Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 11 maja 2005 r. I SA/Gd 22/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Przedsiębiorstwa Produkcyjno-Handlowego "F." Paweł W. i Syn spółka jawna w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 16 grudnia 2003 r. utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia 25 czerwca 2003 r., którą określono skarżącej Spółce podatek od nieruchomości za 2002 r., przy zastosowaniu stawki podatku przewidzianej dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W uzasadnieniu wyroku podano, że zdaniem organów podatkowych na skarżącej Spółce, będącej dzierżawcą nieruchomości stanowiącej własność Gminy Miasta G., ciążył w 2002 r. obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. za zasadne uznało zastosowanie stawki przyjętej do obliczenia podatku przez Prezydenta Miasta G. Powołując się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00 /ONSA 2001 nr 4 poz. 150/, organ odwoławczy stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 1997 r. grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są z mocy prawa związane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu stawkami podatkowymi, określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. nr 9 poz. 31 ze zm./.
W skardze na powyższą decyzję Spółka zarzuciła naruszenie art. 2 ust. 1 powołanej ustawy podkreślając, że podwyższona stawka podatkowa powinna być stosowana jedynie w sytuacji, gdy nieruchomość jest wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą. Jednocześnie zwrócono uwagę, iż związek z działalnością gospodarczą musi mieć charakter ekonomiczny i być na tyle silny, aby mógł wpływać na podwyższenie przychodów z tejże działalności. Według Spółki organy podatkowe nie uwzględniły faktu, że tylko część przedmiotowej nieruchomości jest związana z prowadzoną przez nią działalnością.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku rozpatrując skargę wskazał, że w świetle art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych /w brzmieniu obowiązującym w 2002 r./, do zakwalifikowania gruntu jako związanego z działalnością gospodarczą wystarcza jedynie okoliczność posiadania go przez przedsiębiorcę. Na potwierdzenie prezentowanego poglądu Sąd przywołał wskazaną uprzednio uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2001 r., FPK 3/00.
W ocenie składu orzekającego w procesie dokonywania wykładni pojęcia budynku związanego z działalnością gospodarczą należy uwzględnić to samo kryterium kwalifikacji jakie jest stosowane w odniesieniu do gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Pozbawione podstaw byłoby bowiem twierdzenie, że dla tych dwóch kategorii przedmiotów opodatkowania /gruntów i budynków/ ustawodawca przewidział inne kryteria kwalifikacji, skoro przyporządkował im tę samą przesłankę związania z działalnością gospodarczą.
Powyższe stanowisko potwierdza również wprowadzenie, na mocy ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 200 poz. 1683/, jednolitej definicji gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej /art. 1a ust. 1 pkt 3/, zasadniczo opartej na kryterium posiadania ich przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Nowelizacja usankcjonowała zatem wykładnię dotychczasowych przepisów przeważającą w orzecznictwie sądowoadministracyjnym.
W konkluzji Sąd stwierdził, że skoro spółka prowadziła działalność gospodarczą, a dzierżawione przez nią grunty i budynki co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, to niezależnie od sposobu ich wykorzystania, powinny być traktowane jako grunty i budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji opodatkowane według stawek właściwych dla tego rodzaju gruntów i budynków /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 lipca 2001 r., I SA/Gd 59/99 - Lex nr 76069/.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Spółka wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:
- - naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że wszystkie nieruchomości podlegające opodatkowaniu są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,
- - naruszenie art. 32 w związku z art. 7 i art. 8 Konstytucji RP poprzez przyjęcie, iż wszystkie grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy podlegają opodatkowaniu wyższą stawką podatku od nieruchomości, bez względu na to, czy jest faktycznie przeznaczony na cele związane z tą działalnością gospodarczą oraz bez uwzględnienia okoliczności, czy przedsiębiorca osiąga z niego przychód,
- - naruszenie art. 2 prawa o działalności gospodarczej poprzez przyjęcie, że wszystkie nieruchomości podlegające opodatkowaniu są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym uznanie, że wszelka działalność wykonywana przez przedsiębiorcę jest działalnością związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Spółka powtórzyła argumentację zawartą w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku wskazując, że zastosowanie podwyższonej stawki podatku od nieruchomości jest możliwe tylko wówczas, gdy nieruchomość jest rzeczywiście wykorzystywana na cele związane z tą działalnością, a podatnik uzyskuje z tego tytułu jakikolwiek przychód. Zdaniem spółki prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 1998 r., I SA/Gd 95/97, w którym stwierdzono, że przez budynki i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy rozumieć nieruchomości, które przeznaczone są bezpośrednio na wspomniane cele lub spełniają funkcje usługowe albo dodatkowe wobec działalności gospodarczej, a zatem chociażby pośrednio służą do generowania przychodu.
