Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 718/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżone przez N. S.A. w P. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lipca 2011 r. oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 lutego 2011 r., w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r.
Rozstrzygnięcie powyższe zapadło w następującym stanie faktycznym sprawy.
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia 17 września 2010 r., określił M. S.A. (obecnie "N." S.A.; dalej: Skarżąca, Strona) zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 2006 w wysokości 181.175 zł.
Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji, podpisane przez jedynego członka jej zarządu B. R., w którym domagała się uchylenia decyzji wymiarowej i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji.
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu postanowieniem z dnia 25 lutego 2011 r., na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.), pozostawił odwołanie Spółki bez rozpatrzenia. W uzasadnieniu organ odwoławczy, mając na uwadze art. 133 § 1, art. 136 i art. 137 O.p., art. 368 § 1 i art. 373 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: k.s.h.), stwierdził, że zgodnie ze statutem do składania oświadczeń w imieniu spółki w niniejszej sprawie wymagane jest współdziałanie jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Oznacza to, że odwołanie zostało wniesione przez osobę nie posiadającą umocowania do reprezentowania spółki w niniejszej sprawie.
W zażaleniu Spółka podniosła, że fakt posiadania zarządu jednoosobowego nie stoi w sprzeczności z zapisem statutu, który w § 18 ust. 3 stanowi, iż do składania oświadczeń woli w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. W opinii spółki powyższy zapis statutu dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy skład zarządu jest dwuosobowy lub większy, co wynika z art. 373 § 1 k.s.h.
Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu zażalenia Spółki, postanowieniem z dnia 18 lipca 2011 r., wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 239 O.p., utrzymał w mocy swoje wcześniejsze rozstrzygnięcie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Wyjaśnił, że stosownie do art. 368 § 1 k.s.h., zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę na zewnątrz. W myśl natomiast przepisu art. 373 § 1 ksh, jeżeli zarząd jest wieloosobowy, sposób reprezentowania spółki określa jej statut. Jeżeli statut nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Powyższe oznacza, iż strona postępowania podatkowego może samodzielnie występować przed organami podatkowymi lub może ją reprezentować ustanowiony pełnomocnik, w przypadku zaś spółki akcyjnej ustanowiony do jej reprezentowania zarząd.
Sposób reprezentacji spółki, zgodnie z normą zawartą w przepisie art. 373 § 1 zdanie pierwsze ksh, określa statut spółki. Jeśli statut nie zawiera postanowień w tym zakresie zastosowanie znajdzie zdanie drugie powyższego przepisu. Z treści § 18 pkt 3 statutu z dnia 14 maja 2009 r. wynika, że do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Zarząd składa się natomiast z jednego lub większej liczby członków (zgodnie z treścią § 17 pkt 1 statutu).
W skardze skierowanej do Sądu administracyjnego spółka domagała się uchylenia postanowienia z dnia 18 lipca 2011 r. oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia 25 lutego 2011 r. a ponadto zasądzenia od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz spółki kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu spółka zarzuciła naruszenie: art. 122 w związku z art. 188 i art. 194 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez dokonaną postanowieniem z dnia 2 czerwca 2011r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów w zakresie wskazanym we wniosku dowodowym oraz art. 133 § 1 oraz art. 135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h., poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż odwołanie spółki, podpisane jednoosobowo przez jedynego członka zarządu B. R., zostało wniesione przez osobę nie posiadającą umocowania do reprezentowania spółki w postępowaniu odwoławczym.
Spółka w piśmie procesowym z dnia 3 listopada 2011r. wniosła o skierowanie sprawy z urzędu do rozpoznania w trybie uproszczonym z uwagi na wydanie zaskarżonych postanowień z rażącym naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w wyniku dokonanej przez organ podatkowy błędnej wykładni przepisu art. 133 § 1 oraz art. 135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h. oraz o stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień w całości z uwagi na wydanie tych postanowień z wykazanym rażącym naruszeniem prawa a nadto na podstawie art. 155 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) o poinformowanie Ministra Finansów o dokonanym przez organy podatkowe istotnym naruszeniu prawa.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że skarga Spółki zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżone postanowienie narusza art. 133 § 1 i 135 O.p. w zw. z art. 373 § 1 k.s.h.
Sąd wyjaśnił w motywach orzeczenia, że zarząd spółki zgodnie z art. 368 § 2 k.s.h. składa się z jednego albo większej liczby członków. W sytuacji gdy zarząd spółki akcyjnej jest wieloosobowy, zgodnie z art. 373 § 1 k.s.h., sposób reprezentowania spółki określa jej statut. Jeżeli statut nie zawiera żadnych postanowień w tym przedmiocie, do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem. Zarząd skarżącej spółki zgodnie z treścią § 17 pkt 1 jej statutu składa się natomiast z jednego lub większej liczby członków. Z treści § 18 pkt 3 statutu wynika, że do składania oświadczeń w imieniu spółki wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem.
