Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 18 lutego 2005 r., I SA/Gd 1878/01, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Ryszarda J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 27 sierpnia 2001 r. utrzymującą w mocy decyzję Przewodniczącego Zarządu Miasta P. z dnia 27 lutego 2001 r. w sprawie podatku od środków transportowych za 1999 r.
Jak wyjaśnił Sąd, organ odwoławczy powołał się na treść art. 9 ust. 3 i ust. 4, art. 10 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./, dalej: "u.p.o.l.", par. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 1998 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 146 poz. 954/ oraz uchwałę (...) Rady Miasta P. z dnia 23 grudnia 1998 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od środków transportowych oraz uregulowania niektórych innych spraw związanych z ich poborem. Zgodnie z nimi Skarżący, jako właściciel samochodu ciężarowego o ładowności 4.500 kg, obowiązany był uiścić za 1999 r. podatek w kwocie 744 zł. Obowiązku tego nie dopełnił uznając, iż wygasł on w związku z utratą samochodu.
Skarżący podnosił, że powiadamiał organ o utracie pojazdu i złożył wniosek o jego wyrejestrowanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, iż z materiału dowodowego wynika, że przedmiotowy samochód nadal zarejestrowany jest na nazwisko Skarżącego. Mimo zarządzenia rozprawy nie udało się ustalić ani sposobu, ani nawet przybliżonej daty złożenia wniosku o wyrejestrowanie samochodu. Wygaśnięcie zaś obowiązku podatkowego w przedmiocie podatku od środków transportowych jest następstwem stałego wycofania pojazdu z ruchu, rozumianego jako skutek jego wyrejestrowania w trybie przewidzianym przepisami rozporządzenia Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów. Wyrejestrowanie może nastąpić wyłącznie na wniosek właściciela pojazdu. Sama utrata samochodu nie jest równoznaczna z wyrejestrowaniem. Na potwierdzenie tego stanowiska organ odwoławczy powołał orzecznictwo.
Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego organ pierwszej instancji miał prawo wezwać Skarżącego do zapłaty zaległości podatkowej, ponieważ wniesienie odwołania nie wstrzymuje wykonania zaskarżonej decyzji. Natomiast przewlekłość działania tego organu wynikała z zaskarżenia przezeń do Naczelnego Sądu Administracyjnego poprzedniej, kasacyjnej decyzji organu odwoławczego.
W skardze na powyższą decyzję Skarżący zarzucił naruszenie art. 6, art. 7, art. 9, art. 35 par. 1 i art. 77 par. 1 Kpa oraz art. 9 ust. 3 i ust. 4 u.p.o.l. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podniósł, że organ przerzucił na niego ciężar wykazania faktu złożenia wniosku o wyrejestrowanie samochodu, podczas gdy podatnik nie ma obowiązku przechowywania przez 7 lat potwierdzenia złożenia wniosku. Wyjaśnił, że w 1994 r. złożył wniosek o wyrejestrowanie samochodu, co spowodowało wygaśniecie obowiązku podatkowego. Nie miał jednakże wpływu na sposób załatwienia wniosku, a decyzji odmownej nie otrzymał.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził, aby zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło z naruszeniem prawa. Przytoczył treść art. 9 ust. 1 i 3 u.p.o.l. określającego obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych. Za bezsporne Sąd uznał, iż przedmiotowy samochód stanowił własność Skarżącego i w dacie wydania zaskarżonej decyzji był na niego zarejestrowany. Obowiązek podatkowy ciąży na Skarżącym tak długo, jak długo pojazd jest na niego zarejestrowany i wygasa z końcem miesiąca, w którym pojazd został na trwale wycofany z ruchu /wyrejestrowany/ lub zbyty /art. 9 ust. 4 i.p.o.l./.
W ocenie Sądu zniszczenie samochodu w wyniku czynu przestępnego nie stanowi samo przez się o wygaśnięciu obowiązku podatkowego. Konieczne było jego wyrejestrowanie na stałe, w trybie przewidzianym przepisami Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 25 marca 1998 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów /Dz.U. nr 57 poz. 365/, a od 1 lipca 1999 r. - rozporządzenia z dnia 19 czerwca 1999 r. /Dz.U. nr 59 poz. 632/. Skarżący nie przedłożył żadnych dowodów potwierdzających złożenie wniosku o wyrejestrowanie samochodu, ani też nie wyjaśnił okoliczności jego złożenia /pocztą, czy osobiście/. Okoliczności tych nie wyjaśniła również przeprowadzona rozprawa administracyjna.
Sąd uznał, że w tej sytuacji Samorządowe Kolegium Odwoławcze zasadnie przyjęło, iż samochód nie został skutecznie wyrejestrowany i na Skarżącym ciążył uiszczenia podatku od środków transportowych za 1999 r.
Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego Sąd wyjaśnił, że w sprawie niniejszej nie miały one zastosowania, gdyż postępowanie prowadzono w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik Ryszarda J. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie art. 7 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Mając na uwadze powyższe "naruszenie nadrzędnych konstytucyjnych przepisów prawa materialnego" wniósł o jego uchylenie.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej istotą sprawy jest zagadnienie, czy obywatel, który złożył do właściwego organu przewidziany prawem wniosek, ma obowiązek zabezpieczenia dowodu złożenia tego wniosku przez czas znacznie przekraczający ten obowiązek, który wynosi lat 5. Podniósł, że Zarząd Miasta P. miał nałożony przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek corocznego wzywania podatnika do uiszczenia podatku od środków transportu.
Podkreślił, że gdyby organ samorządu terytorialnego postępował zgodnie z obowiązującym prawem, Skarżący miałby możliwość okazania dowodu przesłania wniosku o wyrejestrowanie środka transportu listem poleconym i sprawa zostałaby niezwłocznie wyjaśniona. Skarżący, który przesłał do Zarządu Gminy wniosek o wyrejestrowanie samochodu i przez kilka następnych lat nie był wzywany do zapłaty podatku uznał, iż jego wniosek wywarł skutek prawny. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, podatnik ma obowiązek 5-letniego przechowywania niezbędnych dokumentów w zakresie jego zobowiązań podatkowych, w tym dowodów pocztowych na okoliczność przesłania pism wywierających skutki prawne. Dlatego kilkuletnie milczenie organu w przedmiocie żądania przez kolejne lata podatku od środków transportu, stanowiło dla Skarżącego czytelną informację, że organ gminy ustosunkował się pozytywnie do złożonego wniosku i sprawę we właściwym trybie zakończył.
Pełnomocnik Skarżącego podniósł również, że obywatel musi mieć zaufanie do urzędów i organów Państwa oraz samorządu terytorialnego. Zaufanie to jest fundamentem przestrzegania porządku prawnego i prawidłowych relacji urząd-obywatel. Obywatel nie może ponosić ujemnych konsekwencji prawnych "za zaniechanie" podmiotów prawa, które działają w imieniu Państwa lub samorządu terytorialnego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia orzeczeń wojewódzkich sądów administracyjnych. Oznacza to, że aby wywrzeć zamierzony przez jej autora skutek, zawierać musi elementy konstrukcyjne określone w art. 176 p.p.s.a.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego istnieją podstawy do uznania, że rozpatrywana skarga kasacyjna spełnia wymogi formalne, ponieważ wskazano w niej zaskarżony wyrok, a także zamieszczono wniosek o jego uchylenie. Wskazano również przepisy prawa, które w ocenie Skarżącego, naruszone zostały przez Sąd pierwszej instancji, określając je jako przepisy prawa materialnego. Wprawdzie w skardze kasacyjnej nie powołano się na art. 174 p.p.s.a., jednakże błąd ten sam w sobie nie stoi na przeszkodzie w rozpoznaniu skargi w sytuacji, gdy z opisu zarzutów wynika w ramach jakiej podstawy zostały podniesione.
Stwierdzić jednakże należy, że ze względu na sposób sformułowania podstawy kasacyjnej oraz jej uzasadnienia, nawet przy najbardziej liberalnej wykładni przepisów co do wymogów w tym zakresie, skarga kasacyjna nie mogła skutecznie podważyć zaskarżonego wyroku.
Sąd kasacyjny, stosownie do art. 183 par. 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że zaskarżony wyrok podlega jego ocenie wyłącznie w zakresie powołanych podstaw kasacyjnych. Sąd ten z urzędu bierze pod uwagę wyłącznie nieważność postępowania /art. 183 par. 2 p.p.s.a./, która w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Rzeczą strony skarżącej jest więc takie określenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, aby możliwa była weryfikacja zaskarżonego wyroku w sposób, jakiego ona oczekuje. Ustawodawca, chroniąc stronę przed ryzykiem wadliwego sformułowania zarzutów skargi, uniemożliwiającego jej rozpoznanie, wprowadził tzw. przymus adwokacki /art. 175 p.p.s.a./, tj. obowiązek jej sporządzenia przez profesjonalnego pełnomocnika.
W sprawie niniejszej skargę kasacyjną sporządził adwokat. Mimo to nie może być ona uznana za prawidłowo sformułowaną. Autor skargi kasacyjnej powołuje się na naruszenie prawa materialnego. Podkreślić należy, że przewidziane w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. jako podstawa kasacyjna naruszenie prawa materialnego może nastąpić w dwóch postaciach, a mianowicie przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia sprowadza się do niewłaściwego rozumienia treści przepisu. Natomiast niewłaściwe zastosowanie, tzw. błąd subsumcji, polega na błędnym przyjęciu, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie normy prawnej.
