Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 18 maja 2005 r. I SA/Gl 1174/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Renaty R. i Janusza R. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 20 lipca 2004 r., (...). Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a./.
Uzasadniając wyrok, przedstawiono przebieg postępowania, w ramach którego podano, że decyzją z dnia 23 kwietnia 2004 r. (...) Prezydent Miasta Z. ustalił Renacie i Januszowi R. wymiar podatku od nieruchomości za okres od marca do grudnia 2004 r. w wysokości 9.487 zł., w tym z tytułu budynków zajętych na działalność gospodarczą w kwocie 8.710 zł oraz gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w kwocie 777 zł.
Podatnicy, odwołując się od tej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., zarzucili organowi pierwszej instancji naruszenie prawa materialnego, a w szczególności art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm.; w skrócie: u.p.o.l./, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, a także sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego.
Uzasadniając odwołanie wskazano, że w dniu 2 lutego 2004 r. została nabyta nieruchomość wchodząca w skład przedsiębiorstwa upadłej spółki. Nieruchomość od chwili nabycia w dniu 2 lutego 2004 r. była zbędna do prowadzonej przez Janusza R. działalności gospodarczej, dlatego też nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, a podatnicy podejmowali działania zmierzające do jej zbycia. Zdaniem odwołujących się, w tej sytuacji organ podatkowy bezpodstawnie opodatkował przedmiotową nieruchomość stawką podatku określoną dla działalności gospodarczej, gdyż stawka ta nie znajduje pokrycia w przychodach działalności gospodarczej, a ponadto przeprowadzone przez pracowników Urzędu Miasta oględziny potwierdziły, że budynek nie jest wykorzystywany do działalności gospodarczej.
Decyzją z dnia 20 lipca 2004 r. (...) Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Uzasadniając decyzję stwierdzono, że przedmiotowa nieruchomość została nabyta przez Janusza R. jako część składowa przedsiębiorstwa, na potrzeby i w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, którą tenże prowadzi jako przedsiębiorca wpisany do ewidencji działalności gospodarczej w B. pod nazwą Biuro Pośrednictwa i Doradztwa Ekonomicznego - Janusz R. (...). Powołując się na art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podało, że budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Dla celów opodatkowania gruntów i budynków podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki określonej dla prowadzonej działalności gospodarczej nie ma znaczenia fakt, czy są one bezpośrednio wykorzystywane przez przedsiębiorcę do prowadzonej działalności, czy jako przeznaczone do zbycia są traktowane jako inwestycja o charakterze krótko lub długoterminowym, a w związku z tym, w jakiej pozycji są umieszczone w bilansie firmy. Organ wskazał ponadto, że podatek od nieruchomości - jako podatek o charakterze majątkowym - nie jest związany z przychodami uzyskiwanymi przez właściciela z tytułu ich posiadania.
W skardze na powyższą decyzję organu odwoławczego, skierowanej do WSA w Gliwicach, skarżący podatnicy wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
Uzasadniając skargę, zakwestionowano zasadność uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, w części dotyczącej złożonego oświadczenia przez Janusza R. przy zakupie nieruchomości, a dotyczącego jej zakupu na potrzeby i w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zdaniem skarżących, oświadczenie to zostało złożone wobec sprzedających i wyrażało jedynie generalny motyw i zasadniczy zamiar, a ponadto było złożone przed przejęciem nieruchomości. Za bezzasadne i tendencyjne uznali skarżący podkreślenie tej właśnie części oświadczenia, z pominięciem tej jego części, z której wynika, że nabycia dokonano w ramach majątku wspólnego małżonków. Podkreślono, że koszty związane z nabyciem przedsiębiorstwa, jak i koszty związane z utrzymaniem przedmiotowej nieruchomości, nie zostały zaewidencjonowane w koszty prowadzonej działalności gospodarczej i zostały pokryte z dochodów wspólnych małżonków. Polemizując z użytym przez organ odwoławczy terminem "przedsiębiorstwo" skarżący podnieśli, że jego nabycie nastąpiło w szczególnych okolicznościach, tj. po upływie 20 miesięcy od dnia ogłoszenia upadłości spółki, a zatem po zaprzestaniu prowadzenia przez sprzedającą działalności gospodarczej.
