Uzasadnienie
Decyzją z dnia 25 września 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpoznaniu zażalenia A. S. (skarżącego) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 6 maja 2007 r. w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów w sprawie oraz nieuznania zarzutu nieistnienia zobowiązania podatkowego osoby wskazanej w tytule wykonawczym z dnia 1 września 2006 r. nr [...] – umorzył postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość.
Uzasadniając rozstrzygnięcie organ egzekucyjny wyjaśnił, że w dniu 1 września 2006r. Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając jako wierzyciel, wystawił tytuł wykonawczy o nr [...], który doręczono podatnikowi w dniu 25 września 2006 r. Tytuł wykonawczy zawierał pouczenie, iż w terminie 7 dni od jego otrzymania przysługuje zobowiązanemu prawo zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Na podstawie powyższego tytułu wykonawczego Naczelnik Urzędu Skarbowego, działając jako organ egzekucyjny, wszczął egzekucję administracyjną.
W dniu 2 listopada 2006r. skarżący złożył zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do ich złożenia oraz o wstrzymanie postępowania. W uzasadnieniu podatnik stwierdził, iż doręczony mu dokument nie był tytułem wykonawczym w rozumieniu art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 229 z 2005 r., poz. 1954 z późn. zm., dalej u.p.e.a.), gdyż nie zawierał wszystkich niezbędnych elementów, a w szczególności - wskazania podstawy prawnej obowiązku. Podatnik podniósł w tym zakresie, że wskazany tytuł wykonawczy z dnia 1 września 2006r. nie uzasadnia prowadzenia postępowania egzekucyjnego, ponieważ stanowiąca podstawę jego wydania decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 grudnia 2003r. dotyczy nieistniejącego zobowiązania, co zostało stwierdzone wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 760/05, uchylającym decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 marca 2005 r.
Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 30 listopada 2006r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne.
W dniu 18 stycznia 2007 r. skarżący złożył zażalenie na powyższe postanowienie, wnosząc o przywrócenie terminu do wniesienia zarzutów oraz wstrzymanie czynności egzekucyjnych do czasu rozpatrzenia jego zarzutów. Wskazał, iż termin do wniesienia zarzutów winien być liczony od dnia doręczenia postanowienia z dnia 6 października 2006r. tj. odpisu tytułu wykonawczego zawierającego czytelną podstawę sporządzenia decyzji oraz podniósł, że doręczony mu tytuł wykonawczy nie był tytułem w rozumieniu art. 27 u.p.e.a.
Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 28 lutego 2007r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 30 listopada 2006 r. w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne.
Na powyższe postanowienie podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Dyrektor Izby Skarbowej, działając w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002r., Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) i art. 138 § 2 w związku z art. 144 oraz art. 58 i 59 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r., Nr 98, poz.1071 z późn. zm.) po ponownej analizie materiału dowodowego, uwzględnił wniosek podatnika zawarty w skardze i uchylił w całości swoje postanowienie w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.
Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia 6 czerwca 2007r. przywrócił termin do wniesienia zarzutów w sprawie oraz jednocześnie nie uznał zarzutu zobowiązanego o nieistnieniu zobowiązania podatkowego osoby wskazanej w tytule wykonawczym z dnia 1 września 2006 r.
W zażaleniu na to postanowienie (nadanym w urzędzie pocztowym w dniu 18 czerwca 2007 r.) skarżący wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego i wstrzymanie czynności egzekucyjnych do czasu rozpatrzenia zarzutów zawartych w zażaleniu. W treści zażalenia zobowiązany powtórzył wcześniejszą argumentację o prowadzeniu egzekucji pomimo nieprawidłowo wystawionego tytułu wykonawczego. Zaakcentował niedopuszczalność egzekucji administracyjnej z uwagi na nadużycie prawa i pominięcie w doręczeniu doręczenia tytułu wykonawczego i innych pism - ustanowionemu pełnomocnikowi.
Po rozpatrzeniu powyższego zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 25 września 2007r. wydaną na podstawie art. 105 §1 oraz art. 104 k.p.a. oraz art. 34 §1 u.p.e.a. umorzył postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Uzasadniając rozstrzygnięcie Dyrektor Izby Skarbowej powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2007 r. sygn akt I FPS 4/06, podjętą w celu wyjaśnienia wątpliwości, co do trybu rozpatrywania zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 34 u.p.e.a. W uchwale tej wskazano, iż wydanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, o których mowa w art. 34 tej ustawy, w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa (reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego) – należy uznać za bezprzedmiotowe.
W konsekwencji organ stwierdził, iż skoro w sprawie organ egzekucyjny i wierzyciel stanowili tę samą jednostkę, to brak jest racjonalnego uzasadnienia prawnego, aby ten sam podmiot zasięgał i oczekiwał od siebie stanowiska w sprawie na prowadzone postępowanie egzekucyjne.
