Uzasadnienie
1.Wyrokiem z 2 sierpnia 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 462/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę O. [...] Spółki Akcyjnej w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Krośnie z 1 kwietnia 2016 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Wójta Gminy S.
2. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że postanowieniem z 17 grudnia 2015 r. Wójt Gminy S. nadał rygor natychmiastowej wykonalności własnej decyzji nieostatecznej z 17 grudnia 2015 r. w sprawie określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Organ, powołując się na art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej jako: "O.p.", wskazał, że do upływu terminu przedawnienia pozostało mniej niż 3 miesiące, a Spółka nie złożyła korekty deklaracji uwzględniającej wyniki kontroli przeprowadzonej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w 2014 r., nie wpłaciła też należnego podatku.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie uwzględniło zażalenia Spółki i postanowieniem z 1 kwietnia 2016 r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie.
3. W skardze na to postanowienie Spółka zarzuciła, że organ odwoławczy nie podał w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia żadnych okoliczności, które wskazywały na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Spółkę. Spółka dokonała zapłaty części zobowiązania, ponadto wniesienie odwołania jest jej prawem i nie stoi na przeszkodzie dobrowolnemu wykonaniu zobowiązania.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi.
- 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę. Wskazał, że decyzją z 31 grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy S. określającą Spółce zobowiązanie w podatku do nieruchomości za 2010 r. Sąd uznał, że zasadnie organ odwoławczy wskazał na to, że z uwagi na możliwość wniesienia odwołania przez Spółkę istniało znaczne prawdopodobieństwo, że decyzja organu pierwszej instancji, z uwagi na datę jej wydania, nie stanie się ostateczna przed upływem terminu przedawnienia. Ta okoliczność, a także niezłożenie korekty deklaracji i niezapłacenie podatku uzasadniały nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności.
- 5. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniosła strona skarżąca. Zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi naruszenie:
I przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik postępowania:
- a) art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 z późn.zm.), dalej jako: "p.p.s.a." w z. z art. 3 § 1, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia w zakresie doręczenia postanowienia organu pierwszej instancji, a także w zakresie wyjaśnienia przesłanek nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności;
- b) art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 219, art. 239b § 2, art. 122, art. 187 § 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Wójta Gminy S. nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia;
- c) art.151 p.p.s.a. w zw. z art. 228 § 1 pkt 1, art. 239, art. 145 § 2 O.p. (a także w związku z art. 134 § 1 p.p.s.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na oddaleniu skargi w sytuacji, gdy Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Krośnie rozpoznało zażalenie i utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy S., które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie reprezentowanej przez pełnomocnika;
II prawa materialnego, a mianowicie art. 239b § 2 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu za zasadne nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w sytuacji, gdy organ nie wypełnił jednej z dwóch przesłanek koniecznych do wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane.
Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie udzieliło odpowiedzi na skargę kasacyjną i nie skorzystało z możliwości przedstawienia swojego stanowiska na rozprawie.
- 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.
Istota sporu w niniejszej sprawie koncentruje się na dwóch kwestiach. Pierwsza dotyczy nieprawidłowości w doręczeniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności bezpośrednio stronie postępowania zamiast jej pełnomocnikowi, ustanowionemu w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego. Druga kwestia sporna to spełnienie przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określonych w art. 239b § 2 O.p.
Co do pierwszej grupy zarzutów, rację należy przyznać stronie skarżącej, że doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności było nieprawidłowe. W orzecznictwie sądów administracyjnych ostatecznie przyjmuje się jednolicie, że postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem wpadkowym. Jeżeli zatem strona jest reprezentowana przez pełnomocnika w postępowaniu wymiarowym (głównym), to wszelkie doręczenia, także postanowień wydanych w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności, powinny być doręczane w sposób określony w art. 145 § 2 O.p. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 197/14, z 16 stycznia 2014 r. sygn. akt II FSK 718/13, z 6 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2550/14, z 11 października 2016 r. sygn. akt II FSK 2364/14 i z 13 stycznia 2017 r. sygn. akt I FSK 772/15; z 17 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1795/15; z 27 lutego 2018 r. sygn. akt II FSK 475/16; wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Nieprawidłowość doręczenia pisma przez organ podatkowy sama w sobie nie przesądza jednakże o tym, że doręczenia nie było. Nie zawsze bowiem oznacza ono pozbawienie strony możliwości obrony swoich praw. W każdym zatem przypadku naruszenia przepisu art. 145 § 2 O.p. należy indywidualnie badać, czy wadliwość doręczenia miała wpływ na wynik sprawy (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 1518/16 i przywołane tam orzecznictwo). W niniejszej sprawie strona, której nieprawidłowo doręczono postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności wniosła w ustawowym terminie zażalenie na to postanowienie.
