Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 31 października 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 1382/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę T.C. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z 26 maja 2014 r. w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2009, 2010, 2011, 2012, 2013 r.
Stan sprawy sąd administracyjny pierwszej instancji przedstawił następująco:
Decyzjami z 14 lutego 2014 r. Wójt Gminy L. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportu za lata 2009 – 2013. W uzasadnieniach ww. decyzji organ wskazał, że skarżący jako właściciel środków transportowych - samochodów ciężarowych: [...] - złożył wnioski o stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych za lata 2009 - 2013, składając jednocześnie deklaracje, w których wykazał podatek do zapłaty w kwocie "zero". Zdaniem skarżącego wymienione pojazdy należało zaliczyć do kategorii pojazdów specjalnych wykorzystanych przez niego do nauki jazdy. Organ stwierdził, że o rodzaju pojazdu rozstrzyga wpis w dowodzie rejestracyjnym, zatem, jeżeli wpis w dowodzie rejestracyjnym stanowi, że jest to pojazd specjalny, to na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2014 r. poz. 849 ze zm., dalej: u.p.o.l.) pojazd taki podlega zwolnieniu z podatku od środków transportowych.
Organ wskazał, że w dowodach rejestracyjnych ww. pojazdów brak jest adnotacji "pojazd specjalny". Z kolei zamieszczenie litery "L" w rubryce adnotacje nie zmieniało kategoryzacji pojazdu, a jedynie wskazywało na sposób jego wykorzystania przez właściciela. Powyższa adnotacja nie zmieniała zatem faktu, że pojazdy skarżącego nadal były zarejestrowane jako autobus czy samochody ciężarowe, a nie jako pojazdy specjalne. Organ zaznaczył, że dostosowanie powyższych pojazdów do nauki jazdy nie przeszkadzało skarżącemu w ich wykorzystaniu do innych celów zarobkowych.
W odwołaniach od powyższych decyzji skarżący zarzucił organowi naruszenie art. 2 pkt. 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 1137 ze zm.) poprzez jego błędną wykładnię.
Decyzjami z 26 maja 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzje organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podzielił stanowisko zajęte przez organ I instancji, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zapis w dowodzie rejestracyjnym, natomiast zasadnicze kwestie związane z klasyfikacją pojazdów uregulowano w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach. Dodatkowo organ podkreślał, że ewentualne zmiany wyposażenia i konstrukcji spornych samochodów nie miały istotnego znaczenia i nie mogły uzasadniać zaliczenia ich do pojazdów specjalnych.
W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie:
- – art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym, poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że pojazd służący do nauki jazdy nie jest pojazdem specjalnym;
- – art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) poprzez brak wskazania podstawy prawnej dla stanowiska, że rozstrzyganie o tym czy dany pojazd należy do kategorii pojazdów specjalnych w myśl art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym należy do organu rejestracyjnego.
W odpowiedzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skarg podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
Oddalając skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm., dalej: P.p.s.a.), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że nie każda zmiana wyposażenia lub konstrukcji samochodu po jego wyprodukowaniu uzasadnia zaliczenie go do pojazdów specjalnych, o których mowa w art. art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pojazdy samochodowe służące do nauki jazdy nie są samochodami specjalnymi i w konsekwencji nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od środków transportowych na zasadzie art. 12 ust.1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zasadnicze znaczenie dla zakwalifikowania pojazdu (i takiego oznaczenia w dowodzie rejestracyjnym) jako pojazdu specjalnego mają przepisy § 7 ww. rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968) i tabela nr 3 załącznika nr 4 do tego rozporządzenia, określająca "przeznaczenia pojazdów specjalnych".
Jeżeli z dokumentu urzędowego w postaci dowodu rejestracyjnego jednoznacznie wynika, że pojazd został zarejestrowany z wpisem tego rodzaju jako samochód ciężarowy, przyczepa ciężarowa, autobus, to nie może być on uznany za "pojazd specjalny".
