Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Po 107/12, na skutek skargi Z. W., uchylił akt Starosty [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie zwrotu opłaty za kartę pojazdu.
Zaskarżony wyrok wydany został w następujących okolicznościach sprawy:
Z. W. wnioskiem złożonym w dniu [...] sierpnia 2011 r., powołując się na przepisy art. 67 w zw. z art. 60 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240) oraz działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), wystąpił do Starosty [...] o zwrot [...] zł. Wnioskodawca podał, że w okresie od [...] maja 2004 r. do [...] kwietnia 2006 r. Wydział Komunikacji Starostwa Powiatowego w W. wydał wnioskodawcy karty pojazdu dla nabytych na terenie Unii Europejskiej następujących samochodów: A, B, C, D, E i F i za wydanie każdej karty pojazdu zapłacił po [...]zł.
Starosta [...] pismem z dnia [...] sierpnia 2011 r. odmówił uwzględnienia wniosku, informując że roszczenia finansowe co do pięciu pojazdów uległy przedawnieniu z upływem trzech lat od daty zakupu i sprzedaży samochodów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast co do pojazdu o numerze rejestracyjnym [...], to według ewidencji jest to samochód B, a nie zgłoszony C. Pismem z dnia [...] września 2011 r. wnioskodawca sprostował oznaczenie pojazdu marki [...] na [...] nr [...]. W odpowiedzi z dnia [...] września 2011 r. nr [...] Starosta [...] poinformował o przedawnieniu roszczenia.
Wnioskodawca pismem z dnia [...] września 2011 r. wezwał Starostę [...] do usunięcia naruszenia prawa, wskazując na pismo Starosty z dnia [...] sierpnia 2011 r. i podtrzymał żądanie zwrotu kwoty wskazanej we wniosku.
W złożonej skardze Z. W. wniósł o uchylenie aktu Starosty [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r., stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności i stwierdzenie obowiązku organu dokonania zwrotu skarżącemu części opłaty w wysokości po [...] zł za karty pojazdu wydane dla samochodów wymienionych we wniosku, tj. łącznie kwoty [...] zł wraz z należnym oprocentowaniem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylając zaskarżony akt wskazał, powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r. sygn. akt I OPS 3/07, że skierowane do organu żądanie zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu, uiszczonej na podstawie § 1 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 28 lipca 2003 r. w sprawie wysokości opłat za kartę pojazdu (Dz.U. Nr 137 poz. 1310 ze zm.), jest sprawą administracyjną, którą organ załatwia w drodze aktu lub czynności, na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270), powoływanej dalej jako "P.p.s.a." Do zwrotu opłaty za kartę pojazdu nie mogą mieć zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej o zwrocie podatku, a jednocześnie nie ma podstaw by wniosek załatwić w drodze decyzji administracyjnej w oparciu o Kodeks postępowania administracyjnego.
Niepodatkowy charakter "opłaty za wydanie karty pojazdu" potwierdził również Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 16 maja 2007 r. sygn. akt III CZP 35/07 dopuszczając możliwość dochodzenia jej zwrotu przed sądem powszechnym.
Sąd podkreślił, że w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, która zasadniczo rzutuje na sprawy dotyczące zwrotu opłat za karty pojazdu (art. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1241)). Ustawa ta określa bowiem wyraźnie, jaki tryb postępowania należy stosować w sprawach niepodatkowych należności budżetowych o charakterze publicznoprawnym, do których zaliczono m.in. dochody jednostek samorządu terytorialnego pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw (art. 60 pkt 7 ww. ustawy). W art. 67 tej ustawy wskazuje się bowiem, że "do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą, stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa".
Wobec powyższego Sąd stwierdził, że ustawodawca przesądził w sposób generalny, jaki tryb postępowania należy stosować w odniesieniu do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe stanowiących dochody pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. Zdaniem Sądu, w kategorii tej mieszczą się m.in. "opłaty za wydanie karty pojazdu", które zostały pobrane przez właściwe urzędy powiatowe albo miejskie (stanowiące jednostki budżetowe), na pokrycie kosztów druku i dystrybucji zamówionych i wydawanych właścicielom pojazdów kart. Pobranie opłaty następowało też na podstawie odrębnej ustawy - art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.).
W ocenie Sądu, mylące nazwanie należności za wydanie karty pojazdu "opłatą" nie jest przeszkodą do zaliczenia jej do kategorii "niepodatkowych należności budżetowych", przez które rozumie się nie będące podatkami i opłatami należności stanowiące dochód budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, wynikające ze stosunków publicznoprawnych (art. 3 pkt 8 Ordynacji podatkowej).
Powyższe uzasadnia uznanie, że opłaty za wydanie karty pojazdu, z uwagi na ich specyfikę, mieszczą się w art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych, a zatem należy traktować je jako niepodatkowe należności budżetowe, pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw. W konsekwencji zachodziły podstawy do przyjęcia w sprawie ich częściowego zwrotu, trybu postępowania opartego na przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio działu III Ordynacji podatkowej, do których odsyła art. 67 ustawy o finansach publicznych.
Sąd podał, że potraktowanie należności za wydanie karty pojazdu, jako niepodatkowej należności budżetowej i odpowiednie zastosowanie do niej przepisów procesowych, do których odwołuje się art. 67 ustawy o finansach publicznych jest zgodne z intencją ustawodawcy wyrażoną w uzasadnieniu do projektu do tej ustawy (Druk Sejmowy VI Kadencji nr 1181, publ. sejm.gov.pl). W założeniu ustawodawcy przepis ten miał bowiem stanowić regulację uniwersalną porządkującą tryby załatwiania spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetu państwa i jednostek samorządu terytorialnego. Na porządkujący charakter art. 60 ustawy o finansach publicznych wskazuje również doktryna.
Odpowiednie stosowanie działu III Ordynacji podatkowej oznacza, że wniosek o zwrot opłaty uiszczonej za wydanie karty pojazdu, należy w aktualnym stanie prawnym potraktować odpowiednio jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W stosunku do tego wniosku znajdzie bezpośrednie zastosowanie ustawa o finansach publicznych, tym bardziej, że nakaz jej stosowania do wniosków złożonych po 1 stycznia 2010 r. wynika z przepisów przejściowych. Zgodnie z art. 115 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, przepisy dotychczasowe stosuje się tylko do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy (wprowadzającej). Ustawodawca przesądził zatem w sposób generalny, jaki tryb postępowania należy stosować w odniesieniu do środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe stanowiących dochody pobierane przez samorządowe jednostki budżetowe na podstawie odrębnych ustaw.
Zdaniem Sądu, przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej, co w tej sprawie sprowadza się do przyjęcia nowego trybu rozpoznania przedmiotowego wniosku, nie oznacza jednak, że uzasadnione jest także sięganie do wszystkich innych instytucji zawartych w dziale III Ordynacji podatkowej i to ze skutkiem wstecznym. W orzecznictwie przyjmuje się, że każda nowa ustawa, a w szczególności ustawa, która wprowadza zmiany w innych ustawach, zgodnie z wymogami przyzwoitej legislacji, powinna zawierać przepisy przejściowe i dostosowujące, aby nie zaskakiwać zainteresowanych nowymi regulacjami. Przepisy przejściowe powinny też prowadzić do tego, aby obciążenia związane ze zmianą prawa były proporcjonalnie rozkładane na adresatów norm prawa dotychczasowego i adresatów nowych norm prawnych. Zdarza się jednak, że ustawodawca nie przesądza, która regulacja (nowa czy dotychczasowa) ma zastosowanie do stanów prawnych (zdarzeń) zakończonych przed datą wejścia w życie nowych przepisów albo nadal trwających.
W takich przypadkach rozstrzygnięcie problemu intertemporalnego nastąpić powinno w procesie wykładni prawa. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że przypisanie pierwszeństwa przepisom dotychczasowym bądź przyjęcie zasady bezpośredniego stosowania ustawy nowej wymaga oceny konkretnej sprawy, charakteru przepisów podlegających zmianie, przy jednoczesnym uwzględnieniu skutków, jakie może wywoływać przyjęcie jednego albo drugiego rozwiązania.
Wejście w życie art. 60 i art. 67 ustawy o finansach publicznych spowodowało, że sprawy dotyczące niepodatkowych należności budżetowych wszczęte po 1 stycznia 2010 r., odnoszące się do należności uiszczonych albo należnych już wcześniej, podlegają rozpoznaniu w nowym trybie. Wprowadzenie, a ściślej ujmując nakazanie stosowania określonych uniwersalnych regulacji proceduralnych (Kodeksu postępowania administracyjnego, Ordynacji podatkowej) samo przez się nie powoduje automatycznie skutków materialnoprawnych niekorzystnych dla adresatów, a zwłaszcza nie narusza zasady niedziałania prawa wstecz.
Sąd zauważył, że odwołanie się przez ustawodawcę w art. 67 ustawy o finansach publicznych do "przepisów działu III Ordynacji podatkowej" otwiera drogę do zastosowania zawartych tam regulacji prawa materialnego, które mogą prowadzić do naruszenia zasady lex retro non agit. Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie.
