Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Wa 61/19 oddalił skargę A. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia [...] listopada 2018 r., nr [...] w przedmiocie świadczenia wychowawczego.
Wyrok ten zapadł w następującym stanie faktycznym i prawnym:
Prezydent m.st. Warszawy decyzją z dnia [...] września 2018 r. orzekł o przyznaniu A. D. świadczenia wychowawczego na dwóch synów oraz orzekł o odmowie przyznania świadczenia wychowawczego na córkę.
W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że rodzina w 2017 r. uzyskała dochód w wysokości 44386,70 zł. Po odliczeniu jako utraconego dochodu uzyskanego przez A. D. w 2017 r. w wysokości 42813,87 zł z tytułu wynagrodzenia za pracę, jako dochód z roku bazowego pozostała kwota zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci - 1572,83 zł. Miesięczny średni dochód z roku bazowego wynosił zatem 131,07 zł. Do kwoty tej należało dodać 3978,35 zł tj. wynagrodzenie za czerwiec 2018 r. jako dochód uzyskany w związku z rozpoczęciem kolejnego zatrudnienia (od dnia 1 maja 2018 r.). Miesięczny dochód rodziny wyniósł 4109,42 zł, a w przeliczeniu na osobę 821,88 zł i przekroczył tzw. kryterium dochodowe wynoszące w rozpatrywanej sprawie 800 zł na członka rodziny.
Po rozpoznaniu odwołania A. D., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie decyzją z dnia [...] listopada 2018 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu organ odwoławczy przywołał treść art. 2 pkt 1-2 i pkt 20-21, art. 5 ust. 3, art. 7 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (obecnie t.j. z 2018 r. Dz.U. poz. 2134, ze zm., dalej jako u.p.p.w.d.). Uznał, że słusznie (zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.p.w.d.) organ I instancji doliczył do dochodu uzyskanego kwotę wynagrodzenia uzyskanego w miesiącu czerwcu 2018 r. przez skarżącego, tj. kwotę 3978,35 zł. Słusznie także organ I instancji uznał za dochód zwrot tytułem niewykorzystanej ulgi na dzieci w wysokości 1572,83 zł. Kwoty otrzymane na podstawie art. 27f ust. 8-10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli jak w niniejszej sprawie zwrot z tytułu niewykorzystanej ulgi na dzieci) stanowią inne dochody niepodlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, które dolicza się do dochodu zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. c tiret 29 ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych.
Tym samym brak było podstaw do uznania, że kwota zwrotu ulgi na dzieci w wysokości 1572,83 zł jest kwotą utraconą w związku z utratą dochodu (zmiana pracy przez odwołującego się). Art. 2 pkt 19 u.p.p.w.d. takiej okoliczności nie przewidział jako utraty dochodu. Jak prawidłowo ustalił organ I instancji, dochód rodziny odwołującego się wyniósł 3978,35 zł + 131,07 zł = 4.109,42 zł: 5 = 821,88 zł na 1 osobę w rodzinie. Dochód w tej wysokości przekracza ustawowe kryterium dochodowe uprawniające do przyznania świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko, określone w art. 5 ust. 3 ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, wynoszące 800 zł.
Na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie złożył A. D. zarzucając naruszenie: art. 7 ust. 1 i 3 u.p.p.w.d. oraz art. 7, 77 § 1 i 80 k.p.a.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie powołanym na wstępie wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2019 r., oddalił skargę.
W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest sposób uwzględnienia w obliczonym dochodzie członka rodziny środków uzyskanych przez skarżącego z tytułu zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci. W 2017 r., który jako rok kalendarzowy poprzedzający okres, na jaki ustalane jest sporne świadczenie, stanowi tak zwany "rok bazowy", dla celów ustalenia dochodu rodziny na potrzeby ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, skarżący uzyskał kwotę 1572,83 zł tytułem zwrotu części ulgi na dzieci niewykorzystanej w 2016 r. Wątpliwości skarżącego budził fakt, że w kolejnych latach z tego tytułu otrzymał on (w 2018 r.) lub otrzyma (w 2019 r.) kwoty znacząco niższe, a więc w jego ocenie tak ustalony dochód uzyskany w roku bazowym nie odzwierciedla rzeczywistych dochodów uzyskiwanych przez jego rodzinę w okresie, na jaki przyznawane jest sporne świadczenie.
