Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 30 maja 2005 r., III SA/Wa 130/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Jadwigi S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 25 listopada 2004 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych oraz odmowy odroczenia terminów płatności.
W uzasadnieniu wyroku podano, że skarżąca pismem z dnia 7 maja 2004 r. wystąpiła do Urzędu Skarbowego w M. o umorzenie zaległego zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, odsetek za zwłokę od tej zaległości albo przesunięcie terminów płatności zaległych rat.
Decyzją z dnia 23 lipca 2004 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. odmówił udzielenia wnioskowanych przez skarżącą ulg.
Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 25 listopada 2004 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji wyjaśniając, że w przypadku złożenia oświadczenia o przeznaczeniu przychodu ze sprzedaży lokalu na cele mieszkaniowe w interesie skarżącej leżało zabezpieczenie środków na zapłatę podatku należnego od części przychodu wykorzystanego na inne potrzeby.
Podkreślono, że Jadwiga S. skorzystała ze zwolnienia od opodatkowania części przychodu w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. "a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./. Ponadto decyzją z dnia 4 listopada 2003 r., na podstawie art. 67 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, umorzono skarżącej połowę należnego podatku.
Zdaniem organu odwoławczego przyznanie kolejnej ulgi prowadziłoby do naruszenia interesu publicznego. Mimo, że skarżąca znajduje się w trudnej sytuacji, posiada nieruchomość o powierzchni 730 m2 zabudowaną budynkiem mieszkalnym w stanie surowym. Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że nie podjęła ona żadnych prób, aby wykorzystać przyznaną wcześniej możliwość spłaty zaległości w ratach.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Jadwiga S. nie podniosła żadnych zarzutów w stosunku do wydanej decyzji, ograniczając się jedynie do podkreślenia swojej ciężkiej sytuacji materialnej i rodzinnej.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalając skargę w pierwszej kolejności wyjaśnił, że art. 67 par. 1 i art. 48 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, które były podstawą wydania zaskarżonej decyzji, przewidują możliwość umorzenia bądź odroczenia lub rozłożenia na raty zaległości podatkowej w sytuacjach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Powołane przepisy oparte są na konstrukcji uznania administracyjnego. W doktrynie i orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w przypadku tego rodzaju regulacji zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru /tutaj ważny interes podatnika oraz interes publiczny/ stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia korzystnego dla wnioskodawcy. Prawem do udzielenia ulgi dysponuje bowiem organ podatkowy.
Skład orzekający zwrócił uwagę, że sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem podatkowym. Sąd nie jest uprawniony do dokonywania oceny tego typu rozstrzygnięć z punktu widzenia ich słuszności.
Zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. Natomiast ocena zebranego materiału dowodowego została dokonana z uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów /art. 191 Ordynacji podatkowej/.
Podniesiono, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. wziął po uwagę całokształt okoliczności mających wskazywać na istnienie ważnego interesu podatnika lub ważnego interesu społecznego stanowiącego przesłankę udzielenia ulg. Organ odwoławczy rozważył materialną i zdrowotną sytuację skarżącej, okoliczności istniejące w momencie powstania zobowiązania podatkowego /fakt dysponowania środkami umożliwiającymi pokrycie zobowiązania/ oraz wykorzystanie ulg w zapłacie tego zobowiązania podatkowego. Skarżąca miała zapewniony udział w prowadzonym postępowaniu.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Jadwiga S. wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie oraz naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że zarówno Sąd, jak i Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. pominęli okoliczność, iż skarżąca została wprowadzona w błąd przez pracownika urzędu skarbowego, a zatem zaległość podatkowa została wywołana nieprawnymi działaniami urzędnika skarbowego. Nie uwzględniono również tragicznej sytuacji finansowej skarżącej oraz faktu, że spodziewa się ona uzyskać środki finansowe z podziału spadku po rodzicach.
W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie nietrafnie - zdaniem pełnomocnika skarżącej - przyjął, że zaskarżona decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego dopuszczalnego na podstawie art. 67 par. 1 i art. 48 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna wniesiona w rozpoznanej sprawie nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Przede wszystkim stwierdzić trzeba, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym od orzeczeń wojewódzkich administracyjnych, który powinien spełniać wymogi formalne opisane w art. 176 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. Jednym z tych wymogów jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. W orzecznictwie sądowym przyjęto, że spełnienie tego warunku polega na wskazaniu konkretnych przepisów naruszonych przez sąd, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu oraz innych jednostek redakcyjnych /por. post. Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 marca 2004 r., FSK 41/04 - ONSAiWSA 2004 nr 1 poz. 9/.
W skardze kasacyjnej nie powołano jakiegokolwiek przepisu postępowania, który zdaniem skarżącej, został przez Sąd pierwszej instancji naruszony. Nadto uzasadnienie zarzutu naruszenia przepisów procesowych dotyczy w głównej mierze postępowania przed organami podatkowymi, a w szczególności przed organem pierwszej instancji, nie zaś postępowania przed sądem administracyjnym.
Ostatnie zdanie uzasadnienia omawianego zarzutu zdaje się świadczyć ponadto o tym, że autor skargi kasacyjnej oczekiwał od Sądu pierwszej instancji rozstrzygnięcia sprawy co do jej istoty, gdy tymczasem sąd administracyjny takich kompetencji nie posiada, a przedmiotem sprawowanej przez sąd kontroli działalności administracji publicznej jest jej zgodność z prawem /por. art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269 ze zm./.
Wadliwie sformułowany zarzut naruszenia przepisów postępowania ma istotny wpływ na ocenę skuteczności zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów materialnego przez błędną jego wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie. Dopiero w uzasadnieniu tego zarzutu powołano jako naruszone przepisy art. 67 par. 1 i art. 48 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Jednak nie wykazuje się w nim w sposób jednoznaczny uchybień, o których mowa w art. 174 pkt 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, lecz formułuje zarzut nietrafnego przyjęcia przez Sąd, że zaskarżona decyzja wykracza poza granice uznania administracyjnego dopuszczalnego na podstawie wymienionych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej. Treść omawianego zarzutu wskazuje na to, że w rzeczywistości sprowadza się on do naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie powołanych przepisów Ordynacji podatkowej. Jest więc tzw. błąd subsumcji, polegający na wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada hipotezie danej normy prawnej.
Taki zarzut nie może być uwzględniony, gdyż stan faktyczny i jego ocena to elementy ustalane w oparciu o przepisy proceduralne. Wobec tego, że nie podniesiono w skardze skutecznego zarzutu dotyczącego naruszenia tych przepisów, to Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami organów podatkowych dotyczących stanu faktycznego sprawy oraz jego oceny, następnie zaaprobowanymi w zaskarżonym wyroku. W takiej sytuacji brak jest podstaw do uznania omawianego zarzutu za usprawiedliwiony.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie przepisów art. 184 i art. 250 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji wyroku.