Zdaniem Sądu, charakter art. 60 i art. 67 ustawy o finansach publicznych, a zwłaszcza to, że miały one mieć w założeniu charakter jedynie porządkujący zagadnienia niepodatkowych należności budżetowych od strony proceduralnej, nie uzasadnia wyprowadzania z nich skutków retroaktywnych w odniesieniu do przedawnienia. Dlatego Sąd stanął na stanowisku, że stosując, mocą art. 67 ustawy o finansach publicznych, przepisy działu III Ordynacji podatkowej w sprawach opłat za karty pojazdu uiszczonych przed 2010 r., termin przedawnienia do złożenia wniosku o zwrot opłaty należy liczyć najwcześniej od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Wprowadzony w ten sposób 5 letni termin przedawnienia zobowiązania będącego przedmiotem sprawy należy liczyć od 1 stycznia 2010 r.
Powyższe skutkowało uchyleniem przez Sąd zaskarżonego aktu. Sąd wskazał jednocześnie, że organ ponownie rozpoznając wniosek strony powinien potraktować go jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty, w stosunku do którego znajdzie bezpośrednie zastosowanie ustawa o finansach publicznych oraz mieć na uwadze fakt, że przepis § 1 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 lipca 2003 r. uznany został przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z art. 77 ust. 4 pkt 2 i ust. 5 ustawy - Prawo o ruchu drogowym oraz z art. 92 ust. 1 i art. 217 Konstytucji RP (wyrok z dnia 17 stycznia 2006 r. sygn. akt U 6/04 (Dz. U. z 2006 r., Nr 15, poz. 119)). Sąd wskazał również, że rozpatrując sprawę należało mieć na uwadze sprzeczność powołanego przepisu rozporządzenia z art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dawniej art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (TWE)).
Skargę kasacyjną od wyroku z dnia 12 kwietnia 2012 r. wniósł Starosta [...], reprezentowany przez r.pr. D. J., zaskarżając go w całości, wnosząc o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 67 ustawy o finansach publicznych i art. 115 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych.
Skarżący kasacyjnie wskazał, że wbrew twierdzeniom Sądu, bieg przedawnienia roszczeń wnioskodawcy rozpoczął się w chwili opłacenia przez niego kart pojazdów, czyli w roku 2005 i 2006, wobec czego przedawnienie roszczeń nastąpiło przed dniem złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Wnioskodawca miał możliwość zrealizowania swojego roszczenia przed upływem terminu przedawnienia, gdyż ustawodawca przewidział okres przejściowy w przypadku wprowadzenia ustawy o finansach publicznych. Skarżący kasacyjnie przywołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2011 r. sygn. akt II SA/Po 980/11, w którym uznano, że nie znajduje uzasadnienia liczenie terminu przedawnienia od dnia wejścia w życie ustawy o finansach publicznych. Zdaniem Sądu, przyjęcie innego niż przyjętego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej sposobu ustalenia daty początkowej, od której biegnie przedawnienie roszczenia, wiązałoby się z niezastosowaniem jasno sprecyzowanego i niebudzącego wątpliwości ww. przepisu Ordynacji podatkowej w zw. z art. 67 ustawy o finansach publicznych, w zw. z art. 115 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych. Terminem początkowym, od którego należy liczyć bieg przedawnienia roszczenia jest zatem data zapłaty za kartę.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Z. W. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie na jego rzecz od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zdaniem strony, Sąd prawidłowo zauważył, że przyjęcie i stosowanie w sprawach o zwrot opłat za wydanie kart pojazdu terminu przedawnienia określonego w art. 70 Ordynacji podatkowej, prowadziłoby do sprzeczności z podstawową zasadą demokratycznego państwa prawa, jaką jest zasada nieretroakcji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli w sprawie nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania, wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a., jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, to Sąd rozpoznając sprawę, związany jest granicami skargi kasacyjnej. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza natomiast związanie wskazanymi w niej podstawami zaskarżenia oraz wnioskiem.
Dokonując takiej oceny, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Skarżący kasacyjnie zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 67 ustawy o finansach publicznych i art. 115 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych. Zarzutów tych nie można jednak uznać za trafne.
Oceniając w pierwszej kolejności zarzut naruszenia przepisu art. 115 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych, zauważyć należy, że autor skargi kasacyjnej nie określił dokładnie jednostki redakcyjnej, której zarzut ten dotyczy. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną, uznał jednak za stosowne odnieść się do tak postawionego zarzutu. Wskazać należy, że przepis art. 115 ust. 1 ww. ustawy zawiera normę o charakterze intertemporalnym stanowiąc, że do spraw dotyczących niepodatkowych należności budżetowych, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Przepis ten odnosi się więc do spraw "w toku", a nie spraw już zakończonych, dla których ustawodawca nie przewidywał decyzyjnego trybu ich załatwienia. Jeśli uwzględnić, że obowiązek uiszczenia opłaty za wydanie karty pojazdu nie stanowi odrębnej sprawy administracyjnej, gdyż nie może być egzekwowany poza sprawą o zarejestrowanie pojazdu (tak przyjął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 4 lutego 2008 r. sygn. akt I OPS 3/07), a rejestracja pojazdu dokonywana jest w drodze decyzji administracyjnej, to już z tego powodu przepis art. 115 ust. 1 ustawy - Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych nie odnosi się do stanu faktycznego i prawnego rozpoznawanej sprawy.
Zarówno bowiem czynność w postaci wniesienia opłaty ewidencyjnej za wydanie karty pojazdu, jak i wydanie decyzji o rejestracji pojazdu miały miejsce przed dniem 1 stycznia 2010 r. Taki pogląd wyraził również Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 6 czerwca 2012 r. sygn. akt III CZP 24/12 (Lex nr 1241471) stwierdzając, że omawiany przepis przejściowy nie może odnosić się do spraw niepodatkowych należności budżetowych zakończonych decyzją ostateczną wydaną przed dniem 1 stycznia 2010 r. Jednocześnie Sąd Najwyższy stwierdził, że brak jednoznacznego stanowiska ustawodawcy co do tego, jakie przepisy należy stosować do zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie nowych przepisów nie oznacza istnienia "luki normatywnej", a regułą nie może być stosowanie nowych przepisów do zdarzeń prawnych mających miejsce i zakończonych ostatecznie przed wejściem w życie nowych przepisów. Sprzeciwia się temu zasada niedziałania prawa wstecz wypływająca z treści art. 2 Konstytucji, a kwestia przyznania pierwszeństwa zasadzie bezpośredniego działania nowego prawa lub dalszego działania przepisów dotychczasowych musi każdorazowo wynikać z konkretnej sprawy i charakteru przepisów podlegających zmianie, co wymaga również uwzględnienia skutków przyjęcia jednej lub drugiej zasady.
W kontekście przedstawionych rozważań Naczelny Sąd Administracyjny miał na względzie, że opłaty za wydanie karty pojazdu począwszy od dnia 1 stycznia 2010 r. stanowią, w myśl art. 60 pkt 7 ustawy o finansach publicznych, niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym pobierane na podstawie ustawy – Prawo o ruchu drogowym, których wysokość ustalana jest w drodze decyzji administracyjnej (art. 61 ust. 1 pkt 2). Do spraw dotyczących tych należności mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i przepisu Działu III ustawy – Ordynacja podatkowa (art. 67 ustawy). Jednakże przepisy te dotyczą tylko tych opłat za wydanie karty pojazdu, które pobrane zostały po dniu 1 stycznia 2010 r. Oznacza to tym samym, że wymienione przepisy nie mogą być stosowane do opłat pobranych i podlegających zwrotowi w okresie wcześniejszym.
W konsekwencji w odniesieniu do spraw dotyczących żądania zwrotu opłaty za wydanie karty pojazdu uiszczonej przed dniem 1 stycznia 2010 r., nie będą miały zastosowania przepisy ustawy – Ordynacja podatkowa, a zatem również stosowanie terminów przedawnienia. Byłoby to bowiem sprzeczne z treścią przepisów obowiązujących w dacie pobrania opłaty, które nie obwarowały zwrotu opłaty jakimkolwiek terminem przedawnienia. Jednocześnie prowadziłoby do pogorszenia sytuacji prawnej skarżącego.
Wobec powyższego za niezasadne należało uznać pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, które dotyczą naruszenia przepisu art. 67 ustawy o finansach publicznych, zawierającego odesłanie w tych sprawach do stosowania przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisów działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, w zakresie nieuregulowanym ustawą o finansach publicznych, a w konsekwencji przepisu art. 70 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, przewidującego w omawianych sprawach 5-letni okres przedawnienia. Powołane powyżej przepisy nie mogły zostać bowiem naruszone przez Wojewódzki Sad Administracyjny w Poznaniu, gdyż nie miały w niniejszej sprawie zastosowania. Jak już wskazano, o powyższym przesądza treść art. 115 ust. 1 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych.
Konsekwencją przyjętego stanowiska, wbrew poglądowi autora skargi kasacyjnej, jest zachowanie dotychczasowego trybu załatwiania przez organ administracyjny spraw dotyczących żądania zwrotu części opłaty za wydanie karty pojazdu, wyłączający formę decyzji administracyjnej w oparciu o omówione przepisy ustawy o finansach publicznych.
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny, uznając skargę kasacyjną za nieposiadającą usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.