Sąd I instancji wyjaśnił, że w u.p.p.w.d. ustawodawca jako zasadę przyjął, że dochód rodziny ustala się jako średni miesięczny dochód w roku bazowym. Odstępstwa od tej zasady, polegające na odliczaniu dochodów osiągniętych w roku bazowym, które następnie zostały utracone, oraz doliczaniu dochodów, które zostały uzyskane po roku bazowym, zostały uregulowane w art. 7 u.p.p.w.d. Ustawa ta zawiera przy tym zamknięty katalog źródeł dochodów, które mogą podlegać utracie (art. 2 pkt 19) lub stanowić dochód uzyskany (art. 2 pkt 20). Dochód z tytułu zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci nie jest wymieniony w art. 2 pkt 19 i pkt 20 u.p.p.w.d., gdzie wymienione są rodzaje dochodów, które mogą podlegać utracie lub uzyskaniu, w rozumieniu art. 7 tej ustawy. Nie ma zatem żadnych podstaw, aby uzyskany z tego tytułu dochód w roku bazowym modyfikować ze względu na zmianę wysokości tego zwrotu lub utratę jego przysługiwania w latach następnych.
Zgodnie z wolą ustawodawcy przyjętą w ustawie regułą jest oparcie dochodu rodziny, od którego uzależnione jest przyznanie świadczenia na dochodzie z roku bazowego, a modyfikowanie tego dochodu przez uwzględnienie dochodu utraconego lub uzyskanego jest jedynie wyjątkiem od tej reguły. Sąd I instancji zauważył, że nieuniknione zmiany w strukturze i wysokości dochodów rodziny nie muszą, poza przypadkami wymienionymi w ustawie, które jako wyjątki od reguły należy interpretować ściśle, oddziaływać na prawo do świadczeń w bieżącym okresie świadczeniowym. Co do zasady zostaną one uwzględnione w kolejnym okresie świadczeniowym, dla którego rok kalendarzowy, w którym zmiany te nastąpiły, stanowić będzie rok bazowy. Konieczność ścisłej interpretacji wskazanych w ustawie wyjątków powoduje przy tym, że wykazywany przez skarżącego pośredni związek pomiędzy kwotą zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci a dochodami z tytułu zatrudnienia (w tym przypadku w 2016 r.), które następnie zostały uznane za dochód utracony, nie jest wystarczający, aby sporne kwoty zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci także uznać za dochód utracony.
Odmowa uznania przez organy dochodów z tytułu zwrotu niewykorzystanej ulgi na dzieci za dochód utracony jest zatem w pełni zgodna z obowiązującymi przepisami. Poza sporem pozostają przy tym inne elementy wyliczenia dochodu rodziny skarżącego.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł A. D., zaskarżając wyrok w całości i na podstawie art. 174 p.p.s.a. zarzucił naruszenie:
- 1) przepisów prawa materialnego:
- a) przez błędną wykładnię art. 3 pkt 1 lit. c tiret dwudzieste dziewiąte ustawy z dnia 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2220, ze zm.) oraz art. 2 pkt 1, 2, 19 i 20, art. 7 ust. 1, 2 i 3 u.p.p.w.d., sprzeczną z zasadami wynikającymi z art. 32 ust. 1 w związku z art. 71 ust. 1 zdanie drugie i art. 2 Konstytucji RP, skutkującą pozbawieniem prawa do uzyskania świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko w związku uwzględnieniem kwoty niewykorzystanej ulgi na dzieci (kwota otrzymana na podstawie art. 27f ust. 8-10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), w sytuacji gdy przedstawiona wykładnia przepisów równolegle daje prawo do otrzymania ww. świadczenia wychowawczego przez podmioty, które uzyskiwały w tożsamej do skarżącego sytuacji faktycznej wyższe dochody otrzymały z budżetu państwa równoważne do kwoty niewykorzystanej ulgi na dzieci świadczenie,
- b) naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. polegające na tym, że Sąd I instancji, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien to uczynić i nie dostrzegł, że zaskarżona decyzja narusza przepis art. 2 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP utrzymując w mocy decyzję opartą na wykładni niesłusznie różnicującej uprawnienia podmiotów ubiegających się o świadczenia wychowawcze, naruszającej zasadę równości oraz w konsekwencji powyższego naruszającej zasadę demokratycznego państwa prawa.
Skarżący kasacyjnie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi w przypadku uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano przykłady, z których wynika, że przeprowadzona przez Sąd wykładnia doprowadziłaby do zrównania sytuacji skarżącego z podmiotami znajdującymi się w ekonomicznie wręcz lepszej sytuacji z uwagi na uzyskiwane w latach ubiegłych wyższe dochody, co doprowadziłoby do niezgodności tak przyjętej wykładni z celem ustawy oraz powołanymi zasadami konstytucyjnymi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.
W skardze kasacyjnej nie zakwestionowano prawidłowości uwzględnienia przez organy (co zaakceptował Sąd I instancji) dochodu uzyskanego w związku z podjęciem przez skarżącego kasacyjnie nowego zatrudnienia, ani też konieczności uwzględnienia dochodu z tytułu niewykorzystanej ulgi na dziecko jako elementu dochodu za rok 2017 r. W efekcie nie podważono wyliczenia dochodu przypadającego na członka rodziny skarżącego przedstawionego przez Sąd I instancji. Zarzuty skargi kasacyjnej zmierzały wyłącznie do zakwestionowania konstytucyjności przyjętego przez ustawodawcę zaliczenia do dochodu kwoty niewykorzystanej ulgi na dzieci, które to rozwiązanie zdaniem autora skargi kasacyjnej narusza art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 71 ust. 1 Konstytucji RP. Na potwierdzenie tych zarzutów w uzasadnieniu skargi kasacyjnej podano przykłady, z których wynika zróżnicowanie sytuacji rodzin, w którym jeden podatnik uzyskuje minimalne wynagrodzenie za pracę, przeciętne wynagrodzenie za pracę lub uzyskuje wynagrodzenie za pracę jak skarżący, a drugi podatnik (małżonek) w każdym z tych przypadków nie osiąga dochodów i zajmuje się wychowaniem trójki dzieci.
W ocenie jednak Naczelnego Sądu Administracyjnego opisane zróżnicowanie nie wskazuje na niezgodność z art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 71 ust. 1 Konstytucji RP regulacji zawartych w art. 2 pkt 1, 2, 19 i 20 i art. 7 ust. 1 – 3 ustawy z 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowaniu dzieci w związku z art. 3 pkt 1 lit. c tiret dwudzieste dziewiąte ustawy z 28 listopada 2003 r. o świadczeniach rodzinnych. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko i argumentację zawarte w wyroku NSA z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. akt I OSK 1993/19, wydanym w sprawie, w której ten sam skarżący kasacyjnie sformułował identyczne zarzuty, a stan faktyczny dotyczył dochodu z tytułu niewykorzystanej ulgi na dziecko jako elementu dochodu za rok 2016 r.
Przede wszystkim należy podkreślić, że zasada równego traktowania nie oznacza jednakowego traktowania, a zatem w sytuacji, gdy dochodzi do zróżnicowania konieczne jest dokonanie oceny, czy ma ono uzasadnienie i jasno określone kryterium według którego jest dokonywane. Zasada równości nie oznacza bowiem swego rodzaju zakazu zróżnicowania przez prawodawcę podmiotów, znajdujących się w podobnej sytuacji faktycznej lub prawnej.
Ustawa o pomocy państwa w wychowaniu dzieci w stanie prawnym niniejszej sprawy jako zasadę przewidywała przyznanie świadczenia wychowawczego na drugie i każde kolejne dziecko, zaś uzyskanie świadczenia na pierwsze dziecko uzależniała od kryterium dochodowego na osobę w rodzinie, ustalając próg 800 zł, a w przypadku gdy w rodzinie znajduje się dziecko niepełnosprawne próg 1200 zł. Takie rozwiązanie było celowym działaniem ustawodawcy, który w projekcie do tej ustawy wyraźnie zaznaczył, że "powyższa konstrukcja przepisów oddaje pośredni cel całej regulacji, którym jest potrzeba wsparcia głównie rodzin z dwojgiem lub większą liczbą dzieci. Rodziny posiadające na utrzymaniu jedynie jedno dziecko są w większości zdolne do poniesienia ciężaru ekonomicznego związanego z jego wychowaniem i wykształceniem, zaś rozszerzenie zakresu świadczenia wychowawczego również na te rodziny wiązałoby się z nadmiernym obciążeniem budżetu państwa ze względu na liczbę potencjalnych beneficjentów.