Ponadto podniesiono, że przyjęta przez Sąd pierwszej instancji oraz organy podatkowe wykładnia art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych narusza zasadę równości wobec prawa wyrażoną w art. 32 Konstytucji RP. Sam fakt, że podatnik jest przedsiębiorcą, bez względu na okoliczność wykonywania przez niego działalności gospodarczej i uzyskiwania z danego źródła przychodu, miałby bowiem przesądzać o konieczności ponoszenia wyższych obciążeń publicznoprawnych. Jednocześnie zwrócono uwagę, że interpretacja art. 5 par. 1 ust. 2b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, za jaką opowiedziały się organy podatkowe, stanowi znaczne ograniczenie równości przedsiębiorców stosunku do innych podmiotów w zakresie możliwości angażowania się w przedsięwzięcia inne niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, np. udział w fundacjach.
Autor skargi kasacyjnej podkreślił, że przyjęta w postępowaniu podatkowym definicja działalności gospodarczej zasadniczo różni się od tej, która wynika z ustawy Prawo działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna wniesiona w sprawie niniejszej nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
Stosownie do art. 183 par. 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny, poza przypadkami nieważności postępowania, jest związany granicami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że podniesione przez skarżącą Spółkę zarzuty wyznaczają zakres sądowej kontroli legalności zaskarżonego wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny jest zatem uprawniony do rozpatrywania sprawy wyłącznie w ramach sformułowanych przez stronę podstaw kasacyjnych. W konsekwencji, jeżeli skarżąca Spółka wskaże konkretne przepisy prawa materialnego lub prawa procesowego, które - jej zdaniem - zostały naruszone, Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny badać, czy nie doszło w danym przypadku do uchybienia innym przepisom prawa. Niedopuszczalne jest również samodzielne precyzowanie, uściślanie lub korygowanie przez Sąd zarzutów kasacyjnych /por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2004 r., GSK 10/04 - Monitor Prawniczy 2004 nr 9 str. 392; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2004 r., FSK 102/04 - nie publ./.
Powołany przepis ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ma kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy niniejszej. W skardze kasacyjnej przywołuje się bowiem zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, definiującego dla potrzeb tej ustawy znaczenie użytego w niej określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Przepis ten wprowadzony został art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw /Dz.U. nr 200 poz. 1683/ z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2003 r. Nie miał więc zastosowania do roku podatkowego 2002, którego dotyczyła zaskarżona w sprawie decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 16 grudnia 2003 r.
Z przedstawionych oczywistych względów Sąd pierwszej instancji nie dokonał wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych lecz powołał się na jego brzmienie w procesie wykładni art. 5 ust. 3 tej ustawy /w brzmieniu obowiązującym w 2002 r./, dowodząc, że sankcjonuje on wykładnię tego ostatniego przepisu przeważającą w orzecznictwie sądowoadministracyjnym /str. 3 uzasadnienia zaskarżonego wyroku/. Stwierdzić należy, że pogląd ten Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 2 Prawa o działalności gospodarczej. Nie pozostaje on w związku z rozstrzygnięciem dokonanym w zaskarżonym wyroku. Niewątpliwie bowiem zasadniczą kwestią będącą przedmiotem sporu w sprawie nie jest definicja działalności gospodarczej lecz kwestia opodatkowania podwyższoną stawką podatku nieruchomości, będących w posiadaniu przedsiębiorców.
Analogicznie należało ocenić zarzut naruszenia przepisów art. 32 w związku z art. 7 i 8 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Skład orzekający nie dostrzegł, aby statuowana we wskazanym przepisie konstytucyjnym zasada równości wobec prawa doznała uszczerbku poprzez dokonane w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych zróżnicowanie stawek podatkowych w zależności od posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub przez podmiot nim nie będący. Wziąć trzeba przy tym pod uwagę okoliczność, że podatek od nieruchomości jest podatkiem od posiadanego majątku, wobec czego możliwość uzyskiwania z niego stosownych przychodów przez przedsiębiorcę nie może być obojętna dla oceny zgodności z Konstytucją RP, a w szczególności z jej art. 32, zróżnicowanych stawek tego podatku. W tym aspekcie, wbrew twierdzeniom skargi, zarzuty skargi byłyby uzasadniono tylko w razie zastosowania przez ustawodawcę jednolitych stawek podatkowych zarówno do nieruchomości posiadanych przez przedsiębiorców jak i np. nieruchomości posiadanych dla zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych.
Mając powyższe na uwadze, wobec nie stwierdzenia, aby skarga kasacyjna w sprawie zawierała usprawiedliwione podstawy, w oparciu o przepis art. 184 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało orzec jak w sentencji wyroku.