Przedmiotem zakupu były zaś różnorodne, niekomplementarne, niszczejące i przypadkowe - niespieniężone wcześniej przez syndyka - składniki majątkowe, z których tylko część nadawała się do wykorzystania w prowadzonej przez Janusza R. działalności gospodarczej. Podniesiono, że przedmiotowa nieruchomość nie może być wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż została podzielona decyzją Prezydenta Miasta Z., na wniosek Agencji Budowy i Eksploatacji Autostrad, w związku z budową odcinka autostrady A-4. Wydzielona z nieruchomości działka została zajęta pod budowę dwupoziomowego skrzyżowania, a pozostała część znalazła się w jego obrębie i utraciła możliwość zgodnego z prawem bezpiecznego użytkowania. Na działce znajduje się jednopiętrowy budynek biurowo-hotelowy, który nie może być racjonalnie użytkowany na dotychczasowe cele. Opisując zmieniający się dostęp do tej nieruchomości, utratę przestrzeni oraz skoncentrowanie oddziaływania na siebie nieruchomości położonych wzdłuż nasypu, skarżący podnieśli, że nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, a podejmowane próby jej sprzedaży lub wydzierżawienia okazały się bezskuteczne.
Zdaniem skarżących, nabycie tej nieruchomości w ramach wspólności małżeńskiej, pozwalało im na swobodę w wykorzystywaniu przedmiotowej nieruchomości, a zatem podjęta decyzja o zbędności jej do prowadzonej działalności gospodarczej mieściła się w granicach tej swobody.
Odpowiadając na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Oddalając skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie udowodnionym i niekwestionowanym jest fakt nabycia przez skarżącego przedmiotowych budynków dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Sądu, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skargi, że oświadczenie złożone przez Janusza R. złożone zostało przed przejęciem nieruchomości i dotyczyło tylko generalnego motywu co do sposobu wykorzystania nieruchomości, a ponadto złożone zostało sprzedającym tę nieruchomość.
Według Sądu, dla oceny zasadności tego zarzutu istotne znaczenie ma art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.; w skrócie: o.p./, zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z par. 2 tego przepisu wynika natomiast, że zasadę określoną w par. 1 stosuje się do dokumentów sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania.
Przechodząc do oceny charakteru prawnego aktu notarialnego, zwrócono uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie /Dz.U. 2002 nr 42 poz. 369 ze zm.; w skrócie: ustawa o notariacie/, w szczególności na art. 1 i 2 ww. ustawy, z których wynika, że notariusz powołany jest do dokonywania czynności w formie aktu notarialnego, a w zakresie swoich uprawnień działa jako osoba zaufania publicznego, korzystając z ochrony przysługującej funkcjonariuszowi publicznemu. Zgodnie z art. 2 par. 2 ustawy o notariacie, czynności notarialne dokonane przez notariusza mają charakter dokumentu urzędowego, zatem twierdzenie skarżących, że oświadczenie złożone przed notariuszem nie powinno być przez organy administracji brane pod uwagę przy ocenie materiału dowodowego w tej części, w której określono, iż została ona nabyta na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie zasługuje na uwzględnienie.
Wskazano, że kwestię sporną stanowi przyjęta przez organy podatkowe stawka opodatkowania. W ocenie skarżących, budynki te i grunty powinny być opodatkowane stawkę określoną dla budynków i gruntów pozostałych, przy czym główne rozważania oparto na interpretacji ujętego w tym przepisie sformułowania "możliwości korzystania z nieruchomości".
Zdaniem Sądu, chybiona jest argumentacja skargi wskazująca, że o możliwości korzystania z nieruchomości decydować mogą inne niż względy techniczne okoliczności. Dla celów podatku od nieruchomości, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., znaczenie ma posiadanie nieruchomości, a o wyłączeniu ze stawki określonej dla działalności gospodarczej, decydują tylko niemożność ich wykorzystywania ze względów technicznych. Wykładnię tego pojęcia oprzeć należy na przesłankach wynikających z przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane /Dz.U. 2000 nr 106 poz. 1126 ze zm.; w skrócie: pr.bud./, gdyż art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. odsyła do stosowania w odniesieniu do budynków i budowli przepisów prawa budowlanego. Zaakcentowano, że za takim stanowiskiem przemawia również art. 6 ust. 3 u.p.o.l., stanowiący o zmianie sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Nie jest więc zasadne twierdzenie skarżących, że dokonana faktyczna zmiana przeznaczenia budynku stanowi podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania.
