Uzasadnienie
Postanowieniem z dnia 1 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 347/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmówił wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] września 2011 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od marca do października 2009 r. w sprawie ze skargi [A.] Sp. z o.o. w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych w podatku akcyzowym za okres od marca do października 2009 r.
Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji wskazał, że Spółka wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych w podatku akcyzowym za okres od marca do października 2009 r. W skardze Spółka zawarła wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji określających skarżącej Spółce zaległości podatkowe za ww. okres. Jako powód wstrzymania tych decyzji, skarżąca wskazała ryzyko wystąpienia trudnych do odwrócenia skutków oraz powstania znacznej szkody.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odmawiając wstrzymania wykonania decyzji określających zobowiązanie podatkowe wskazał, że wniosek o wstrzymanie dotyczył rozstrzygnięcia wydanego w innym postępowaniu podatkowym niż niniejsze. Co prawda art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) rozszerza możliwość wstrzymania aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy, jednakże w analizowanym przypadku nie można mówić o tożsamości obu spraw. Sprawa zawisła przed tutejszym Sądem dotyczy bowiem udzielenia ulgi w spłacie (rozłożenia zaległości na raty), zaś przedmiotem decyzji objętej wnioskiem strony jest określenie zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że żądanie spółki wstrzymania ww. aktów wykracza poza zakres toczącego się obecnie postępowania sądowego.
Wobec powyższego, Sąd I instancji stwierdził, że w sprawie sądowoadministracyjnej, której przedmiotem jest kontrola zgodności z prawem decyzji w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej, nie jest dopuszczalne wstrzymanie decyzji określających zobowiązania podatkowe.
W zażaleniu wniesionym na powyższe postanowienie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wstrzymanie wykonania przedmiotowej decyzji oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych.
W ocenie skarżącej wszelkie przesłanki warunkujące uznanie, że decyzja Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] września 2011 r. spełnia kryteria aktu wydanego lub podjętego we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy, zostały w niniejszej sprawie zachowane. Tym samym, zaskarżone postanowienie zostało wydane z rażącym naruszeniem przepisów p.p.s.a. W ocenie skarżącej zarówno zaskarżona decyzja oraz decyzje Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] września 2011 r. zachowują tożsamość podmiotową ponieważ dotyczą skarżącej Spółki. Każda z tych decyzji bezpośrednio dotyczy rozliczeń z tytułu podatku akcyzowego za miesiące od marca do października 2009 r. Oznacza to, że odnoszą się one do identycznej należności publicznoprawnej, za ten sam rok oraz przedział miesięcy. Obie decyzje zachowują również tożsamość stanu faktycznego oraz podstawy prawnej, ponieważ dotyczą tego samego rozliczenia z tytułu podatku akcyzowego.
W związku z powyższym skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie przepisu art. 61 § 3 p.p.s.a. polegającą na odmowie wstrzymania wykonania decyzji z [...] września 2011 r. z uwagi na uznanie, że wykracza ona poza zakres toczącego się postępowania i nie może zostać zakwalifikowana jako akt wydany lub podjęty w granicach danej sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a., po przekazaniu sądowi skargi sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, z wyjątkiem przepisów prawa miejscowego, które weszły w życie, chyba że ustawa szczególna wyłącza wstrzymanie ich wykonania. Dotyczy to także aktów wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach tej samej sprawy.
W cytowanym przepisie mowa jest nie tylko o możliwości wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu lub czynności ale także aktów wydanych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy. Oznacza to, że przedmiotem ochrony tymczasowej może być nie tylko zaskarżony akt lecz także inne akty wydane wcześniej z tym jednak warunkiem, że mieszczą się one "w granicach tej samej sprawy".
W rozpoznawanej sprawie przedmiotem skargi do Sądu I instancji jest decyzja Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] lutego 2016 r., nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowych w podatku akcyzowym za okres od marca do października 2009 r. Natomiast wniosek strony o ochronę tymczasową dotyczył wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] września 2011 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od marca do października 2009 r. Zatem trzeba rozważyć jak należy rozumieć sformułowanie odnoszące się do wszystkich postępowań "w granicach tej samej sprawy", a w szczególności czy w granicach sprawy objętej przedmiotem zaskarżenia, mieści się decyzja, na mocy której określono skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym.
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w uchwale z dnia 27 czerwca 2000 r. (FPS 12/99, ONSA 2001, nr 1, poz. 7), podjętej wprawdzie pod rządem poprzedniej ustawy procesowej ale zachowującej aktualność także obecnie, stwierdził, że zwrot "w granicach danej sprawy" użyty w art. 29 ustawy z 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), dotyczy sprawy w ujęciu materialnym, w związku z czym o postępowaniach prowadzonych w granicach danej sprawy można mówić wówczas gdy przedmiotem tych postępowań będą sprawy wykazujące tożsamość podmiotową i przedmiotową. Sytuacja taka wystąpi wówczas, gdy akty lub czynności dotyczyć będą tych samych podmiotów, identycznego przedmiotu, stanu faktycznego oraz podstawy prawnej.
Podzielając to stanowisko i przenosząc zawartą w nim argumentację na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że pomiędzy postępowaniem dotyczącym określenia zobowiązania w podatku akcyzowym, a postępowaniem w przedmiocie rozłożenia zaległości podatkowej na raty nie zachodzi tożsamość przedmiotowa i podmiotowa. W literaturze przedmiotu tożsamość elementów podmiotowych to tożsamość podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, a tożsamość przedmiotowa to tożsamość treści tych praw lub obowiązków oraz podstawy prawnej i faktycznej (B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - komentarz, Zakamycze 2005, s. 319-320). Podkreślić więc należy, że o ile sprawa określenia zobowiązania w podatku akcyzowym i sprawa w przedmiocie rozłożenia należności podatkowych na raty dotyczą tego samego adresata, o tyle przedmiotowo te sprawy są różne.
Pomimo występującego związku między tymi sprawami różnią się one podstawą prawną rozstrzygnięcia. W konsekwencji wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym nie mógł zostać uwzględniony.
Na marginesie należy zauważyć, że z samej zaskarżonej decyzji nie wynikało nałożenie na skarżącą żadnych obowiązków podlegających wykonaniu. Oznacza to, że zaskarżonej decyzji brak jest przymiotu wykonalności, co uniemożliwia wstrzymanie jej wykonania.
W tym stanie rzeczy należało orzec jak w sentencji, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a.