Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1688/1, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 marca 2011 r., w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej prezesa zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień 2004 r.
Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że decyzją z dnia 4 października 2010 r. Naczelnik\[...] Urzędu Skarbowego W. orzekł o solidarnej (z "A." Sp. z o.o. w W. i pozostałymi członkami zarządu) odpowiedzialności M. K. (dalej: "Skarżący") za zaległość podatkową spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zaliczek na ten podatek za grudzień 2004 r. oraz odsetki za zwłokę od wskazanej zaległości, a także koszty postępowania egzekucyjnego. Organ uznał, że zaszły w sprawie wszystkie przesłanki przeniesienia odpowiedzialności, określone w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; aktualna publikacja: Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.).
Decyzją z dnia 25 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.
Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji przywołał treść art. 116 O.p. i stwierdził, że Skarżący, w czasie, gdy powstała przedmiotowa zaległość podatkowa, był członkiem zarządu spółki, co potwierdza znajdujący się w aktach sprawy odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Ponadto wskazał, że organ egzekucyjny stwierdził całkowitą nieściągalność zaległości spółki. Nie ujawniono również innego majątku ruchomego i nieruchomego spółki, w stosunku do którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji.
Odnosząc się do kwestii przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki organ stwierdził, iż już w 2004 r. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, o czym świadczy m.in. fakt, iż spółka od października 2004 r. zaprzestała wykonywać wymagalne zobowiązania wobec Naczelnika, a jej zła sytuacja finansowa utrzymywała się od dłuższego czasu.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika i umorzenie postępowania, względnie o uchylenie decyzji Dyrektora i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także przeprowadzenie dowodów z dokumentów. W uzasadnieniu powtórzył zarzuty z odwołania od decyzji Naczelnika.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie.
W piśmie procesowym z 27 lipca 2011 r. Skarżący zarzucił Naczelnikowi opieszałość i brak należytej staranności w sprawie. Wskazał, iż miał on możliwość przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego w czasie, kiedy spółka prowadziła aktywną działalność gospodarczą przynoszącą przychody.
W piśmie z dnia 13 lutego 2012 r. pełnomocnik Skarżącego wskazała m. in. na dwukrotne zgłoszenie wniosku o upadłość spółki. Do pisma tego załączono kopie wymienionych wniosków o upadłość spółki oraz kopie zarządzeń o ich zwrocie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że złożona przez Skarżącego skarga jest bezzasadna. Sąd zgodził się z organem odwoławczym, że dla skutecznego przeniesienia odpowiedzialności podatkowej na osobę trzecią, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. wymaga wystąpienia wskazanych przesłanek pozytywnych oraz braku przesłanek negatywnych. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie wystąpiły wszystkie konieczne przesłanki pozytywne. Skarżący w okresie, kiedy powstała zaległość spółki z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień 2004 r., sprawował funkcję członka zarządu spółki A. sp. z o.o. Funkcję tę pełnił od 26 listopada 2002 r. do – co najmniej – dnia wydania przez organ pierwszej instancji decyzji z dnia 4 października 2010 r. Okoliczności tej Skarżący zresztą nie kwestionuje, tak samo, jak nie kwestionuje faktu niezapłacenia przedmiotowej zaległości przez samą spółkę.
Dalej Sąd zauważył, że z wyżej przedstawionych powodów konieczne było wykazanie jedynie tego, że wszczęta egzekucja administracyjna była bezskuteczna. W tym zakresie za najbardziej wiarygodne, miarodajne należało uznać oświadczenie samego Skarżącego, zawarte w jego piśmie z dnia 12 października 2009 r. Poinformował on organ egzekucyjny, że spółka nie ma absolutnie żadnego majątku ruchomego, nieruchomego, ani żadnych praw majątkowych. Zatem bezskuteczność egzekucji, wobec jej prawidłowego wszczęcia, jest niewątpliwa. Jedynie więc jako potwierdzenie tego braku majątku spółki uznać - zdaniem Sądu - należało informacje uzyskane z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, Krajowego Rejestru Ksiąg Wieczystych, z poszczególnych banków, w których próbowano zająć rachunki spółki, oraz z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, iż spółka istotnie nie posiada żadnego majątku. Jakikolwiek akt formalnego potwierdzenia tej bezskuteczności, w tym postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, był zatem zbędny.
Następnie Sąd zwrócił uwagę, że wykazanie istnienia ewentualnej przesłanki negatywnej przeniesienia odpowiedzialności, obciążało Skarżącego, a to z uwagi na takie właśnie ukształtowanie ciężaru dowodu w art. 116 § 1 O.p. Skarżący przez całe postępowanie nie podjął żadnej próby udowodnienia, że wniosek o upadłość/układ spółki został złożony we właściwym czasie. Próbę taką podjął natomiast dopiero na etapie postępowania sądowego (pisma złożone przez pełnomocnika z urzędu na rozprawie), ale - abstrahując od kwestii, że, jak wynika z tych pism, wnioski o upadłość zostały zwrócone przez Sąd upadłościowy z powodów formalnych - próba wykazania zaistnienia jakiejś przesłanki negatywnej dopiero na etapie postępowania sądowego musi być uznana jako spóźniona. O ile Skarżący uznaje te dokumenty za istotne dla przeniesienia na niego odpowiedzialności podatkowej, to służy mu wniosek o wznowienie postępowania podatkowego.
