Uzasadnienie
Wnioskiem z dnia 12 października 2006 r. "H." S.A. z siedzibą w L., powołując się na art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; w dalszym tekście "Ordynacja podatkowa") w związku z art. 19 ust. 9 ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o kinematografii (Dz. U. Nr 132, poz. 1111; dalej "ustawa o kinematografii"), zwróciło się do Dyrektora Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej o stwierdzenie nadpłaty w zakresie całości wpłaty w wysokości 63.997,97 zł dokonanej w dniu 25 września 2006 r. na rzecz Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej.
Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego decyzją z dnia 20 lutego 2007 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. Nr 98, poz. 1071 ze zm.; dalej jako "Kpa") oraz art. 19 ust. 1 i 9 ustawy o kinematografii w związku z art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej z dnia 16 listopada 2006 r., w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w wysokości 63.997,97 zł z tytułu opłat na rzecz Polskiego Instytutu Sztuki Filmowej (w skrócie: PISF). W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy podniósł, iż ustawa o kinematografii w art. 19 ust. 1 nałożyła na podmioty prowadzące kina obowiązek dokonywania wpłat na rzecz PISF w wysokości 1,5% przychodu uzyskanego z tytułu wyświetlania filmów i reklam w kinie, przed podziałem z podmiotem prowadzącym dystrybucję. Odwołując się do wykładni językowej powoływanego przepisu organ odwoławczy stwierdził, że adresatem ww. normy prawnej jest, niezależnie od swojej formy organizacyjnej, podmiot gospodarczy, który prowadzi kino, definiowane jako miejsce i zespół urządzeń technicznych służących do publicznego wyświetlania filmów.
Na powyższe rozstrzygnięcie strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której zarzuciła naruszenie art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii poprzez wydanie decyzji w sprawie na podstawie przepisu sprzecznego z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Zdaniem skarżącej, przyjęte w ustawie kryterium ("prowadzenie kina") w żaden sposób nie daje podstaw do uzasadnionego konstytucyjnie zróżnicowania zakresu obciążeń publicznoprawnych w zależności od rodzaju prowadzonej działalności. Nie można bowiem stwierdzić, że podmioty prowadzące kina na tyle odróżniają się od innych przedsiębiorców aby traktować je odmiennie. W szczególności, w katalogu podmiotów zobowiązanych do wpłat brak jest szeregu przedsiębiorców, którzy także korzystają z produkcji filmowej lub ją rozpowszechniają (np. operatorzy sieci UMTS, przedsiębiorcy telefonii stacjonarnej, operatorzy naziemnej sieci rozsiewczej).
W odpowiedzi na skargę Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji wniósł o jej oddalenie.
Wyrokiem z dnia 31 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 986/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę H. S.A. z siedzibą w L.. W ocenie Sądu pierwszej instancji, zaskarżona decyzja Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora PISF, nie naruszają prawa materialnego ani przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Odnosząc się do podnoszonych przez skarżącą wątpliwości co do charakteru wpłat dokonywanych na rzecz Instytutu, Sąd wskazał, że regulacja zawarta w art. 19 ustawy o kinematografii zawiera określenie wszystkich wymaganych przepisami art. 217 Konstytucji RP podstawowych elementów daniny publicznej, jaką jest wpłata na rzecz PISF, to jest przedmiot tej opłaty, podmioty zobowiązane do jej wnoszenia oraz jej stawkę, jednakową dla wszystkich zobowiązanych. W tym zakresie Sąd powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 19 października 2006 r., sygn. K/12/06 (OTK-A 2006/9/120), w którym oceniono, że ustanowione na mocy ustawy o kinematografii wpłaty można określić jako szczególnego rodzaju daninę publiczną o charakterze celowym, przeznaczoną na finansowanie wskazanych w ustawie zadań.
W ocenie Sądu, samo zgłoszenie przez stronę skarżącą wątpliwości i zastrzeżeń co do braku precyzji i niejasności art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, nie jest wystarczającym powodem, aby uznać, iż nie jest ona zobowiązana do wnoszenia tych wpłat, albo też przyjęcia, iż przepis ten narusza art. 217 Konstytucji RP. Podkreślono, że Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 19 października 2006 r., sygn. K/12/06, stwierdził, że regulacja zawarta w art. 19 ustawy o kinematografii jest precyzyjna i nie pozostawia wątpliwości ani co do wysokości wpłaty, ani co do kręgu podmiotów nią obciążonych.
Jak zaznaczył Sąd pierwszej instancji, ustawodawca konstruując mechanizm finansowego wspierania twórczości filmowej, jednym z podstawowych jego elementów uczynił wpłaty na rzecz PISF od określonego w art. 19 ustawy o kinematografii kręgu podmiotów. W grupie tej, obok prowadzących kina, znalazły się również, m.in.: podmioty prowadzące dystrybucję nośników z nagranymi na nich filmami, nadawcy programów telewizyjnych, publiczny nadawca telewizyjny oraz operatorzy telewizji kablowych. Generalnie, są to podmioty, które prowadzą działalność w zakresie związanym z kinematografią, w tym sensie, iż świadczone przez nie usługi i tym samym uzyskiwane z tego tytułu przychody, wykazują określony związek z produktami kinematografii, to jest przede wszystkim filmami, które pośrednio lub bezpośrednio są przedmiotem ich oferty handlowej. Nie ma zatem, w ocenie Sądu, podstaw, aby stwierdzić, iż dobór podmiotów wskazanych w art. 19 ustawy o kinematografii dokonany został w sposób przypadkowy, ustalony arbitralnie, bez istnienia ku temu jakichkolwiek racjonalnych podstaw i aby nie pozostawał on w związku z celami ustawy o kinematografii.