Dodatkowo, dla rodzin niżej uposażonych, zbliżających się do wartości minimum socjalnego, wprowadzono, poprzez kryterium dochodowe, możliwość otrzymania świadczenia wychowawczego nawet na pierwsze dziecko" (uzasadnienie do projektu ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, Druk Sejmowy nr 216, sejm VIII Kadencji). Przyjęte kryterium stanowi zatem celowe i przemyślane rozwiązanie legislacyjne, wyraźnie odnoszące się do ściśle określonej kwoty uzyskiwanych dochodów oraz sposobu ich obliczania. Przy ustalaniu prawa do świadczenia wychowawczego, w przypadku pierwszego dziecka, ustawodawca wprowadził zasadę, iż podstawę weryfikacji zasadności przyznania świadczenia, stanowi dochód z roku poprzedzającego okres, na który świadczenie to jest przyznawane. W badanej sprawie wniosek dotyczył okresu 2018/2019, a zatem badając zasadność przyznania świadczenia w odniesieniu do pierwszego dziecka, organ musiał wziąć pod uwagę dochód z 2017 r. Wynika to wprost z art. 2 pkt 2 u.p.p.w.d., który stanowi, że gdy mowa o dochodzie członka rodziny, oznacza to przeciętny miesięczny dochód członka rodziny osiągnięty w roku kalendarzowym poprzedzającym okres, na jaki ustalane jest prawo do świadczenia wychowawczego, z zastrzeżeniem art. 7 ust. 1-3a.
Ten ostatni przepis reguluje kwestie związane między innymi z utratą i uzyskaniem dochodu. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. c tiret 29 ustawy o świadczeniach rodzinnych, na dochód składają się także inne, enumeratywnie wskazane dochody niepodlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym kwoty otrzymane na podstawie art. 27f ust. 8–10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli tzw. zwrot niewykorzystanej ulgi na dziecko. Podkreślić przy tym należy, że ustawa o pomocy państwa w wychowaniu dzieci w sposób bardzo szczegółowy reguluje kwestie obliczania dochodu rodziny oraz członków rodziny i w tym zakresie ustawodawca nie pozostawił organom żadnego luzu decyzyjnego.
Skoro w ustawie o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci nie wprowadzono żadnego wyjątku w zakresie zaliczania do dochodu kwot zwrotu z tytułu niewykorzystanej ulgi na dzieci, to nie ma żadnej podstawy prawnej, do tego aby organ ustalający prawo do świadczenia wychowawczego pominął kwoty zwrócone z tego tytułu w danym roku tylko dlatego, że dotyczą one rozliczenia podatku z roku poprzedniego. Fakt wypłaty w 2017 r. świadczeń za lata poprzednie nie może prowadzić do uznania, że skarżący kasacyjnie tego dochodu nie uzyskał. Jest przecież oczywiste, że to w roku 2017 skarżący kasacyjnie miał możliwość faktycznego dysponowania powyższą kwotą, a nie w latach poprzednich.
W związku z tym przykłady podane w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jakkolwiek dotyczą podatników o zbliżonej sytuacji, to jednak nie są to podatnicy uzyskujący takie same dochody w roku bazowym, a tylko w takim przypadku można by mówić o naruszeniu zasady równości, gdyby niektórzy z nich zostali pozbawieni prawa do świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko. Ponadto na co słusznie zwrócono uwagę w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. akt I OSK 1993/19 brak świadczenia wychowawczego na pierwsze dziecko w 2018 r. wynikał w przypadku skarżącego kasacyjnie nie tyle z powodu rozliczenia wskazanej ulgi podatkowej, ale przede wszystkim z powodu uzyskania przez skarżącego kasacyjnie nowego, wyższego wynagrodzenia.
Podkreślić ponadto należy, że niedopuszczalne jest sądowe uzupełnianie ustawowego katalogu uprawnień socjalnych, gdyż przepis m. in. art. 32 ust. 1 Konstytucji RP nie może być samoistnym źródłem roszczeń. Zawiera on treść normatywną nienadającą się do zbudowania podstawy prawnej rozstrzygnięcia sporu o prawo podmiotowe i nie umożliwia oparcia na nich orzeczenia zasądzającego roszczenie. Są one raczej źródłem gwarancji, a nie praw, tym samym więc spełniają rolę wzorca konstytucyjnego, określającego w sposób ogólny zakres i formy zabezpieczenia społecznego. Wzorzec ten znajduje materializację w uchwalonych ustawach, w których ustawodawca zwykły konkretyzuje deklarację konstytucyjną, tworząc poszczególne prawa podmiotowe (por. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 9 grudnia 2013 r., sygn. akt I OPS 5/13). Ponieważ zatem w okolicznościach rozpoznawanej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia tego wzorca w zakresie art. 32 ust. 1 i art.71 ust. 1 Konstytucji RP, a w konsekwencji również i art. 2 Konstytucji RP, za niezasadne uznał oba zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej.
Sąd nie znalazł również podstaw prawnych, aby zwrócić się do Trybunału Konstytucyjnego ze stosownym wnioskiem o zbadanie zgodności przepisów ustawy z 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowaniu dzieci z Konstytucją RP w zakresie objętym skargą kasacyjną.
Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.