Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 21 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Bk 545/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku oddalił skargę D. sp. z o.o. z siedzibą w B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 28 sierpnia 2014 r. w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej wierzytelności. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny podał, że postanowieniem z dnia 11 lipca 2014 r. wydanym na podstawie art. 71a § 9 w związku z art. 17 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 ze zm., dalej "u.p.e.a."), Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określił wysokości nieprzekazanej przez skarżącą spółkę wierzytelności, zajętej w egzekucji prowadzonej wobec C. K. sp. j. w upadłości układowej z siedzibą w B. zawiadomieniami z 14 marca 2013 r., z 31 maja 2013 r., z 26 czerwca 2013 r. oraz z 7 listopada 2013 r. w łącznej kwocie 141.636,97 zł, w tym należności głównej w kwocie 118.565,23 zł.
Postanowieniem z dnia 28 sierpnia 2014 r., Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia, organ wskazał, że postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego stanowiło konsekwencję dokonanych uprzednio przez organ egzekucyjny zajęć wierzytelności C. K. sp. j. u jej dłużnika, czyli D. Sp. z o.o. i stwierdzenia w trakcie kontroli, iż dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Zdaniem organu odwoławczego uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie spełnia wymogów z art. 107 § 3 w związku z art. 124 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267 ze zm., dalej "k.p.a."). Wskazał, że organ egzekucyjny w uzasadnieniu postanowienia stwierdził, iż porozumienie z dnia 1 lutego 2013 r. zawarte pomiędzy skarżącą a C. K. sp. j. ustala wyłącznie sposób współpracy pomiędzy dwoma podmiotami i nie może mieć wpływu na toczące się postępowanie egzekucyjne.
Ponadto w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej organ egzekucyjny w sposób nieprecyzyjny sformułował sentencję czym naruszył art. 124 § 1 k.p.a. W sentencji postanowienia organ egzekucyjny określił nieprzekazaną przez skarżącą kwotę w wysokości 141.636,97 zł, w tym kwotę należności głównej 118.566,23 zł, nie wskazując konkretnych tytułów wykonawczych, z których te należności wynikają. Łączna kwota należności objętych tytułami wykonawczymi, wraz z kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia wymienionymi w zawiadomieniach o zajęciu wynosiła w dniu ich sporządzenia 544.531,32 zł. Organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu nie wskazał, których tytułów wykonawczych dotyczy nieprzekazana kwota, określona w wysokości 141.636,97 zł. Nie wyjaśnił także jaką kwotę dłużnik zajętej wierzytelności przekazał organowi egzekucyjnemu na poczet realizacji ww. zajęć. Zaznaczył przy tym, że z treści protokołu z kontroli wynika, że skarżąca nie przekazała na rzecz organu egzekucyjnego kwoty głównej w wysokości 145.472,07 zł, podczas gdy w zaskarżonym postanowieniu określono łączną kwotę nieprzekazanej należności głównej w wysokości 118.565,23 zł. Organ pierwszej instancji nie wskazał, jakich tytułów wykonawczych ta kwota dotyczy i nie wyjaśnił, dlaczego jest ona niższa od kwoty określonej w protokole z kontroli.
2. Z powyższym postanowieniem nie zgodziła się skarżąca i w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skardze zarzuciła błędne zastosowanie art. 138 § 2 w związku z art. 144 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. oraz naruszenie art. 67a i art. 89 § 3 u.p.e.a. w związku z art. 353 § 1 k.c., poprzez ich niezastosowanie, mimo że organ drugiej instancji stosując normy wynikające z tych przepisów powinien dojść do konkluzji, że skarżąca wywiązała się z wszelkich obowiązków związanych z zajęciem wierzytelności przysługujących C. K. sp. j.
3. W ocenie Sądu pierwszej instancji organ odwoławczy prawidłowo zastosował regulację zawartą w art. 138 § 2 k.p.a. Postępowanie przeprowadzone przez organ pierwszej instancji narusza zasady postępowania administracyjnego poprzez niewyjaśnienie w sposób nie budzący wątpliwości wszelkich okoliczności sprawy tj. z naruszeniem art. 7 i art. 77 k.p.a. Dodatkowo zdaniem Sądu postanowienie organu pierwszej instancji naruszało art. 124 § 1 i 2 k.p.a., ponieważ było nieprecyzyjne, nie zawierało również prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego.
Sąd pierwszej instancji zgodził się z Dyrektorem Izby Skarbowej, że sentencja postanowienia organu pierwszej instancji była nieprawidłowo sformułowana i mogła wprowadzać w błąd stronę postępowania. Dalej Sąd zaznaczył, że organ egzekucyjny nie wskazał konkretnie jakich tytułów wykonawczych dotyczy nieprzekazana przez skarżącą spółkę kwota 141 636,97 zł, w tym należność główna 118.565,23 zł, ograniczając się do wymienienia jedynie numerów zawiadomień i dat ich doręczenia. Powyższe zawiadomienia dotyczą konkretnych tytułów wykonawczych, z których część została przez skarżącą spółkę zrealizowana.
Sąd dodał, że w zawiadomieniach wskazanych przez organ egzekucyjny w sentencji uchylonego postanowienia zostały wskazane cztery zawiadomienia, w których wymienionych zostało piętnaście tytułów wykonawczych na łączną kwotę 544.531,32 zł. Tymczasem w uchylonym postanowieniu mowa jest już o kwocie 141.636,97 zł, w tym należności głównej 118.565,23 zł. Z kolei w protokole z kontroli przeprowadzonej w spółce wskazano, że nie przekazała ona należność główną w kwocie 145.472,07 zł. Sąd podkreślił, że ani z sentencji uchylonego postanowienia, ani z jego uzasadnienia nie wynika skąd wynikają powyższe rozbieżności, jakich konkretnie tytułów wykonawczych i ewentualnie w jakim zakresie nie zrealizowała skarżąca.
W ocenie Sądu powyższe uchybienia stanowiły dostateczną podstawę do uchylenia postanowienia organu egzekucyjnego. Przedstawione błędy wskazują, że organ ten nie rozstrzygnął istoty sprawy. Uniemożliwiały one przeprowadzenie pełnej kontroli instancyjnej zaskarżonego postanowienia. W opinii Sądu zgodzić się również należało z organem odwoławczym, że także uzasadnienie wydanego postanowienia nie odpowiadało prawu. Sąd dodał, że organ egzekucyjny, ustosunkowując się do stanowiska skarżącej w zakresie skutków prawnych porozumienia zawartego z C. K. sp. j. z dnia 1 lutego 2013 r. wskazał, iż pomimo jego zawarcia przed zajęciem wierzytelności przez organ egzekucyjny, nie ma ono wpływu na obowiązek przekazywania przez skarżącą zajętych wierzytelności na rzecz organu egzekucyjnego, co rzekomo wynika z ugruntowanego orzecznictwa sądowoadministracyjnego. Zdaniem Sądu takie ogólne sformułowania, bez odniesienia się do obowiązujących przepisów prawa stanowi naruszenie art. 124 § 2 k.p.a. Z treści zakwestionowanego uzasadnienia nie sposób się dowiedzieć, co było powodem zajęcia takiego, a nie innego stanowiska przez organ egzekucyjny, co w istotny sposób ograniczyło możliwość kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy.
4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania prawem przypisanych. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 138 § 2 w związku z art. 144 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a., poprzez ich błędne zastosowanie, prowadzące od nieprawidłowego przyjęcia przez Sąd, ze na gruncie niniejszej sprawy zaistniały przesłanki uprawniające organ do uchylenia rozstrzygnięcia organu egzekucyjnego i przekazania mu sprawy do ponownego rozpoznania.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Z treści uzasadnienia zarzutów wynika, że autor skargi kasacyjnej kwestionuje zasadność uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 11 lipca 2014 r. przez Dyrektora izby Skarbowej i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W ocenie autora skargi kasacyjnej uchybienia organu egzekucyjnego miały charakter formalny i nie były na tyle istotne żeby mogły stanowić podstawę kasacyjnego rozstrzygnięcia.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, oraz przyjął w ślad za organem odwoławczym, że organ egzekucyjny w wydanym postanowieniu nie wskazał konkretnie jakich tytułów wykonawczych dotyczy nieprzekazana przez skarżącą kwota 141 636,97 zł, w tym kwota należności głównej 118.565,23 zł, ograniczając się do wymienienia numerów zawiadomień i dat ich doręczenia. Tymczasem powyższe zawiadomienia dotyczą konkretnych tytułów wykonawczych, z których część została przez skarżącą zrealizowana.
Należy zaznaczyć, że każdy tytuł wykonawczy, stosownie do art. 26 § 1 u.p.e.a. stanowi podstawę do zastosowania określonego środka egzekucyjnego, realizowanego w samodzielnym postępowaniu egzekucyjnym. Również w zawiadomieniach, wskazanych przez organ egzekucyjny w sentencji uchylonego postanowienia, zostały wskazane cztery zawiadomienia, w których wymienionych zostało piętnaście tytułów wykonawczych na łączną kwotę 544.531,32 zł. W uchylonym postanowieniu mowa jest natomiast już o kwocie 141.636,97 zł, w tym należności głównej 118.565,23 zł. Dodatkowo w protokole z kontroli przeprowadzonej w spółce wskazano, że nie przekazała ona należności głównej w kwocie 145.472,07 zł. Ani z sentencji uchylonego postanowienia, ani z jego uzasadnienia nie można odczytać skąd wynikają powyższe rozbieżności, jakich konkretnie tytułów wykonawczych i ewentualnie w jakim zakresie nie zrealizowała skarżąca.
Prawidłowo zatem skonstatował Sąd pierwszej instancji, że uchybienia te stanowiły podstawę do uchylenia, zakwestionowanego w zażaleniu przez skarżącą postanowienia organu egzekucyjnego, jak również obrazują, iż organ ten nie rozstrzygnął istoty sprawy. Merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy przez organ odwoławczy stanowiłoby zatem naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego oraz naruszenie przepisu art. 15 k.p.a., którego naruszenia nie zakwestionowano w treści skargi kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela zarzutu skarżącej odnośnie braków uzasadnienia postanowienia organu egzekucyjnego. Ogólne sformułowania zawarte w treści uzasadnienia dotyczące między innymi porozumienia zawartego z C. K. sp. j. z dnia 1 lutego 2013 r. oraz braku jego wpływu na obowiązek przekazywania przez skarżącą zajętych wierzytelności na rzecz organu egzekucyjnego bez odniesienia się do obowiązujących przepisów prawa, nie odpowiada wymogom zawartym w przepisie art. 124 § 2 k.p.a., którego także nie podważono w skardze kasacyjnej.
Nietrafnym jest zarzut dotyczący braku oceny przez organ odwoławczy prawidłowości zastosowania przez organ egzekucyjny materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia oraz zaakceptowanie takiego działania przez Sąd pierwszej instancji. Z treści zakwestionowanego uzasadnienia uchylonego postanowienia nie wynika, co było powodem zajęcia takiego stanowiska przez organ egzekucyjny, co w istotny sposób ograniczyło możliwość kontroli zaskarżonego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy. Między innymi z tej przyczyny organ odwoławczy, wydając postanowienie kasacyjne, nie stosował przepisów prawa materialnego oraz nie mógł dokonać ich oceny w aspekcie przeprowadzonego przez organ egzekucyjny postępowania, co słusznie podzielił Sąd pierwszej instancji.
Z wyżej wymienionych względów skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. należało ją oddalić. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcą prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490 ze zm.).