Wpływ na wysokość opodatkowania ma tylko taka zmiana sposobu wykorzystania, która pozostaje w zgodzie z wymogami formalnymi, określonymi w art. 72 pr.bud. Zwrócono również uwagę, że przedmiot działalności gospodarczej podatnika obejmował m.in. wynajem nieruchomości na własny rachunek. Fakt, że podejmowane działania w celu wydzierżawienia lub wynajmu spornej nieruchomości nie przyniosły oczekiwanego przez podatników rezultatu, nie może przesądzać o tym, iż nieruchomość ta nie jest w posiadaniu przedsiębiorcy. Ryzyko bowiem prowadzenia działalności gospodarczej obciąża prowadzącego tę działalność, a jego decyzje i ich skutki wpływają na efekty gospodarcze prowadzonej działalności.
Podkreślono również, że jedyną podstawą wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne /Dz.U. nr 100 poz. 1086 ze zm.; w skrócie: p.g.k./. Jeżeli skarżący kwestionuje zawarte tam dane, winien najpierw wystąpić o ich korektę, w trybie określonym w powołanym akcie prawnym. Następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych w ewidencji wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego.
Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 18 maja 2005 r. I SA/Gl 1174/04, skierowaną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnieśli Renata R. i Janusz R. /reprezentowani przez pełnomocnika będącego radcą prawnym/, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o zmianę zaskarżonego wyroku poprzez stwierdzenie nieważności lub uchylenie decyzji obu instancji oraz zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono:
/1/ naruszenie prawa materialnego, tj. /a/ art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. przyjęcie, że w niniejszej sprawie brak jest podstaw do wyłączenia części nieruchomości spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości - w związku z tym, że w myśl ww. przepisu opodatkowaniu nie podlegają pasy drogowe, więc Sąd winien był stwierdzić nieważność decyzji organów obu instancji, jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa;
/b/ art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię, tj.: uznanie, że jedyną przesłanką kwalifikującą grunty i budynki należące do osoby fizycznej będącej przedsiębiorcą jako związane z działalnością gospodarczą, jest ich posiadanie przez tę osobę fizyczną oraz uznanie, że ustalenie niemożności wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych nastąpić może wyłącznie przez organy administracji budowlanej zgodnie z procedurą określoną przepisami prawa budowlanego - w związku z tym w pełni uzasadniona jest celowościowa wykładnia ww. przepisu polegająca na uznaniu, że aby zakwalifikować grunty i budynki należące do osoby fizycznej będącej przedsiębiorcą jako "związane z działalnością gospodarczą", konieczne jest ustalenie, że te grunty i budynki są w posiadaniu osoby fizycznej, oraz że są przez tę osobę traktowane jako służące doprowadzenia działalności gospodarczej; ponadto twierdzenie, że tylko decyzja organów nadzoru budowlanego może być podstawą do wykazania, że w budynku nie może być ze względów technicznych prowadzona działalność gospodarcza, nie znajduje uzasadnienia w treści ww. przepisu - w przepisach pr.bud brak jest przepisu, który mógłby stanowić odpowiednik art. 21 ust. 1 p.g.k. - jeżeli organ podatkowy kwestionuje poprawność złożonej informacji lub deklaracji, to może wszcząć postępowanie i ustalić, czy "względy techniczne" faktycznie występują.
Można wówczas posiłkowo posłużyć się przepisami prawa budowlanego, które regulują te kwestie. Jako przykład aktu zawierającego dookreślenie "względów technicznych" należy wskazać rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie - Dz.U. nr 75 poz. 690 ze zm. Pomocna przy rozwiązywaniu tych problemów może być też opinia biegłego /por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, rolny i leśny, Warszawa 2005, s. 38-41/;
/c/ art. 21 ust. 1 p.g.k. poprzez jego błędną wykładnię, tj. uznanie, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią wyłączną podstawę ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości dla gruntów i budynków związanych z działalnością gospodarczą, gdyż rozbieżność między stanem faktycznym /posiadaniem nieruchomości/ niezgodnym ze stanem prawnym a stanem prawnym /wynikającym z tytułu prawnego do tej nieruchomości/, nie może być rozstrzygana w oparciu o wpis w ewidencji gruntów i budynków. W zakresie władztwa nad nieruchomością przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji nie przewidują bowiem możliwości ujawniania - obok własności, użytkowania wieczystego, użytkowania lub trwałego zarządu - również stanu faktycznego, jakim jest posiadanie bez tytułu prawnego /por. par. 10 i par. 11 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków - Dz.U. nr 38 poz. 454/.