Odnośnie zaś wskazywanej przez Skarżącego kwestii ewentualnego braku dostępu do akt, co miało mieć miejsce w następstwie zajęcia dokumentacji spółki przez Policję, nie miało, w ocenie Sądu, znaczenia. Skarżący nie skorzystał z prawa zapoznania się z materiałem dowodowym, a poza tym, skoro i tak wyraźnie, jednoznacznie potwierdził, w piśmie z dnia 12 października 2009 r., że spółka nie ma żadnego majątku, to ewentualny dostęp do dokumentacji spółki znajdującej się na Policji nie mógł zmienić oceny, że egzekucja wobec spółki słusznie została uznana za bezskuteczną.
Sąd uznał też, że wskazywane przez Skarżącego, w piśmie z dnia 27 lipca 2011 r., okoliczności zbyt późnego wszczęcia egzekucji, nie mają znaczenia na gruncie art. 116 O.p. Zauważono, że skoro przed wszczęciem egzekucji spółka miała odpowiedni majątek i mogłaby uregulować swoje zobowiązania, to tym bardziej niezrozumiałe jest, dlaczego Skarżący, pełniąc funkcję członka zarządu spółki, nie doprowadził do zapłaty należnych od niej podatków.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Skarżący zarzucił naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i/lub niewłaściwe zastosowanie tj.: art. 122 i art. 123 § 1 O.p., przez jego niezastosowanie, w przypadku gdy Skarżący nie mógł ustosunkować się do zebranego w sprawie materiału dowodowego na skutek przyczyn od niego niezależnych, a związanych z zajęciem przez Komendę Powiatową Policji Warszawa Zachód z/s w B. dokumentów księgowych, art. 134, art. 1 § 1 i § 2, art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), przez nieuwzględnienie przez Sąd skargi Skarżącego na zaskarżoną decyzję, mimo naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 116 § 1 oraz art. 108 § 2 O.p., oraz art. 116 § 1 O.p. przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że Skarżący złożył w toku postępowania sądowego wniosek o upadłość/układ spółki, który nie może być podstawą do uwzględnienia skargi Skarżącego na zaskarżoną decyzję.
Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także zasądzenie kosztów tym kosztów zastępstwa procesowego z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest (w sposób oczywisty) niezasadna.
Pierwszy zarzut kasacyjny podnosi wyłącznie naruszenie art. 122 i art. 123 § 1 O.p. Wymienione przepisy zawierają unormowania określonych w nich zasad postępowania podatkowego, które wykonywane są stosowaniem odpowiednich instytucji prawnych tego postępowania, z których żadna nie została wskazana w skardze kasacyjnej. Przypomnieć w tym miejscu należy, że na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami i standardami wynikającymi z regulacji prawnych art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dodać też można, że ogólnikowy w istocie tylko zarzut naruszenia wzmiankowanych zasad postępowania skarżący uzasadnia faktem, że w dniu 8 maja 2007 r. dokumenty księgowe spółki zastały zajęte przez policję.
Jeżeli jednak postępowanie karne prowadzone było w przedmiocie działalności spółki, w której skarżący był prezesem zarządu, to mógł on skutecznie zabiegać o wgląd w tą dokumentację. Ponadto, skarżący miał dostęp do akt niniejszego postępowania podatkowego, natomiast sprawa nie dotyczyła odpowiedzialności podatkowej spółki za rok 2007, ale odpowiedzialności skarżącego – jako osoby trzeciej w rozumieniu art. 116 O.p. – za niewpłacone zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za grudzień 2004 r.
Niezasadny jest również trzeci zarzut kasacyjny.
Sąd pierwszej instancji nie przeprowadzał wykładni art. 116 § 1 O.p., dokonał tylko oceny trafności zastosowania wymienionej regulacji prawnej. Ocena ta jest prawidłowa. Nieprawdą jest, że skarżący zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki, ponieważ wniosek ten został przez sąd powszechny zwrócony, nie doszło więc do zgodnego z prawem zgłoszenia wniosku, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit a. O.p. Skarżący nie argumentuje też, że wniosek ten został zgłoszony w prawem przewidzianym czasie, tak jak wymaga tego przywołany w zdaniu poprzednim przepis prawa. Innych uzasadnień na ewentualne naruszenie art. 116 § 1 O.p. skarżący nie przedstawił. Wobec powyższego ogólnikowy – drugi – zarzut kasacyjny naruszenia art. 108 § 2 O.p. i art. 116 § 1 O.p. jest również niezasadny.
Dodać można, że wyrokiem z dnia 28 maja 2013 r., sygn. akt I FSK 821/12, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną skarżącego (w niniejszej sprawie): w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług.
Z tych powodów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił.