Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Krzysztofa C. na decyzję Izby Skarbowej w Z. w przedmiocie podatku od dochodowego od osób fizycznych za 1996 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach.
W toku postępowania podatkowego ustalono, że podatnik w 1996 r. poniósł wydatki związane z budową obiektu rozrywkowego w kwocie nieznajdującej pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Podatnik w toku postępowania podatkowego twierdził, że poniesione wydatki były pokrywane z zasobów majątkowych zgromadzonych w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą w zakresie gastronomii i handlu papierosami w latach 1991-1996. Organ podatkowy wskazał, że w 1996 r. podatnik, po zapłaceniu podatku, składek ZUS i po uwzględnieniu straty dysponował kwotą 8.772,91 zł, która wystarczyć mogła jedynie na jego utrzymanie.
Urząd Skarbowy, wobec nieprzedstawienia przez podatnika żadnych dowodów uznał, że nie posiadał on oszczędności, które pozwoliłyby mu na dokonanie w 1996 r. wydatków w kwocie 546.562,29 zł.
Izba Skarbowa utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, podkreślając, że podatnik był wezwany do przedłożenia dowodów mogących mieć istotne znaczenie w sprawie jednakże nie przedłożył ich. Wskazano także, że przy analizie przychodów nie bierze się pod uwagę mienia pochodzącego z innych źródeł niż wskazane w art. 20 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności mienia pochodzącego z przestępstwa lub ze źródeł nielegalnych, ponieważ mienie takie nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił ją. W uzasadnieniu wskazano, że w niniejszej sprawie rozważenia wymaga, czy decyzja stanowiąca przedmiot skargi została wydana zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej oraz przepisu prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd podkreślił, że zgodnie z art. 20 ust. 1 powołanej ustawy przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach stanowią przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, wobec czego podlegają one opodatkowaniu podatkiem dochodowym zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej ustawy.
Okolicznością niekwestionowaną w sprawie było prowadzenie przez Krzysztofa C. działalności gospodarczej w zakresie usług gastronomicznych od czerwca 1991 r. /z przerwą od 30 stycznia 1993 r. do 6 stycznia 1994 r./, a od 7 stycznia 1994 r. w zakresie handlu detalicznego artykułami tytoniowymi. Skarżący w swoich wyjaśnieniach podnosił, że przed 1996 r. zgromadził ok. 2.000.000 zł ze sprzedaży papierosów i kilkadziesiąt tysięcy DEM z usług świadczonych w B. jako "chłopiec do towarzystwa".
Sąd wojewódzki podkreślił, że to podatnik powinien wykazać okoliczności potwierdzające, że zgromadzone mienie pochodzi ze źródeł ujawnionych. Mając to na uwadze stwierdzono, że organ podatkowy nie naruszył przepisów dotyczących postępowania podatkowego gromadząc w granicach możliwości swego działania materiał dowodowy, którego podatnik, mimo wezwań, nie uzupełnił. W tym stanie rzeczy zarzuty skargi co do naruszenia art. 188, 191 i 192, 293 i 294 nie zasługiwały na uwzględnienie. Ponadto Sąd uznał także, że organ podatkowy nie naruszył art. 68 Ordynacji podatkowej gdyż to podatnik nie wykazał, że uzyskał dochody w zadeklarowanej wysokości.
Odnosząc się do wniosku skarżącego z dnia 4 kwietnia 2005 r. o przeprowadzenie dowodu podkreślono, że Sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej w granicach stanu faktycznego prawidłowo ustalonego w toku postępowania podatkowego, a zatem strona nie może kwestionować prawidłowości zaskarżonej decyzji powołując się na wyroku Sądu Grodzkiego w F., który był jej znany w czasie, kiedy toczyło się postępowanie podatkowe.
W skardze kasacyjnej z dnia 27 lipca 2005 r. Krzysztof C. działając przez pełnomocnika będącego adwokatem, zaskarżył powyższy wyrok w całości, opierając skargę kasacyjną na podstawie naruszenia przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to uchybienia miały wpływ na wynik sprawy. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz wniesiono o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że pismem z dnia 4 kwietnia 2005 r. na podstawie art. 106 par. 2 i 3 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pełnomocnik wniósł o dopuszczenie dowodu z wyroku Sądu Grodzkiego w F., pisma Głównego Urzędu Celnego M. w sprawie zestawień zobowiązań podatkowych skarżącego z tytułu wprowadzenia na terytorium RFN wyrobów tytoniowych oraz decyzji Urzędu Skarbowego w G. na okoliczność ustalenia faktycznych dochodów z handlu detalicznego wyrobami tytoniowymi. Dokumenty te miały potwierdzić, że skarżący prowadził w ramach zgłoszonej działalności gospodarczej handel papierosami w zakresie umożliwiającym mu uzyskanie w latach 1994-1995 dochodu rzędu 2.000.000 zł, z którego to dochodu pokrył m.in. wydatki poczynione w 1996 r.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej zawnioskowane w trybie art. 106 par. 2 i 3 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi dowody miały wykazać, że skarżący zysk z handlu papierosami czerpał z ich sprzedaży bezpośrednio na terytorium RFN z pominięciem obowiązujących tam przepisów podatkowych, jak również miał licznych odbiorców niemieckich, dokonujących zakupów bezpośrednio w miejscu wykonywania działalności w S. Wbrew wywodom WSA strona nie dokonywała "przemytu" w kontekście norm polskich przepisów celno-podatkowych, ponieważ towar, co do którego nie istniały należności celno-podatkowe w eksporcie i był wyprowadzany z polskiego obszaru celnego nie mógł być "przemycany". Mając to na uwadze wskazano, że możliwość zastosowania w stosunku do skarżącego instytucji zryczałtowanego podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodu i zastosowanie stawki określonej w art. 30 ust. 1 pkt 7 powoływanej ustawy jest nieprawidłowe, tym bardziej że został ujawniony przychód, jak i znane jest jego źródło.
Tym samym pogląd Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, iż organ podatkowy w zakresie swoich możliwości mógł oprzeć się tylko i wyłącznie na oświadczeniach podatnika, które były przez niego kwestionowane - w zakresie ustalenia dochodu ze sprzedaży ewidencjonowanej w okresie 1991-1995 jest całkowicie błędny. Istotnym zagadnieniem w sprawie, była okoliczność możliwości dopuszczenia zawnioskowanych dowodów w świetle przepisu art. 133 par. 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dokumenty te odnoszą się do okoliczności wskazywanych w toku całego postępowania przed organem I instancji i organem odwoławczym, i zostały uzyskane przez stronę skarżącą już po zakończeniu postępowania podatkowego.
Twierdzenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, iż skarżącemu wyrok Sądu Grodzkiego we Frankfurcie był znany w toku postępowania podatkowego nie odpowiada stanowi rzeczywistemu z uwagi, iż postępowanie w RFN było prowadzone pod jego nieobecność, zaś o fakcie zapadnięcia wyroku skarżący dowiedział się dopiero po wezwaniu do zapłaty należności podatkowych, co miało miejsce po zakończeniu przedmiotowego postępowania, a zatem odmowa przeprowadzenia tych dowodów jest istotnym uchybieniem mającym zasadniczy wpływ na wynik sprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w Z. wniósł o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego podnosząc, iż stanowisko sądu pierwszej instancji jest słuszne a uzasadnienie orzeczenia jasne i wyczerpujące.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Już sam sposób jej zredagowania sprawia, że kontrola zaskarżonego wyroku w aspekcie podstaw kasacji, określonych w art. 174 p.p.s.a., nie może doprowadzić do oczekiwanego przez skarżącego rezultatu.
Skarga kasacyjna przysługuje od wyroku wydanego przez sąd I instancji /art. 173 par. 1 p.p.s.a./. Należałoby zatem wykazać jakie to przepisy prawa materialnego bądź procesowego Sąd naruszył, w jaki sposób i jaki to miało wpływ na samo rozstrzygnięcie. Zamiast tego skarga kasacyjna sprowadza się głównie do polemiki z ustaleniami dokonanymi przez organy podatkowe oraz przedstawienia własnej wersji, co do gromadzenia przez skarżącego środków na poniesione w 1996 r. wydatki. Rozpoznanie tej skargi w tym kontekście oznaczałoby ponowną kontrolę legalności zaskarżonej decyzji przez sąd II instancji, co nie mieści się w przyjętym w prawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi modelu kasacji.
Brak wskazania przepisu prawa materialnego, który mógłby naruszyć Sąd /błędnie zinterpretować lub niewłaściwie zastosować/ pozbawia sąd kasacyjny możliwości oceny wyroku w tym aspekcie. Jeżeli natomiast chodzi o przepisy postępowania /sądowego oczywiście/ to wskazano w skardze kasacyjnej dwa:
- - art. 106 par. 2 i 3 przy informacji o złożeniu wniosku dowodowego /str. 2 i 3 skargi kasacyjnej/,
- - art. 133 par. 1 - z którego miałaby wynikać możliwość dopuszczenia zawnioskowanych dowodów.
Nie wskazano przy tym, na czym miałoby polegać naruszenie par. 2 pierwszego z tych przepisów. Natomiast, jak można wnosić z uzasadnienia skargi kasacyjnej naruszenie par. 3 sprowadza się - w ocenie skarżącego - do bezzasadnej odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Nie jest to zarzut słuszny. Przepis ten pozwala sądowi na przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów tylko wówczas, gdy - w ocenie sądu - zachodzą istotne wątpliwości, których wyjaśnienie jest niezbędne. Sąd wyjaśnił /str. 10 uzasadnienia wyroku/ dlaczego przeprowadzenie wnioskowanych dowodów uznał za zbędne. Odmienny pogląd skarżącego w tej kwestii nie oznacza, że Sąd naruszył prawo. Jak to już wyjaśniono w orzecznictwie /por. wyrok NSA z 27 października 2004 r. FSK 1186/04/ art. 106 par. 3 nie służy do zwalczania ustaleń faktycznych, z którymi strona się nie zgadza. Wnioski dowodowe należy zgłaszać w postępowaniu administracyjnym. Jeżeli pojawią się istotne dowody istniejące, ale nieznane stronie przed zakończeniem tego postępowania to ta okoliczność może uzasadniać wznowienie postępowania administracyjnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie jest - jak napisano w skardze kasacyjnej - sądem odwoławczym, przed którym można jeszcze prowadzić postępowanie dowodowe. Uwagi dotyczące wadliwej oceny działań organów podatkowych /w tym ustaleń faktycznych/ jak i wadliwości uzasadnienia wyroku nie mogą być przez sąd kasacyjny rozważane wobec braku wskazania przepisów, które sąd miał naruszyć.
Art. 133 par. 1 p.p.s.a. wskazuje jedynie, że sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy. Przepis ten nie reguluje kwestii dowodowych.
W świetle powyższego należało - na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.