Co do władztwa nad nieruchomością w ewidencji gruntów i budynków ujawnić można jedynie stan prawny /władanie w oparciu o określony tytuł prawny do nieruchomości/. W sytuacji, gdy część nieruchomości została faktycznie zajęta przez Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad na pas drogowy, brak jest więc podstaw prawnych, by, zgodnie z sugestią Sądu I instancji, wystąpić o korektę danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym przytoczone w uzasadnieniu wyroku Sądu I instancji orzecznictwo NSA nie może być w niniejszej sprawie miarodajne, a art. 21 ust. 1 p.g.k. nie może stanowić przeszkody dla ustalenia, czy nieruchomość znajduje się w posiadaniu bez tytułu prawnego;
/2/ naruszenie przepisów postępowania, tj. /a/ art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4, względnie art. 106 par. 3 p.p.s.a., polegające na niewzięciu pod uwagę przy rozstrzyganiu sprawy całokształtu materiału dowodowego, tj. pominięciu pisma złożonego do akt w dniu 3 marca 2005 r., co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, które skutkuje również naruszeniem art. 145 par. 1 pkt 2 p.p.s.a. albo art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., gdyż organy administracji wiedząc o lokalizacji autostrady na działce skarżących od roku 1998 naruszyły art. 7 Kpa; /b/ art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4 p.p.s.a. spowodowane niewłaściwym zastosowaniem art. 194 o.p., tj. przyjęciem, że zawarte w akcie notarialnym oświadczenie podatnika o nabyciu nieruchomości dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przesądza o kwalifikacji nieruchomości jako związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej przez cały okres jej posiadania przez tego podatnika, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie pełnomocnik strony wnoszącej skargę kasacyjną powołał się na obydwie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 p.p.s.a. Wobec przedstawienia zarówno zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i naruszenia przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega drugi z zarzutów. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że brak jest przesłanek do stwierdzenia nieważności lub po stwierdzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przez sąd pierwszej instancji przepis prawa materialnego.
Żądając w pierwszej kolejności stwierdzenia nieważności decyzji organów administracji obu instancji, w części wstępnej skargi kasacyjnej nie wskazano podstawy prawnej będącej uzasadnieniem tego zarzutu. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej napisano zaś, że "Nie uwzględniając istnienia okoliczności przytoczonych w piśmie z dnia 3 marca 2005 r., Sąd I instancji naruszył (...) albo art. 145 par. 1 pkt 2 p.p.s.a., obligujący go do stwierdzenia nieważności decyzji w razie gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego /w niniejszej sprawie rażące naruszenie prawa/, albo art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c", obligujący go do uchylenia decyzji w razie naruszenia przepisów postępowania przez organ administracji, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy".
Formułując zarzut naruszenia przepisów postępowania powołano również naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4, względnie art. 106 par. 3 p.p.s.a. Ponadto zarzucono naruszenie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4 p.p.s.a. spowodowane niewłaściwym zastosowaniem art. 194 Ordynacji podatkowej.
Przechodząc do oceny zarzutu naruszenia przepisów postępowania na wstępie należy wskazać, że stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a., zarzut ten może zostać uwzględniony jedynie wtedy, gdy uchybienie sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Użycie przez ustawodawcę słowa "wpływ" oznacza, że pomiędzy uchybieniem procesowym, a wydanym w sprawie orzeczeniem podlegającym zaskarżeniu powinien zachodzić związek przyczynowy. Związek ten nie musi być realny, wystarczy, że zaistniała hipotetyczna możliwość odmiennego wyniku sprawy. Strona wnosząca skargę kasacyjną - poza wyrażeniem głębokiego przekonania, że naruszenie powołanych przez nią w skardze kasacyjnej przepisów postępowania niewątpliwie miało istotny wpływ na wynik sprawy, kształtując treść orzeczenia Sądu I instancji - nie wykazała w jakikolwiek sposób, że naruszenie tych przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy /dotyczy to zarówno zarzutu naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4, względnie art. 106 par. 3 p.p.s.a., które miałoby skutkować również naruszeniem art. 145 par. 1 pkt 2 p.p.s.a. albo art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a., jak również zarzutu naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4 p.p.s.a. w związku z art. 194 o.p./. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdza zaś naruszenia powołanych przepisów postępowania.
Faktem jest, że strona w dniu 3 marca 2005 r. złożyła do akt rozpatrywanej sprawy pismo wraz z załącznikami. Nie można jednak twierdzić, że Sąd naruszył art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4, względnie art. 106 par. 3 p.p.s.a., nie przeprowadzając dowodu uzupełniającego z dokumentów. Po pierwsze, w złożonym piśmie nie zawarto wniosków o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów. Po drugie zaś wypada zauważyć, że sąd administracyjny orzeka w zasadzie na podstawie materiału faktycznego i dowodowego sprawy zgromadzonego w postępowaniu przed właściwymi organami. Uzupełniające postępowanie dowodowe, ograniczone tylko do dowodu z dokumentu, może być przeprowadzone przez sąd jedynie wówczas, gdy powstanie konieczność wyjaśnienia istotnych wątpliwości, a ich wyjaśnienie nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Celem postępowania dowodowego, o którym stanowi art. 106 par. 3 p.p.s.a., nie jest ponowne ustalenie stanu faktycznego sprawy administracyjnej, lecz ocena, czy właściwe w sprawie organy ustaliły ten stan zgodnie z regułami obowiązującymi w procedurze administracyjnej, a następnie - czy prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do poczynionych ustaleń.
Przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentu przez sąd administracyjny będzie dopuszczalne wówczas, gdy postulowany /bądź dopuszczony z urzędu/ dowód będzie pozostawał w związku z oceną legalności zaskarżonego aktu.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" i art. 141 par. 4 p.p.s.a. w związku z art. 194 o.p. należy zauważyć, że Sąd w zaskarżonym wyroku ocenił jako dowód w sprawie oświadczenie podatnika zawarte w akcie notarialnym sprzedaży z dnia 2 lutego 2004 r., że przedmiot umowy został nabyty dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Zważywszy treść powyższego oświadczenia, Sąd był w pełni uprawniony do takiej właśnie oceny. W sytuacji zatem, gdy art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przyjmuje te, które są w posiadaniu przedsiębiorcy, zaś nie jest kwestionowane, że przedsiębiorca je nabył, składając powyższe oświadczenie, podlegają one opodatkowaniu stawkami podatkowymi określonymi na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1a i pkt 2b u.p.o.l.
Sąd w zaskarżonym wyroku wskazał, że kwestię sporną stanowi przyjęta przez organy podatkowe stawka opodatkowania. W ocenie skarżących, budynki te i grunty powinny być opodatkowane stawkę określoną dla budynków i gruntów pozostałych, przy czym główne rozważania oparto na interpretacji ujętego w tym przepisie sformułowania "możliwości korzystania z nieruchomości". Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, chybiona jest argumentacja skargi wskazująca, że o możliwości korzystania z nieruchomości decydować mogą inne niż względy techniczne okoliczności.
Naczelny Sąd Administracyjny podziela argumentację zawartą w zaskarżonym wyroku, ugruntowaną powołanym orzecznictwem. Grunt, budynek i budowla są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, chyba że nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Pojęcie "ze względów technicznych" nigdzie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane przez ustawodawcę, należy zatem przyjąć rozumienie wynikające z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. Jeżeli zatem stan techniczny np. budynku jest katastrofalny i grozi zawaleniem, bez odwoływania się do prawa budowlanego należy stwierdzić, że nie może tam być prowadzona działalność gospodarcza. Nie zawsze jednak wspomniane "względy techniczne" są widoczne gołym okiem. Wówczas można posiłkowo posłużyć się przepisami prawa budowlanego, które regulują te kwestie, gdyż art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. odsyła do stosowania w odniesieniu do budynków i budowli przepisów prawa budowlanego.
Zgodzić się należy również z tezą, że za takim stanowiskiem przemawia również art. 6 ust. 3 u.p.o.l., stanowiący o zmianie sposobu wykorzystania przedmiotu opodatkowania. Nie jest więc zasadne twierdzenie zawarte w skardze kasacyjnej, że dokonana faktyczna zmiana przeznaczenia budynku stanowi podstawę do obniżenia podstawy opodatkowania. Wpływ na wysokość opodatkowania ma tylko taka zmiana sposobu wykorzystania, która pozostaje w zgodzie z wymogami formalnymi, określonymi w art. 72 pr.bud. Trafnie zaakcentowano również w zaskarżonym wyroku, że zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k. jedyną podstawą wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli podatnik kwestionuje zawarte tam dane, winien najpierw wystąpić o ich korektę, w trybie określonym w powołanym akcie prawnym. Następnie, w przypadku uwzględnienia jego zastrzeżeń, na podstawie zmienionych danych w ewidencji wnosić o wzruszenie ostatecznych decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego.
Kierując się przytoczonymi względami, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a.