Uzasadnienie
1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 11 października 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w sprawie o sygnaturze akt I SA/Op 145/06, oddalił skargę B.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 10 marca 2006 roku w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zaskarżoną do sądu administracyjnego decyzją utrzymano w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia 31 sierpnia 2006 roku, w której orzeczono o odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe spółki z o.o. "P" w N. z tytułu pobranych, a nie wpłaconych na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń pracowniczych za okres od czerwca do października 2000 roku w łącznej kwocie 84.198,10 złotych. W uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że decyzjami Urzędu Skarbowego w N. z dnia 5 i 19 września, 25 października i 4 grudnia 2000 roku oraz 5 stycznia 2001 roku orzeczono o odpowiedzialności podatkowej spółki z o.o. "P.", jako płatnika, z tytułu pobranych, a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych a nie pobranych wynagrodzeń. Zaległości te nie zostały przez spółkę zapłacone. Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki z o.o. "P" w okresie od dnia 2 września 1999 roku do dnia 30 grudnia 1999 roku oraz od dnia 30 czerwca 2000 roku do dnia 23 listopada 2000 roku. Od 2000 roku w stosunku do spółki była prowadzona egzekucja administracyjna na podstawie szeregu tytułów wykonawczych. Skarżący w czasie gdy pełnił funkcję prezesa jej zarządu miał wgląd do wszelkich dokumentów obrazujących jej sytuację finansową. Dnia 21 listopada 2000 roku na posiedzeniu zarządu spółki została podjęta uchwała o zgłoszeniu do sądu wniosku o otwarcie postępowania układowego z wierzycielami, ale w dniu 23 listopada 2000 roku zarząd spółki został odwołany i wspomnianego wniosku nie zgłoszono. Egzekucja prowadzona wobec spółki okazała się nieskuteczna. W tej sytuacji organy podatkowe zastosowały art. 116 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku Nr 8, poz. 60 ze zm.), oraz orzekły o odpowiedzialności podatkowej skarżącego.
2. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w zaskarżonym wyroku ocenił, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. Sąd w pierwszej kolejności wskazał, że organy podatkowe nie naruszyły art. 187 Ordynacji podatkowej, nakazującego organom zebranie w sposób rzetelny i wyczerpujący materiału dowodowego. Sąd stwierdził, że skoro skarżący po raz drugi w dniu 30 czerwca 2000 roku objął funkcję prezesa zarządu spółki, powinien był niezwłocznie zapoznać się z jej dokumentami finansowymi w tym ostatnim bilansem i na podstawie jego treści do dnia 14 lipca 2000 roku złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości spółki z o.o. "P". Jako nieuzasadniony Sąd uznał wskazany przez podatnika w skardze zarzut naruszenia przez organy art. 188 Ordynacji podatkowej nakazujący organom uwzględnienie żądań strony w zakresie uwzględnienia wniosków dowodowych jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone zostały wystarczająco innym dowodem. Wniosek złożony przez skarżącego w dniu 20 czerwca 2005 roku dotyczył przesłuchania trzech świadków oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego na okoliczność poświadczenia braku wiedzy skarżącego o złej sytuacji finansowej zarządzanej przez niego spółki. Sąd stwierdził, że organy słusznie nie uwzględniły powyższego wniosku podatnika, gdyż kondycja finansowa zarządzanej przez niego spółki była mu znana, co potwierdziły inne ustalone w sprawie okoliczności. W dalszej kolejności Sąd argumentował, że w postępowaniu podatkowym nie naruszony został również art. 122 Ordynacji podatkowej, ani art. 229 tej ustawy, gdyż zebrano materiał dowodowy, stosownie do tych przepisów, to jest w sposób wyczerpujący i kompletny bez konieczności jego uzupełniania. Sąd stwierdził także, że organy podatkowe miały uzasadnione podstawy do zastosowania art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i orzeczenia wobec skarżącego o odpowiedzialności za zobowiązania spółki z o.o. "P", gdyż egzekucja prowadzona przeciw spółce okazała się nieskuteczna. W tej sytuacji Sąd zastosował art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), dalej u.p.p.s.a. oraz orzekło oddaleniu skargi.
3. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego B.J. zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie przez Sąd art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, jak również naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Do naruszenia tego dojść miało w wyniku oddalenia skargi mimo naruszenia przez organ podatkowy przepisów o postępowaniu, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Wskazując na powyższe zarzuty, autor skargi kasacyjnej domagał się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości oraz przekazania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Opolu do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor argumentował, że Sąd przychylając się do stanowiska organu podatkowego błędnie nie zastosował przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji gdy istniały przesłanki zwalniające podatnika od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w której pełnił on funkcję prezesa zarządu. Zarzucono także w dalszej kolejności naruszenie przez Sąd norm art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej.
4. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej skarga kasacyjna nie zawiera skutecznie podniesionych zarzutów, a będący jej przedmiotem wyrok odpowiada prawu.
5. Rozpoznając niniejszą sprawę Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych zarzutów, a zatem podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, dla którego wymogi formalne i materialne zostały określone w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Najistotniejszym elementem skargi kasacyjnej są jej podstawy oraz zarzuty. Wyznaczają granice rozpoznania tego środka zaskarżenia przez sąd kasacyjny, gdyż wmyśl art. 183 1 u.p.ps.a. sąd ten, poza niewystępującymi w rozpoznawanej sprawie przypadkami nieważności postępowania, rozpoznaje skargę kasacyjną w granicach zarzutów wskazanych w jej treści. Oznacza to, że zakres rozpoznania sprawy przez sąd kasacyjny wyznacza strona wnosząca skargę kasacyjną poprzez wskazanie jej podstaw oraz zarzutów.
Rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta na obydwóch podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, to jest na podstawie naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 u.p.p.s.a.), jak również na podstawie naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 u.p.p.s.a.). Z tej przyczyny w pierwszej kolejności należy odnieść się do tych ostatnich. Rozpatrzenie tych zarzutów poprzedzać musi rozpoznanie zawartych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia norm prawa materialnego. Nie można bowiem opierać skargi kasacyjnej na zarzucie błędnej wykładni prawa materialnego lub jego niewłaściwego zastosowania zanim nie rozpatrzy się zarzutów naruszenia przez sąd przepisów postępowania.
Przechodząc zatem do oceny wskazanego przez autora skargi kasacyjnej zarzutu naruszenia w zaskarżonym wyroku przepisu postępowania, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należy wskazać, że nie został on podniesiony w sposób skuteczny, a zatem nie może podlegać merytorycznej ocenie sądu kasacyjnego. Przepis ten nie może stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej uzasadniającej uchylenie zaskarżonego wyroku. Zarzutu naruszenia przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) u.p.ps.a. bez wskazania konkretnych przepisów, którym w ocenie autora skargi kasacyjnej, uchybiono w zaskarżonym wyroku, a w sposób istotny wpłynęło na wynik sprawy (art. 174 punkt 2 u.pp.s.a), co miało miejsce w rozpoznawanej skardze kasacyjnej, nie można uznać za usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny, co zostało wskazane powyżej, nie jest uprawniony do samodzielnego formułowania podstaw oraz zarzutów skargi kasacyjnej, jak również doszukiwania się ich w uzasadnieniu tego środka zaskarżenia.
Oznaczałoby to działanie tego sądu z urzędu, co w świetle art. 183 § 1 u.p.p.s.a. nie jest dopuszczalne. Z tej przyczyny, Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł dokonać merytorycznej oceny wskazanych w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzutów naruszenia w postępowaniu sądowadministracyjnym norm art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej.
Dokonując natomiast oceny zasadności drugiego podniesionego w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia przepisu stanowiącego materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji, ocenionej w zaskarżonym wyroku jako wydanej zgodnie z prawem, należy wskazać, że i on nie zasługuje na uwzględnienie. Zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego, to jest art. 116 § I pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, autor skargi kasacyjnej w istocie kwestionuje ustalony w rozpoznawanej sprawie stan faktyczny. Podnosi bowiem, iż istniały przesłanki zwalniające skarżącego od orzeczonej wobec niego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. "P". Tymczasem dokonane przez organy podatkowe ustalenia stanu faktycznego, ocenione w wyroku sądu pierwszej instancji za dokonane w sposób prawidłowy, można w postępowaniu kasacyjnym wzruszyć jedynie podnosząc, w sposób skuteczny, zarzuty naruszenia przez Sąd przepisów postępowania zawartych w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
W rozpoznawanej sprawie autor skargi kasacyjnej tego jednak nie uczynił, a zatem wskazany przez niego zarzut naruszenia przez Sad art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej nie mógł zostać uznany za uzasadniony.
Z uwagi na powyższe, Naczelny Sad Administracyjny działając na podstawie art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast zgodnie z art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 roku w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).