarosława Augustyna - strona podniosła zarzut naruszenia prawa przez błędną interpretację treści art. 175 § 3 p.p.s.a. w części dotyczącej interpretacji określenia "w sprawach obowiązków podatkowych" oraz naruszenia zasad postępowania przez niedopuszczenie do sprawy jako pełnomocnika doradcy podatkowego, co stanowi naruszenie art. 41 ust. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j. - Dz. U. z 2002 r., Nr 9, poz. 86 ze zm.).
W piśmie uzupełniającym do zażalenia, które jak stwierdziła strona uzupełnia argumentację zawartą w zażaleniu i stanowi nieodłączną część tego zażalenia, podniesiono, że będący przedmiotem skargi wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu dotyczy klasyfikacji towaru, objętego zgłoszeniami celnymi z 4 stycznia, 7 marca i 23 lipca 2002 r., do odpowiedniego kodu Taryfy celnej.
Powołując się na przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), dalej ustawa o VAT, oraz postanowienia Kodeksu celnego strona stwierdziła, że skoro dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, tj. w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 209 kodeksu celnego), a obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, to w świetle obowiązujących na dzień dokonania zgłoszenia przepisów istniała bezpośrednia zależność między powstaniem długu celnego a powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów.
Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło. Istnieje zatem zależność pomiędzy podstawą obliczenia długu celnego a podstawą opodatkowania w podatku od towarów i usług. Zmiana kwalifikacji importowanego towaru, wskutek której dochodzi do powiększenia kwoty długu celnego, implikuje zwiększenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Działania organu celnego dotyczą zatem sfery obowiązków podatkowych strony. Jest to zatem działanie "w sprawach obowiązków podatkowych". Organ celny dokonując weryfikacji zgłoszenia celnego był zobowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz do wpłaty tych podatków na rachunek urzędu celnego właściwego ze względu na siedzibę urzędu celnego.
Sąd wywodząc brak możliwości występowania doradcy podatkowego w charakterze pełnomocnika z wnioskowania a contrario z art. 175 § 3 p.p.s.a. dokonał błędnej wykładni tego przepisu poprzez pominięcie wskazanego powyżej związku obu instytucji. Implikujący charakter zależności pomiędzy wymiarem cła a podstawą opodatkowania powoduje, że spór prawny o kwalifikację importowanego towaru jest w istocie sporem o wymiar należnego podatku VAT.
W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zażalenie podlega odrzuceniu.
Zgodnie z art. 194 § 4 p.p.s.a. zażalenie, którego przedmiotem jest odrzucenie skargi kasacyjnej, powinno być sporządzone przez adwokata lub radcę prawnego. Odpowiedniemu stosowaniu podlega przepis art. 175 § 2 i § 3 ustawy. Zachowanie tzw. przymusu adwokackiego stanowi dodatkowy wymóg, jaki musi spełniać tego typu zażalenie, aby mogło zostać skutecznie wniesione. W przeciwieństwie bowiem do wymogów formalnych przewidzianych dla pisma procesowego, których brak może zostać usunięty w trybie art. 49 p.p.s.a., sporządzenie zażalenia na postanowienie o odrzuceniu skargi kasacyjnej przez osobę do tego nieuprawnioną należy do grupy braków formalnych o charakterze nieusuwalnym, skutkujących odrzuceniem takiego zażalenia.
Z akt sprawy wynika, że zażalenie na postanowienie o odrzuceniu skargi kasacyjnej w niniejszej sprawie sporządził i wniósł doradca podatkowy. Art. 175 § 3 p.p.s.a., do którego odsyła art. 194 § 4 ustawy, stanowi, że skarga kasacyjna (w danym przypadku zażalenie) może być sporządzona przez doradcę podatkowego w sprawach obowiązków podatkowych. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpatrywana sprawa nie należy do spraw obowiązków podatkowych.
Strona przedstawiając w uzasadnieniu zażalenia swoje stanowisko stwierdziła, że u podstaw błędnego jej zdaniem rozumienia przez Sąd pierwszej instancji pojęcia sprawy obowiązku podatkowego, skutkującego odrzuceniem wniesionej przez nią skargi kasacyjnej, legła zawężająca wykładnia tego pojęcia. Strona skupiła się na charakterze świadczenia, jakim jest cło i podatek, akcentując jego przymusowość, bezzwrotność, nieodpłatność i uiszczanie na rzecz państwa, pomijając rodzaj ustaw, wprowadzających te świadczenia do systemu obowiązującego prawa.
Zgodnie z art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej konkretyzuje ponadto, że przepisy tej ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego, do których określenia uprawnione są organy podatkowe.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem, że cła, mimo iż są niepodatkowymi należnościami budżetu państwa, są świadczeniami, których uiszczenie jest obowiązkiem podatkowym w szerokim tego słowa znaczeniu. Obowiązek uiszczenia cła wynika bowiem z regulacji ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), który nie jest ustawą podatkową w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2004 r., sygn. akt GSK 8/04). Przepisy Kodeksu celnego ustanawiają prawa i obowiązki osób przywożących i wywożących towary z terytorium państwa oraz uprawnienia i obowiązki organów celnych (a nie organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów), wprowadzając tym samym odrębną regulację względem Ordynacji podatkowej. Wprawdzie zgodnie z art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, lecz stosowanie powinno uwzględniać zmiany wynikające z prawa celnego.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko Sądu pierwszej instancji i stwierdził, że decyzje wydawane przez organy celne w sprawach dotyczących zgłoszeń celnych nie są decyzjami dotyczącymi obowiązków podatkowych. Wskazane przez stronę w piśmie uzupełniającym zażalenie przepisy ustawy o VAT, obowiązującej w okresie dokonywania w niniejszej sprawie zgłoszeń celnych, istotnie świadczą o istnieniu związku pomiędzy postępowaniem celnym a podatkowym. Określenie podatku od towarów i usług należnego z tytułu przywozu następowało jednak w odrębnym od postępowania celnego postępowaniu podatkowym. Organy celne były zobowiązane do wszczęcia odrębnego postępowania w przedmiocie naliczenia podatku VAT (por. wyrok NSA z dnia 12 września 2006 r., sygn. akt I GSK 2712/05). Należy podkreślić, że organ celny prowadzi wówczas łącznie dwa postępowania, a przedmiotem rozstrzygnięcia organu są dwie odrębne sprawy w znaczeniu materialnoprawnym, tzn. celna i podatkowa (por. wyrok NSA z dnia 12 grudnia 2006 r., sygn. akt I GSK 487/06). Wydana w niniejszej sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w Lesznie z dnia 18 lutego 2004 r. nie zawiera jednak rozstrzygnięcia w kwestii podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu. Zawiera jedynie postanowienia organu dotyczące klasyfikacji celnej towaru oraz kwoty długu celnego. Doradca podatkowy nie mógł zatem sporządzić zażalenia na postanowienie o odrzuceniu skargi kasacyjnej od wyroku Sądu pierwszej instancji, którym orzeczono co do prawidłowości decyzji organu celnego o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, ponieważ problem nie dotyczył kwestii podatkowych.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 180 w związku z art. 178 oraz w związku z art. 197 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.
m.s.