Decyzję tę skarżący zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o: uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia jako niezgodnego z prawem, umorzenie przedmiotowej egzekucji, wstrzymanie czynności egzekucyjnych do czasu rozpatrzenia skargi, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonej decyzji postawiono zarzut naruszenia następujących przepisów:
- - art. 137 § 4 i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 91 pkt 2 kodeksu postępowania cywilnego, poprzez ich niewłaściwą wykładnię i zastosowanie w związku z niedoręczeniem odpisów tytułu wykonawczego i wszystkich decyzji oraz postanowień związanych z tym tytułem wykonawczym ustanowionemu przez skarżącego pełnomocnikowi, co zdaniem skarżącego miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż pozbawiło go prawa do obrony za pośrednictwem pełnomocnika,
- - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., gdyż mimo nieistnienia obowiązku podatkowego po stronie skarżącego egzekucja jest w toku,
- - art. 105 § 1 k.p.a., gdyż bezprzedmiotowość postępowania, na którą powołuje się organ uzasadniając umorzenie postępowania w sprawie nie zaistniała jako przesłanka umorzenia,
- - art. 107 §3 kpa, gdyż uzasadnienie decyzji jest niezrozumiałe dla strony, w tym w szczególności nie wyjaśniono podstawy prawnej decyzji,
- - art. 26 § 1 u.p.e.a. w zw. z § 5 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. z uwagi na prowadzenie egzekucji przeciwko małżonkom, mimo, że małżonka skarżącego, nie jest wymieniona w tytule wykonawczym,
- - art. 33 i 34 u.p.e.a., gdyż mimo istnienia podstaw do umorzenia egzekucji, jest ona w toku a Izba Skarbowa wydała postanowienie o bezprzedmiotowości postępowania zażaleniowego,
- - art. 121 § 1 Ord. pod., gdyż działania organów skarbowych nie budzą zaufania do organów podatkowych,
- - art. 120 Ord. pod., poprzez nadużycie prawa, nierespektowanie i niewykonywanie wyroków sądów przez organ podatkowy,
- - art. 27 § 1 pkt 6 u.p.e.a., poprzez nie wskazanie w tytule wykonawczym podstawy prawnej prowadzenia egzekucji (nieczytelny tytuł wykonawczy),
- - art. 29 §1 i 2 u.p.e.a., poprzez niezbadanie dopuszczalności egzekucji prowadzonej na podstawie wadliwie wystawionego tytułu wykonawczego,
- - art. 33 pkt 4 u.p.e.a., poprzez błędne wskazanie osoby zobowiązanej w tytule wykonawczym,
- - art. 32 u.p.e.a., poprzez niedoręczenie tytułu wykonawczego pełnomocnikowi skarżącego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 12 sierpnia 2008 r., I SA/GL 1013/07, oddalił skargę.
Sąd podkreślił, że skarżący postawił zarzut naruszenia przepisów postępowania tj. art. 105 § 1 k.p.a., poprzez błędne przywołanie jako przesłanki umorzenia postępowania jego bezprzedmiotowości oraz naruszenie art. 107 § 3 kpa poprzez niezrozumiałe uzasadnienie decyzji i nie wyjaśnienie podstawy prawnej. Sąd podzielił argumentację Dyrektora Izby Skarbowej, iż przy rozpatrywaniu sprawy należało mieć na uwadze uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętą w składzie siedmiu sędziów z dnia 25 czerwca 2007r., I FPS 4/06 (publ. W Orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych 2007/5/112/71). Wskazano także treść art. 1a pkt 13 u.p.e.a. i wyjaśniono, że wierzycielem jest podmiot uprawniony do żądania wykonania obowiązku lub jego zabezpieczenia w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym. Przytoczono treść art. 34 § 1 u.p.e.a. i stwierdzono, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. (a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym także na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a.), organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca.
Podkreślono, że w sprawie wierzycielem reprezentującym Skarb Państwa był Naczelnik Urzędu Skarbowego, który zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a., powinien wyrazić swoje stanowisko w przedmiocie zarzutów egzekucyjnych zgłoszonych na podstawie art. 33 tej ustawy – organowi egzekucyjnemu, którym w świetle akt sprawy był również Naczelnik Urzędu Skarbowego. W efekcie doszłoby do sytuacji kiedy ten sam podmiot, występując jednak w różnym charakterze, zasięgałby sam swojej opinii i na tej podstawie określałby swoje stanowisko. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdził, że stanowisko skarżącego kwestionującego zaistnienie przesłanki bezprzedmiotowości postępowania w oparciu o art. 105 §1 Kpa – nie zasługuje na aprobatę.
