Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 30 czerwca 2005 r., I SA/Po 71/04, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę Andrzeja M. /zwanego dalej Skarżącym/ na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 20 stycznia 2004 r., uchylającą decyzję Burmistrza Miasta i Gminy K. z dnia 18 listopada 2003 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w łącznym zobowiązaniu pieniężnym za lata 2001-2003 i przekazującą sprawę do ponownego rozpoznania.
Wojewódzki Sąd Administracyjny przyjął za ustalony następujący stan faktyczny:
Decyzją z dnia 18 listopada 2003 r. Burmistrz Gminy i Miasta K. odmówił Skarżącemu umorzenia zaległości w łącznym zobowiązaniu podatkowym za lata 2001-2003. W uzasadnieniu wskazał, że Skarżący ma na utrzymaniu dwoje dzieci w wieku 15 i 17 lat i żonę, która uzyskuje dochód z zakupionego gospodarstwa rolnego w wysokości około 2000 zł rocznie. Na dochód rodziny składają się zatem: dochody z wynajmu pomieszczeń na działalność gospodarczą, renta w wysokości 407 zł i dochód z gospodarstwa rolnego. Miesięczny dochód czteroosobowej rodziny wynosił w 2001 r. - 1.983 zł, w 2002 r. - 1.892,30 zł, a 2003 r. - 2.095 zł. Organ I instancji podkreślił również, że Skarżący i jego żona nie są zarejestrowani w powiatowym urzędzie pracy jako osoby poszukujące zatrudnienia. Nie korzystają również z żadnej formy pomocy społecznej.
W odwołaniu Skarżący zakwestionował ustalenia organu I instancji, co do wysokości uzyskiwanych dochodów, poniesionych strat spowodowanych suszą, a także poniesionych kosztów leczenia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia 20 stycznia 2004 r. uchyliło zaskarżoną decyzje w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia.
W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał na konieczność przeprowadzenia dodatkowego postępowania wyjaśniającego w zakresie uzyskiwanych przez Skarżącego dochodów z posiadanego gospodarstwa rolnego, z wynajmu pomieszczeń na działalność gospodarczą, a także ponoszonych kosztów związanych z przebiegiem leczenia.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Skarżący powtórzył argumenty zawarte w odwołaniu od decyzji organu I instancji, a ponadto podkreślił, że choruje na promienicę.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, powołując się na treść art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm.; dalej powoływanej jako Ordynacja podatkowa/ stwierdził, że organ II instancji uczynił zadość obowiązkom wynikającym z ww. przepisu. Podkreślił ponadto, że użyte w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej sformułowanie "może" świadczy, że przepis ten zawiera upoważnienie organu podatkowego do uznania administracyjnego. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzyganiu sprawy nie upoważnia jednak do działania dowolnego. W celu prawidłowego orzeczenia w sytuacji uznania administracyjnego organ administracyjny obowiązany jest szczegółowo zbadać stan faktyczny i utrwalić w aktach sprawy wyniki tego badania.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego organ odwoławczy prawidłowo zastosował art. 233 par. 2 Ordynacji podatkowej. Dokładnie przeanalizował całość zawartego w aktach sprawy materiału dowodowego i prawidłowo wskazał kwestie, które należy wyjaśnić przy ponownym rozpatrywaniu sprawy, albowiem w decyzji organu I instancji brak było istotnych informacji dotyczących m.in. wysokości dochodów uzyskiwanych przez Skarżącego z wynajmu pomieszczeń na działalność gospodarczą, kosztów związanych z leczeniem i zakupem leków. Ponadto dochody Skarżącego należało odnieść do dochodu uprawniającego do świadczeń z pomocy społecznej.
Nadto obowiązkiem organu I instancji było wzięcie pod uwagę okoliczności takiej jak susza, która mogła rzutować na sytuację finansową Skarżącego. Dopiero dokładne wyjaśnienie wskazanych kwestii pozwoli na ustalenie, czy w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej stosownie do art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej.
W skardze kasacyjnej złożonej przez Andrzeja M. zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi I instancji:
- - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 106 par. 5 oraz 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm.; dalej powoływanej jako p.p.s.a./ w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej oraz art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego poprzez błędną i dowolną ocenę materiału dowodowego, w szczególności;
- 1. przez nieuprawnione przyjęcie, że w niniejszej sprawie przedmiot postępowania stanowiło zobowiązanie w podatku rolnym, podczas, gdy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. nr 94 poz. 431 ze zm.; dalej powoływanej jako u.p.rol. Skarżący był zwolniony od tego podatku, a niniejsze postępowanie dotyczyło umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, zgodnie z ustawą z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych /Dz.U. 2002 nr 9 poz. 84 ze zm.; dalej powoływanej jako u.p.o.l./;
- 2. błędną wykładnię art. 233 par. 2 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że organ odwoławczy miał uprawnienie do uchylenia w całości decyzji organu I instancji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia z powodu konieczności przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, podczas gdy zebrany w sprawie materiał dowodowy stanowił pełne i wystarczające źródło dowodowe do merytorycznego rozpoznania wniosku Skarżącego o umorzenie zobowiązania podatkowego.
Strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podniósł, że Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnie określił przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego. Skarżący, jako właściciel użytków rolnych zakwalifikowanych do VI klasy bonitacyjnej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.rol. jest zwolniony z podatku rolnego. Przedmiotem sporu pomiędzy stronami winno być zatem uchylenie decyzji organu I instancji w sprawie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości.
Biorąc powyższe pod uwagę pełnomocnik Skarżącego podniósł, że mimo płynącego z art. 233 Kodeksu postępowania cywilnego w związku z art. 106 par. 5 p.p.s.a. nakazu wszechstronnego rozważenia zebranego materiału oraz oceny wiarygodności i mocy dowodów, Sąd pominął rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w kontekście przepisów u.p.o.l Stanowi to oczywiste naruszenie przepisów postępowania, zarówno w zakresie badanego materiału dowodowego - zawężenie zakresu postępowania dowodowego, jak również twierdzeń i wniosków zgłaszanych przez Skarżącego, które doprowadziło do pominięcia kwestii mających istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy.
Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu dopuścił się błędnej wykładni przepisu art. 233 par. 2 Ordynacji podatkowej. Materiał dowodowy, jakim dysponował organ II instancji stanowił pełne i wystarczające źródło dowodowe do merytorycznego rozpoznania wniosku Skarżącego o umorzenie zobowiązania podatkowego. Złożone przez Skarżącego aktualne zaświadczenia o uzyskiwanych dochodach oraz zaświadczenia lekarskie stanowiły w pełni wiarygodne źródło informacji zarówno w zakresie sytuacji materialnej Skarżącego, jak również jego choroby i aktualnego przebiegu leczenia, czego organy podatkowe nie zakwestionowały. W związku z tym organ odwoławczy winien wydać decyzję co do istoty sprawy i umorzyć zaległość podatkową Skarżącego, gdyż w sprawie nie zachodziła potrzeba przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 par. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że Sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 p.p.s.a. i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 p.p.s.a. Związanie granicami skargi kasacyjnej powoduje związanie zarzutami skargi kasacyjnej, które mogą dotyczyć wyłącznie ocenianego wyroku, a nie - postępowania administracyjnego i wydanych w nim orzeczeń. Przy skorzystaniu w skardze kasacyjnej z podstawy określonej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. zakres oceny Sądu jest ograniczony do badania, czy wskazane przepisy prawa materialnego zostały naruszone przez ich błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie i na czym to naruszenie polegało.
Natomiast w myśl art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Sąd kontroluje, czy w trakcie orzekania przed sądem pierwszej instancji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd kasacyjny nie może zatem samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani ich uściślać bądź w inny sposób korygować. Dodać należy, iż zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 par. 2 p.p.s.a.
Skarga kasacyjna jest środkiem zaskarżenia znacząco sformalizowanym. Aby mogła odnieść skutek w postaci jej uwzględnienia niezbędne jest jej sporządzenie w sposób zgodny z regułami ją normującymi, w szczególności podstawy kasacyjne muszą być tak skonstruowane, żeby była możliwość odniesienia się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia.
Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, iż pełnomocnik Skarżącego powołał się na podstawy kasacyjne wymienione w przepisie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., czyli naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze kasacyjnej zarzucono bowiem naruszenie art. 106 par. 5 p.p.s.a. i art. 145 par. 1 pkt lit. "c" p.p.s.a. w związku z art. 233 Kpc, poprzez błędną i dowolną ocenę materiału dowodowego, polegającą na nie uwzględnieniu wszystkich dowodów, ocenie ważkich dowodów w sposób dowolny oraz nie rozpatrzenia jednego z zarzutów skargi.
Tak sformułowane zarzuty naruszenia prawa procesowego nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Autor skargi kasacyjnej kwestionując bowiem przyjęte przez sąd I instancji ustalenia faktyczne, które stanowiły podstawę do wydania zaskarżonego wyroku, wskazał jedynie naruszenie przepisu art. 106 par. 5 p.p.s.a. oraz 145 par. 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w powiązaniu z art. 233 Kpc i art. 122 Ordynacji podatkowej.
W tym miejscu należy przypomnieć, że dla sądu administracyjnego podstawę orzekania stanowi w cały materiał dowodowy sprawy zgromadzony w postępowaniu przed organami administracji.
Stosownie bowiem do treści art. 133 par. 1 p.p.s.a., Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku ich przekazania wraz ze skargą /art. 54 par. 2 p.p.s.a./. Przy czym sąd administracyjny nie rozstrzyga sprawy administracyjnej in merito. Dokonując wyłącznie kontroli zgodności z prawem jej rozstrzygnięcia przez organy administracji publicznej. Kontroli takiej można dokonać wyłącznie na podstawie stanu faktycznego istniejącego w czasie podejmowania kontrolowanego aktu lub dokonania czynności. Przedmiotem bowiem tego postępowania zgodnie z art. 1 par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ jest ocena z punktu widzenia zgodności z prawem procesu konkretyzacji /zastosowania/ norm prawa materialnego w określonej sytuacji faktycznej.
