Uzasadnienie
Postanowieniem objętym zażaleniem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim odmówił podjęcia zawieszonego postępowania w sprawie ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego.
Relacjonując przebieg sprawy, Sąd I instancji podał, że [...], wniósł skargę na ww. decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r.
Postanowieniem z dnia 7 sierpnia 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp., na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – powoływanej dalej jako p.p.s.a.) zawiesił postępowanie w sprawie. Przyczyną zawieszenia postępowania było wystąpienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu do Trybunału Sprawiedliwości UE z pytaniami prejudycjalnymi:
- - czy art. 5 w zw. z art. 2 ust. 3 i w zw. z art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE z dnia 31 października 2003 r. nr L 283, s. 51 i nast. należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on regulacji krajowej przewidzianej w treści art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U z 2009 r. nr 3 poz. 11 ze zm. dalej u.p.a.), która nakazuje zastosowanie stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla paliw silnikowych do oleju opałowego na skutek braku spełnienia przez podatnika wymogu formalnego przewidzianego w art. 89 ust. 14 – 15 u.p.a.?
- - czy zasada proporcjonalności nie sprzeciwia się wymogowi formalnemu przewidzianemu w art. 89 ust. 14-15 u.p.a. uzależniającemu zastosowanie obniżonej stawki akcyzy przewidzianej dla olejów opałowych od konieczności sporządzenia i złożenia zestawienia oświadczeń nabywców w ustawowym terminie, abstrahując od zaistnienia warunku materialnego w postaci sprzedaży paliwa na cele opałowe?
- - czy zgodna z zasadą proporcjonalności jest sankcja przewidziana w treści art. 89 ust. 16 u.p.a. polegająca na obciążeniu sprzedawcy podatkiem akcyzowym,, wyliczonym według stawki przewidzianej dla paliw silnikowych (art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a.) w odniesieniu do oleju opałowego na skutek niespełnienia warunku formalnego przewidzianego w treści art. 89 ust. 14-15 u.p.a.?
W dniu 14 kwietnia 2015 r. do tutejszego Sądu wpłynął wniosek skarżącego o podjęcie zawieszonego postępowania oraz uwzględnienie skargi.
W uzasadnieniu przedmiotowego wniosku skarżący wskazał, że w dniu 27.11.2014 r. opublikowana została w Dzienniku Ustaw - ustawa z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. 2014.1662), która wprowadza zmiany w art. 89 ust.8a, oraz ust. 15 i 16 u.p.a. Skarżący stwierdził, że zmiana krajowego stanu prawnego wprowadziła do krajowego porządku prawnego regulację w pełni potwierdzającą wykładnię wskazaną przez skarżącego w skardze.
Podniósł, że zgodnie z art. 41 tej ustawy - ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2015 r., z wyjątkiem art. 1, art. 32 i art. 33, które wchodzą w życie z dniem 1 kwietnia 2015 r. Zauważył również, że stosownie do art. 40 ww. ustawy przepis art. 89 ust. 16 u.p.a. w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, znajdzie zastosowanie także do spraw wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W ocenie skarżącego powyższe zmiany mają pierwszorzędne znaczenie dla niniejszej sprawy. Skarżący stwierdził bowiem, że powyższe przepisy przejściowe w powiązaniu z nową treścią art. 89 ust. 16 pozwalają na uznanie, że zachodzi naruszenie prawa materialnego tj. art. 89 ust. 16 u.p.a. w zw. z art. 40 i 41 ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, co zgodnie z art. 145 § 1 pkt. 1 lit.a) p.p.s.a, skutkować powinno uchyleniem decyzji.
Sąd I instancji odmawiając podjęcia zawieszonego postępowania stwierdził, że wbrew twierdzeniom skarżącego wejście w życie ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, która wprowadza zmiany w art. 89 ust.8a, oraz ust. 15 i 16 u.p.a. pozostaje bez znaczenia dla niniejszej sprawy, a tym samym nie stanowi przesłanki do podjęcia zawieszonego postępowania. Według Sądu I instancji art. 89 u.p.a. w brzmieniu nadanym ww. ustawą zaczął obowiązywać z dniem 1 stycznia 2015 r. zaś zaskarżona decyzja została wydana w dniu 8 kwietnia 2014 r. zatem organ wydając zaskarżone rozstrzygnięcie obowiązany był stosować przepisy istniejące w dniu wydania decyzji.
Zażalenie na powyższe postanowienie złożył [...], wnosząc o jego zmianę przez uwzględnienie wniosku o podjęcie zawieszonego postępowania z uwagi na zmianę prawa krajowego, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.
Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono:
- 1) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 40 w zw. z art. 41 i art. 26 pkt 15 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. 2014.1662) poprzez ich błędną wykładnię i brak zastosowania:
- a. przez wadliwe i nieuprawnione w świetle wykładni językowej treści przepisu utożsamienie znaczenia użytego w przepisie art. 40 ww. ustawy sformułowania "do spraw wszczętych i niezakończonych" ze sformułowaniem "do spraw wszczętych i niezakończonych ostateczną decyzją podatkową przez organ odwoławczy", podczas gdy takiej treści ww. przepis nie zawiera, działanie takie więc ma charakter prawotwórczy, gdyby zaś racjonalny ustawodawca miał zamiar nadać ww. przepisowi takie znaczenie, z całą pewnością takie właśnie nadałby mu brzmienie w treści ustawy;
- b. przez wadliwe i nieuprawnione w świetle wykładni językowej zawężenia znaczenia użytego w przepisie art. 40 ww. ustawy sformułowania "do spraw wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy" wyłącznie do spraw niezakończonych ostateczną decyzją podatkową w toku postępowania administracyjnego, mimo że ustawa w ww. przepisie takiego ograniczenia nie wysławia, a wojewódzki sąd administracyjny jest sądem orzekającym w sprawie, a więc w możliwym sensie ww. słów mieści się sformułowanie do spraw wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy wyrokiem wojewódzkiego sądu administracyjnego;
- 2) pominięcie, że stosownie do przepisów ustawy tj. art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 132 i 135 p.p.s.a. wojewódzki sąd administracyjny jest sądem w sprawie, w odróżnieniu od Naczelnego Sądu Administracyjnego, który rozpoznaje skargę kasacyjną, a nie sprawę, w związku z powyższym uznać należy, że sformułowanie "do spraw wszczętych i niezakończonych" w rozumieniu art. 40 ww. ustawy o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej - oznacza z całą pewnością sprawy, w których przed wejściem wżycie ww. ustawy nie zapadł jeszcze wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego, jako Sądu orzekającego w sprawie;
- 3) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 128 § 1 pkt 4 p.p.s.a. poprzez brak zastosowania w sprawie i odmowę podjęcia zawieszonego postępowania w niniejszej sprawie pomimo okoliczności uzasadniających jego podjęcie, jeszcze przed zakończeniem postępowania przed Trybunałem Sprawiedliwości, albowiem w sprawie nastąpiła zmiana krajowego stanu prawnego tj. z dniem 1 stycznia 2015 r. weszły w życie przepisy art. 40 w zw. z art. 41 i art. 26 pkt. 15 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz.U. 2014.1662) zmieniające treść art. 89 ust. 16 ustawy o podatku akcyzowym, które wprowadziły do krajowego porządku prawnego regulację w pełni potwierdzającą prowspólnotową wykładnię prawa krajowego wskazaną przez skarżącego w skardze i które mogą stanowić podstawę rozstrzygnięcia skargi bez konieczności oczekiwania na rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości.
Argumentację na poparcie zarzutów skarżący przedstawił w uzasadnieniu zażalenia.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zażalenie nie znajduje usprawiedliwionych podstaw.
Wbrew twierdzeniom skarżącego wejście w życie ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej, która wprowadza zmiany w art. 89 ust.8a oraz ust. 15 i 16 u.p.a. pozostaje bez znaczenia dla niniejszej sprawy, a tym samym nie stanowi przesłanki do podjęcia zawieszonego postępowania.
Nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, że prowadzone wobec skarżącego postępowanie podatkowe zakończyło się z dniem wydania decyzji ostatecznej przez Dyrektora Izby Celnej w [...], tj. [...] kwietnia 2014 r. Natomiast art. 89 u.p.a. w brzmieniu nadanym ww. ustawą zaczął obowiązywać z dniem 1 stycznia 2015 r. Zatem organ wydając zaskarżone rozstrzygnięcie obowiązany był stosować przepisy istniejące w dniu wydania decyzji.
Niewątpliwie błędne jest przekonanie skarżącego, że rozpatrywana sprawa nie została zakończona. Art. 40 ustawy nowelizującej znajduje natomiast zastosowanie tylko w przypadku spraw niezakończonych w postępowaniu podatkowym czy kontrolnym przed organami podatkowymi. Postępowanie przed sądem nie jest bowiem "przedłużeniem" postępowania podatkowego, ani też kolejną jego instancją (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2014 r., sygn. akt I OSK 2576/12). Oba te postępowania są odrębnymi, mającymi inny cel, jak i przeprowadzanymi w zgoła odmiennym trybie. Oznacza to, że nowelizacja art. 89 ust.8a oraz ust. 15 i 16 u.p.a. znajduje zastosowanie jedynie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed tą datą, nie zaś - tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie - do postępowań zakończonych wydaniem decyzji ostatecznej.
Wobec powyższego jak słusznie stwierdził Sąd I instancji rozstrzygnięcie niniejszej sprawy jest zależne od wyniku postępowania zainicjowanego ww. pytaniem do Trybunału Sprawiedliwości UE bowiem przedmiotem pytania jest kwestia odpowiedzi czy przepis art. 5 w zw. z art. 2 ust. 3 w zw. z art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE, dozwala na taką interpretację art. 89 ust. 14,15,16 u.p.a. według której zastosowanie stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla paliw silnikowych, do oleju opałowego, następuje w przypadku nie spełnienia wymogu formalnego przewidzianego w art. 89 ust. 14-15 u.p.a.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.