Tym samym, pozostałe zarzuty przedstawione przez skarżącego w skardze nie mają istotnego znaczenia w sprawie. Skoro całe postępowanie w przedmiocie uzyskania stanowiska wierzyciela w niniejszej sprawie było bezprzedmiotowe, to nie mają żadnego wpływu na ocenę jego przebiegu kwestie związane z prawidłowością sporządzenia tytułu wykonawczego czy jego doręczenia.
Sąd nie znalazł uzasadnienia dla zarzutów naruszenia art. 120 i art. 121 §1 Ord. pod. Zdaniem Sądu postępowanie będące przedmiotem skargi prowadzone było zgodnie z obowiązującymi przepisami. Podobnie, Sąd nie dopatrzył się rażących uchybień w zakresie staranności i merytorycznej poprawności prowadzonego postępowania.
Skarżący wniósł skargę kasacyjną i zaskarżył powyższy wyrok w całości zarzucając mu:
- - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.), naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a.:
- a) poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25 września 2007 r., wydanej na podstawie art. 105 § 1 oraz art.104 k.p.a. oraz art. 34 § 1 u.p.e.a.,
- b) poprzez nieuchylenie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 6 czerwca 2007 r. wydanego na podstawie art. 17 i art. 34 § 1 u.p.e.a. oraz art. 58 k.p.a., chociaż organy skarbowe po wydaniu ww. decyzji i postanowienia naruszyły art. 32 i 40 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez pominięcie ustanowionego w sprawie pełnomocnika w zakresie doręczenia odpisu tytułu wykonawczego z dnia 1 września 2006 r. oraz wszelkich pism w sprawie
- 2) na podstawie art. 7, 9, 87 ust. 1 oraz art. 91 ust.1, 2 i 3 Konstytucji RP naruszenie art. 6 i art.13 Europejskiej Konwencji Praw Człowieka oraz art. 47 Karty Praw Państwowych Unii Europejskiej w związku z pominięciem przez Sąd pierwszej instancji rozpoznania zarzutu skargi w zakresie pozbawienia przez organy skarbowe prawa skarżącego do skutecznej obrony za pomocą ustanowionego pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym zakończonym wystawieniem tytułu wykonawczego z dnia 1 września 2006 r. a następnie w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym w oparciu o ten tytuł.
Wskazując na powyższe uchybienie, strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie.
Sformułowane przez autora skargi kasacyjnej zarzuty całkowicie ignorują przedmiot zakwestionowanych aktów. Jakkolwiek zaskarżony do sądu administracyjnego pierwszej instancji akt (decyzja wydana z upoważnienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 25 września 2007 r.) nie określił w sposób wyraźny w swojej osnowie postępowania, które zostało umorzone, to nie ma najmniejszych wątpliwości czego dotyczyła zastosowana instytucja prawa procesowego. Decyzję, o której mowa, wydano w wyniku zaskarżenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Bytomiu z dnia 6 czerwca 2007 r. działającego jako wierzyciel zajmujący stanowisko w sprawie zarzutów i wniosku o przywrócenie terminu do ich wniesienia. Rolę wspomnianego organu wskazano wprost w osnowie tego postanowienia. Błędne nazwanie aktu organu odwoławczego decyzją, jak również ograniczenie się w jego osnowie do ogólnikowego stwierdzenia: "umarza postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość", nie ma – wobec tej konstatacji – znaczenia dla określenia przedmiotu zapadłego rozstrzygnięcia.
Na s. 4 uzasadnienia zaskarżonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach decyzji wyjaśniono zresztą, nie bez uszczerbku dla zasad logiki i poprawności językowej, że "wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. jako wierzyciela jest bezprzedmiotowe". Płynie z tego wniosek, że w akcie noszącym nagłówkową nazwę "decyzja", nie można było rozstrzygnąć o innych, wymienionych w skardze kasacyjnej kwestiach. Oznacza to, że podniesione w tej skardze zarzuty wykraczają w istocie poza przedmiot dokonanej przez sąd administracyjny pierwszej instancji oceny prawnej, a zatem muszą być uznane za pozbawione usprawiedliwionych podstaw. Autor tej skargi, nie bacząc na to, co było przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia, powołując się m. in. na naruszenie przepisów konstytucyjnych oraz postanowień Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, a także Karty Praw Podstawowych, zakwestionował pominięcie przez rozpoznający sprawę sąd faktu pozbawienia skarżącego prawa "do skutecznej obrony za pomocą ustanowionego pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym zakończonym wystawieniem tytułu wykonawczego [...] z dnia 01-09-2006 r. a następnie w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym w oparciu o ten tytuł" (s. 2 skargi kasacyjnej).
W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.