Formułując podstawę kasacyjną opartą na naruszeniu prawa materialnego należy jednoznacznie wskazać, która z postaci naruszenia tego prawa zarzucana jest sądowi pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny, poruszając się wyłącznie w ramach zakreślonych skargą kasacyjną, nie może określić tego samodzielnie. Byłoby to bowiem działaniem z urzędu, niedopuszczalnym w świetle art. 183 par. 1 p.p.s.a.
Rozpatrywana skarga kasacyjna nie czyni zadość powyższym wymaganiom, ponieważ nie wskazano w niej ustawowo określonej postaci naruszenia prawa materialnego.
Ponadto obowiązkiem strony skarżącej jest określenie na czym, jej zdaniem, polega błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie konkretnego przepisu oraz jaka powinna być, wedle skarżącego, wykładnia prawidłowa lub właściwe zastosowanie. Także tych elementów w rozpatrywanej skardze kasacyjnej zabrakło.
Już sama ta okoliczność jest wystarczająca do stwierdzenia niemożności rozpatrzenia zasadności zarzutu naruszenia prawa materialnego.
Jako przepisy naruszone przez Sąd pierwszej instancji wskazano art. 7 i art. 32 Konstytucji RP. Pierwszy z tych przepisów stanowi, że organy publiczne działają na podstawie i w granicach prawa. Zgodnie zaś z drugim - wszyscy są wobec prawa równi i wszyscy mają prawo do równego traktowania.
Zarzut naruszenia art. 7 Konstytucji RP skierowany pod adresem Sądu pierwszej instancji byłby uzasadniony wówczas, gdyby Sąd ten nie był uprawniony do orzekania w niniejszej sprawie /zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2005 r. FSK 1660/04 - ONSAiWSA 2006 Nr 1 poz. 32/.
Natomiast wykazanie naruszenia konstytucyjnej zasady równości wobec prawa z istoty swej opierać się musi na porównaniu rozstrzygnięcia podjętego w stosunku do Skarżącego z rozstrzygnięciami dotyczącymi innych podmiotów, znajdujących się w takiej samej sytuacji prawnej.
Żadnej z powyższych okoliczności pełnomocnik Skarżącego nie podnosił, poprzestając na ogólnikowym nawiązaniu do zasady zaufania do organów Państwa i jednostek samorządu terytorialnego.
Zauważyć również należy, że przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok sądu, a nie decyzja organu podatkowego. Oznacza to, że zarzuty podnoszone w skardze kasacyjnej kierowane być muszą pod adresem zaskarżonego wyroku, a nie decyzji, której wyrok ten dotyczy, czy też postępowania organów poprzedzającego jej wydanie.
Tymczasem z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że jej autor zarzuty naruszenia zasad konstytucyjnych skierował wobec organów samorządu terytorialnego, koncentrując się przy tym na ich roli jako organów właściwych do załatwienia sprawy wyrejestrowania przedmiotowego samochodu.
Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika i to, że pełnomocnik Skarżącego w istocie kwestionuje ustalenia faktyczne przyjęte przez Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia w ślad za organami podatkowymi oraz uznanie przez ten Sąd za prawidłową dokonaną przez organy podatkowe ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zarzuty w tym względzie wywodzone są z nieokreślonych przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Ordynacji podatkowej, nakładających na organy podatkowe obowiązek corocznego wzywania podatnika do uiszczenia podatku od środków transportowych oraz określających 5-letni termin przechowywania dowodu nadania listu poleconego.
Przepisy regulujące dokonywanie ustaleń faktycznych oraz ich ocenę należą do przepisów postępowania. Podważenie stanowiska Sądu pierwszej instancji w tym zakresie możliwe jest tylko w ramach podstawy kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. tj. opartej na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podstawy tej jednakże nie wskazano, ograniczając się do zarzutu naruszenia prawa materialnego.
Ogólnikowość sformułowań skargi kasacyjnej, a przede wszystkim brak wskazania, poza przepisami Konstytucji, jakichkolwiek przepisów prawa materialnego, których naruszenie przypisanoby Sądowi pierwszej instancji oraz nieadekwatność uzasadnienia do wskazanej podstawy kasacyjnej sprawiają, że skarga kasacyjna nie mogła skutecznie podważyć zaskarżonego wyroku.
Odmiennie niż to ma miejsce w dwuinstancyjnym postępowaniu podatkowym, w którym organ odwoławczy ponownie bada sprawę w jej całokształcie, Naczelny Sąd Administracyjny, jak to już wskazywano, ocenia zaskarżony wyrok tylko w ramach zakreślonych skargą kasacyjną. Skoro zaś zarzuty w niej podniesione, z uwagi na ich wadliwe sformułowanie, nie mogły być rozpatrzone, skargę kasacyjną należało oddalić na podstawie art. 184 p.p.s.a.