Nie można zatem uznać, że doręczenia tego postanowienia nie było i że pominięcie pełnomocnika przy doręczeniu miało istotny wpływ na wynik sprawy. Tym samym nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, wymienionych w punkcie I lit. a) i c) skargi kasacyjnej. Sąd pierwszej instancji nie był zobligowany do uchylenia zaskarżonego postanowienia i do przyjęcia, że organ odwoławczy nie powinien go rozpoznawać. Skoro tego rodzaju naruszenie art. 145 § 2 O.p. nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, nie miał także obowiązku odnoszenia się do tej kwestii w uzasadnieniu wyroku, skoro nieprawidłowość doręczenia nie była podnoszona w skardze.
Sąd zbadał legalność zaskarżonego postanowienia w jego całokształcie. Zobligowany byłby, na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a., wyjaśnić kwestię nieprawidłowości doręczenia wyłącznie wówczas, gdyby z urzędu uznał ją za mogącą mieć wpływ na wynik sprawy.
Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie można także zarzucić Sądowi, że wadliwie uznał za uprawdopodobnioną przez organy okoliczność, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W orzecznictwie właściwie jednolicie przyjmuje się, że w przypadku przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., uprawdopodobnienie niewykonania decyzji, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. powinno polegać na wykazaniu, że z uwagi na krótki okres do upływu terminu przedawnienia, istnieje ryzyko, że podmiot zobowiązany do wykonania obowiązku, nie wykona go (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2015r., sygn. akt II FSK 2903/13, z 13 grudnia 2013r., sygn. akt I FSK 1807/12, z 9 czerwca 2016r., sygn. akt II FSK 2550/14).
W ocenie organu odwoławczego okolicznością wskazującą na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania był brak reakcji na wynik kontroli (poprzez korektę deklaracji i zapłatę zobowiązania podatkowego uwzględniającego wynik kontroli) oraz możliwość wniesienia przez stronę odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Sąd pierwszej instancji uznał te okoliczności za uprawdopodabniające istnienie przesłanki z art. 239 § 2 O.p. Logika i doświadczenie życiowe wskazują, że ocena ta była usprawiedliwiona. Z mocy art. 239a O.p. Spółka nie musiała wykonywać decyzji, która nie była ostateczna, miała też prawo wnieść od niej odwołanie. Ryzyko niewykonania decyzji było zatem realne i wynikało z przyczyn obiektywnych - z konieczności zachowania terminów procesowych i dokonania niezbędnych czynności, związanych z wniesieniem odwołania. Wynika to choćby z daty wydania decyzji organu pierwszej instancji – 17 grudnia 2015 r. Uwzględniając czas niezbędny na doręczenie decyzji, okres 14-dniowy do wniesienia odwołania i jego doręczenia do organu, termin 14 dni na jego przekazanie przez organ pierwszej instancji do organu odwoławczego (art. 227 O.p.) było praktycznie niemożliwe wydanie i doręczenie decyzji ostatecznej przed 31 grudnia 2015 r. Istniało w związku z tym ryzyko, że z uwagi na krótki okres do upływu terminu przedawnienia, decyzja nie zostanie wykonana.
Terminy procesowe znane były organowi pierwszej instancji w dacie wydawania postanowienia w sprawie rygoru natychmiastowej wykonalności. Organ odwoławczy, rozpoznając zażalenie, miał już natomiast pewność, że decyzja określająca zobowiązanie podatkowe została zaskarżona.
Z tych powodów za niezasadne należy uznać także zarzuty wymienione w punkcie I lit. b) i w punkcie II skargi kasacyjnej.
Mając na względzie powyższe na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.