Zadaniem sądu administracyjnego jest więc ocena, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym, w tym wypadku postępowaniu podatkowym, materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia wymaganej przez prawo podstawy prawnej zaskarżonej decyzji. Zadanie to sprowadza się do ustalenia czy materiał dowodowy zebrany w postępowaniu administracyjnym odpowiada wymaganiom stawianym przez przepisy prawne. W postępowaniu przed wojewódzkim sądem administracyjnym dopuszczalne jest wyłącznie przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, ale tylko w sytuacji, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania sądowego. Wynika to z treści art. 106 par. 3 p.p.s.a. Przeprowadzenie jakichkolwiek innych dowodów, poza dowodami z dokumentów, jest niedopuszczalne. Do uzupełniającego postępowania dowodowego z dokumentów, jakie może być przeprowadzone przed sądem administracyjnym stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu postępowania cywilnego, zgodnie z art. 106 par. 5 p.p.s.a. Odesłanie zawarte w tym przepisie odnosi się do przepisów zawartych w art. 227-257 Kpc, choć może budzić wątpliwości zastosowanie niektórych z tych przepisów wobec uregulowania poszczególnych kwestii bezpośrednio w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /por.: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Komentarz, Wyd.
LexisNexis, Warszawa 2005, str. 359-360/. Dalsze jednak rozważania na ten temat stały się zbędne wobec stwierdzenia braku podstaw do prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego w zakresie, który został wyznaczony w art. 106 par. 3 p.p.s.a.
Z akt sprawy nie wynika bowiem, aby Skarżący przejawiał w tym zakresie inicjatywę. Do skargi z dnia 26 stycznia 2004 r. nie zostały dołączone dokumenty, które nie byłyby przedmiotem oceny ze strony organów orzekających. Również z protokołu rozprawy z dnia 30 czerwca 2005 r. jednoznacznie wynika, iż tego rodzaju wnioski dowodowe nie były składane. Nie mogło zatem dojść do naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć zastosowanie wyłącznie w przypadku przeprowadzenia przez Sąd uzupełniającego postępowania z dokumentów. Tego rodzaju postępowanie nie zostało przeprowadzone z uwagi na to, że strona skarżąca o to nie wnosiła oraz nie zaoferowała nowych dowodów w postaci dokumentów, które dotychczas nie były przedmiotem oceny ze strony organów administracyjnych.
Sąd I instancji również z urzędu nie przeprowadził uzupełniającego postępowania dowodowego. Z tego względu zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej należało uznać za pozbawione usprawiedliwionych podstaw.
Jednocześnie wobec braku innych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania mających zastosowanie w postępowaniu sądowoadministracyjnym Naczelny Sąd Administracyjny jest związany ustaleniami zaskarżonego wyroku /por. wyrok z dnia 21 kwietnia 2004 r. FSK 181/04 - ONSAiWSA 2004 Nr 2 poz. 36 wraz z powołanym w nim orzecznictwem Sądu Najwyższego/.
Należy podkreślić, iż dla każdego postępowania kluczowe znaczenie ma prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, bowiem tylko w takim przypadku możliwe jest ustalenie praw i obowiązków strony tego postępowania. Tylko dla prawidłowo ustalonego stanu faktycznego można zastosować przepisy prawa materialnego skutkujące powstaniem praw i obowiązków strony postępowania sądowoadministracyjnego. Brak zarzutów w skardze kasacyjnej umożliwiających badanie prawidłowości poczynionych przez Sąd I instancji ustaleń faktycznych oznacza, że są one wiążące.
Nie podważono tym samym stanowiska sądu orzekającego, iż w sprawie koniecznym jest ponowne dokładne przeanalizowanie przez organ I instancji całości zawartego w aktach sprawy materiału dowodowego oraz wyjaśnienie kwestii wskazanych w uzasadnieniu wyroku, gdyż dopiero dokładne odniesienie się do tych zagadnień pozwoli na ustalenie, czy w niniejszej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające umorzenie Skarżącemu zaległości podatkowej stosownie do przesłanek z art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej.
W komparycji zaskarżonego wyroku wymieniano nieprawidłowo jako przedmiot sprawy odmowę umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym. Z akt podatkowych, jak również z uzasadnienia wyroku wynika, że przedmiotem sprawy jest umorzenie zaległości podatkowych w łącznym zobowiązaniu pieniężnym.
W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna z uwagi na brak usprawiedliwionych podstaw podlegała oddaleniu na mocy art. 184 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu NSA orzekł na podstawie art. 250 p.p.s.a. w związku z par. 2 ust. 3 i par. 18 ust. 1 pkt 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1348 ze zm./.