W ocenie Sądu art. 373 § 1 k.s.h. wskazuje na zasadę reprezentacji łącznej spółki, ale jedynie w wypadku zarządu wieloosobowego. W przypadku, gdy w spółce działa jeden członek zarządu, oświadczenia woli może złożyć samodzielnie.
Ponadto, w ocenie Sądu, do odmiennego wniosku nie prowadzi analiza statutu spółki. Przepis § 18 pkt 3 statutu odnosi się jedynie do sytuacji, w której zarząd jest wieloosobowy. Wówczas wymagane jest współdziałanie dwóch członków zarządu albo jednego członka zarządu łącznie z prokurentem.
Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia żądania strony wyrażonego w piśmie procesowym z 15 grudnia 2011 r. i stwierdzenia nieważności zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego. Zdaniem składu sądzącego, w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności, o których mowa w art. 247 § 1 O.p. Wykładnia art. 373 § 1 k.s.h. dokonana w sprawie przez organ była wadliwa, jednak błąd nie był na tyle oczywisty aby można było stwierdzić nieważność rozstrzygnięcia.
W skardze kasacyjnej Spółka zaskarżyła powyższy wyrok w części odmawiającej stwierdzenia nieważności zaskarżonych postanowień, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego na skutek błędnej wykładni art. 247 § 1 pkt 3 O.p. w związku z art. 133 § 1 oraz art.135 O.p. w związku z art. 373 § 1 k.s.h., polegającej na uznaniu, że zaskarżone postanowienia nie zostały wydane z rażącym naruszeniem prawa.
Wskazując na powyższe wniesiono o uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji w zaskarżonej części i rozpoznanie skargi oraz stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień, ewentualnie o uchylenie wyroku sądu pierwszej instancji w zaskarżonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania kasacyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest niezasadna.
Dla stwierdzenia nieważności rozstrzygnięcia naruszenie prawa musi być kwalifikowane do stopnia rażącego - powstającego wówczas, gdy czynności prowadzące do załatwienia sprawy lub samo jej załatwienie nie są realizowane w odniesieniu do stanu prawnego sprawy i jego elementów, ale tak, jak gdyby do ich przeciwieństwa, poprzez zanegowanie w całości lub w części treści przepisów regulujących stan prawny sprawy. Aby można było mówić o nieważności spowodowanej rażącym naruszeniem prawa, pomiędzy określonym przepisem prawa a podjętym w decyzji rozstrzygnięciem musi zachodzić oczywista sprzeczność, powodująca, że akt taki - pomimo jego ostateczności - nie może pozostawać w obrocie prawnym (wyrok NSA z dnia 3 grudnia 2010 r., II FSK 1299/09, LEX nr 745613).
W sprawie niniejszej bezpośrednią podstawą prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego drugiej instancji stanowił przepis art. 169 § 4 O.p.
Do stwierdzonego przez Sąd pierwszej instancji naruszenia wymienionego przepisu prawa doszło (w istocie) na skutek błędnej wykładni – nie regulacji prawnej administracyjnej procedury podatkowej, ale – treści § 17 pkt 1 oraz § 18 pkt 3 statutu skarżącej spółki. Na tej podstawie organ doszedł do nieuzasadnionego wniosku, że współdziałanie prokurenta jest wymagane również przy działaniu jednoosobowego zarządu spółki. Stanowiło to skonstatowany i uwzględniony przez Sąd pierwszej instancji błąd w ustalaniu reprezentacji spółki, nie było jednak rażącym naruszeniem art. 169 § 4 O.p. Organ podatkowy drugiej instancji błędnie odczytał i zrozumiał określone zapisy statutu spółki oraz wypisy z Krajowego Rejestru Sądowego, dokonał też błędnej wykładni operacyjnej (przywoływanego w skardze kasacyjnej) art. 373 k.s.h., nie oznacza to jednak, że postąpił wbrew oczywistej – wymagającej wykładni operacyjnej – treści tego przepisu, który, co też ważne, nie stanowi wprost o reprezentacji spółki posiadającej, tak jak strona skarżąca, jednoosobowy zarząd.
Z tych powodów, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrok Sądu pierwszej instancji uchylający zakwestionowane postanowienia, a nie stwierdzający nieważności postanowień organu podatkowego, nie narusza prawa, co, na podstawie art. 184 p.p.s.a., uzasadnia oddalenie skargi kasacyjnej.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.