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2) P.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
- - "art. 21 ust. 3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonych decyzji wymiarowych, w sytuacji, gdy określona w nich wysokość podatku odpowiada kwocie wykazanej przez skarżącego w deklaracjach oraz wpłaconej na rzecz organu podatkowego",
- - art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonych decyzji wymiarowych za lata 2009 - 2011, mimo iż postępowanie w przedmiocie określenia wysokości podatku za powyższe lata winno zostać umorzone jako bezprzedmiotowe.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w części oddalającej skargi na decyzje organu II instancji utrzymujące w mocy decyzje organu I instancji określające wysokość zobowiązań podatkowych skarżącego za lata 2009-2011 i w tym zakresie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Krakowie, a także zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy, przeto zasługuje na uwzględnienie. Jakkolwiek można mieć zastrzeżenia co do sposobu sformułowania w niej zarzutów oraz ich uzasadnienia, to jednak – w ocenie Sądu – wypada zgodzić się z wyrażonym w niej stanowiskiem w przedmiocie braku podstaw do prowadzenia, w rezultacie złożonego przez stronę skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty, postępowania wymiarowego (w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportu za lata 2009 – 2013). Uchybienia tego nie dostrzegł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, koncentrując swoją uwagę na kwestiach materialnoprawnych, a ściśle rzecz biorąc – wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. W skardze kasacyjnej powołano się na naruszenie przepisu art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, a wraz z nim – art. 21 § 3 tej ustawy, sygnalizując, że w rozważanym przypadku należało umorzyć postępowanie wymiarowe i rozpoznać merytorycznie wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Zaznaczono w niej, że wniosek ów nadal nie został rozstrzygnięty, zaś "żaden z organów nie dokonał analizy stanu faktycznego sprawy pod kątem złożenia przez skarżącego deklaracji podatkowych" (s. 2).
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, aprobując ten sposób postępowania, sąd administracyjny pierwszej instancji zignorował sens i intencje uchwały składu siedmiu sędziów naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13 (ONSAiWSA 2014, nr 4, poz. 56). Przyjęto w niej, że organ podatkowy nie ma obowiązku przed rozpatrzeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku wszczynać w każdej sprawie postępowania celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W sprawie, w której zapadł zaskarżony wyrok, wydanie decyzji wymiarowych dotyczących podatku od środków transportowych za lata 2009 – 2013, przesądziło w istocie o rozstrzygnięciu w sprawie nadpłaty w tym podatku. Rzecz w tym, że występując z wnioskiem w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, strona miała prawo oczekiwać, że będzie on rozpatrzony co do meritum w ramach właściwego postępowania.
Tymczasem jego załatwienie nastąpiłoby niejako automatycznie, w związku z dokonaniem wymiaru podatku w sprawie, w której ten podatek został już uiszczony. Należy zgodzić się z poglądem wyrażonym w skardze kasacyjnej, że rozpoznając skargę, sąd administracyjny obowiązany jest uwzględnić zarówno materialny, jak i procesowy aspekt sprawy, przeprowadzając pełną i efektywną kontrolę zakwestionowanego aktu albo czynności organu administracji publicznej. Obowiązek ten da się wywieść z treści art. 134 § 1 P.p.s.a., przywołanego zresztą w końcowej części skargi kasacyjnej (s. 3). Prawo jednostki do sprawiedliwej procedury realizowane jest bowiem również poprzez nadawanie właściwego biegu składanym do organów administracyjnych wniosków. Jak podkreślono we wskazanej uprzednio uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, złożenie wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty skorygowanej deklaracji podatkowej, nie wszczyna postępowania w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozumieniu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej.
Wnioskodawca przedstawia w takiej sytuacji jedynie żądanie stwierdzenia nadpłaty (a w następstwie tego – jej zwrotu). Nie występuje on natomiast wówczas z żądaniem wydania w sprawie decyzji określającej (art. 165 § 3 ordynacji podatkowej). Jak wynika z lektury akt sprawy, składając stosowne wnioski, podatnik dołączył do nich korekty wcześniejszych deklaracji za poszczególne lata podatkowe (karty 143 – 178), spełniony został więc warunek określony w przywołanej uchwale. Kierując się tymi ustaleniami, Naczelny Sąd Administracyjny doszedł do przekonania, że naruszono zarówno art. 21 § 3, jak i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej.
W tym stanie rzeczy, z mocy art. 188 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania sądowego w sprawie rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 i art. 203 pkt 1 tej ustawy.