W konsekwencji, Sąd pierwszej instancji skonstatował, że skarżąca spółka, jako podmiot prowadzący kino, należy do kręgu podmiotów obciążonych wpłatą na rzecz PISF.
W skardze kasacyjnej spółka zarzuciła zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej p.p.s.a.):
- 1) naruszenie prawa materialnego przez:
- - błędną wykładnię art. 32 ust. 1 Konstytucji RP w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii polegającą na tym, że Sąd przyjął, iż prowadzenie kina oraz wykorzystywanie w działalności gospodarczej produktów kinematografii jest konstytucyjnie uzasadnionym kryterium wyróżniającym grupę przedsiębiorców i pozwalającym nałożyć wyłącznie na nich obowiązek ponoszenia daniny publicznej na rzecz PISF, co skutkowało oddaleniem skargi pomimo, że była ona zasadna, gdyż żadne ze wskazanych kryteriów nie jest relewantne w stosunku do celu i treści ustawy o kinematografii oraz nie spełnia warunku proporcjonalności i sprawiedliwości, co stanowi naruszenie konstytucyjnej zasady równości i powinno skutkować pominięciem w procesie stosowania prawa art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, a tym samym uwzględnieniem skargi jako zasadnej;
- - niezastosowanie art. 31 ust. 3 w zw. z art. 64 ust. 1, 2 i 3 Konstytucji RP w zw. z art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, a w konsekwencji zaaprobowanie legalności, dokonanej na podstawie art. 19 ust. 1 wymienionej ustawy, ingerencji w prawo własności skarżącej, polegającej na przerzucenie ciężaru realizacji celu ustawy o kinematografii, którym jest rozwój polskiej kinematografii, z ogółu podatników na ich wąską grupę, pomimo że wszyscy są beneficjantami dobra publicznego jakim są produkty kinematografii, co pozostaje w sprzeczności z zasadą ochrony prawa własności, a w szczególności narusza warunki dopuszczalnej konstytucyjnie ingerencji państwa w to prawo, nakładając na podatnika daninę publiczną w wysokości, która nie bierze pod uwagę możliwości finansowych podatników;
- 2) naruszenie przepisów postępowania, to jest art. 134 § 1 p.p.s.a., przez zaniechanie wyjścia przez Sąd poza granice skargi i nierozpoznanie tego, czy art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii nie narusza istoty prawa własności nakładając, z naruszeniem art. 31 ust. 3 i art. 64 ust. 1, 2 i 3 Konstytucji RP, daninę publiczną w rozmiarach nieproporcjonalnych, nie biorących pod uwagę możliwości finansowych podatników oraz z naruszeniem wskazanych przepisów Konstytucji RP przerzuca ciężar realizacji celu ustawy o kinematografii, którym jest rozwój polskiej kinematografii, z ogółu podatników na ich wąską grupę, pomimo że wszyscy są beneficjentami dobra publicznego jakim są produkty kinematografii.
Wskazując na powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie, a także zasądzenie od strony przeciwnej zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Wnoszący skargę kasacyjną argumentował, że wynikająca z art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii ingerencja we własność prywatną idzie tak daleko, że nie znajduje należytego uzasadnienia konstytucyjnego. Nakazanie osobie prowadzącej kino dokonywanie wpłat na rzecz PISF w bardzo znacznej wysokości, bo 1,5 % przychodu (a nie dochodu) uzyskanego z tytułu wyświetlania filmów i reklam w kinie, jest całkowicie arbitralne. Brak jest jakiegokolwiek racjonalnego i obiektywnego uzasadnienia określenia wpłat akurat w takiej wysokości. Nie sposób także wskazać konstytucyjnie przekonującego uzasadnienia, że przy określeniu wpłat w wysokości wskazanej w ustawie zachowana została zasada ekwiwalentności w przypadku pozbawienia przedsiębiorców prowadzących kino ochrony własności prywatnej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Minister Kultury i Dziedzictwa Narodowego wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, popierając stanowisko i argumentację Sądu pierwszej instancji.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Brak jest podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.
Na wstępie przypomnieć należy, że, na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a., poza przypadkami nieważności postępowania sądowego wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a., których w sprawie nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne sformułowane, przedstawione i uzasadnione zgodnie z wymogami wynikającymi z unormowań art. 174 i art. 176 p.p.s.a.
Przedmiotem sprawy administracyjnej kontrolowanej w kategoriach legalności wykonywania administracji publicznej przez Sąd I instancji było roszczenie strony skarżącej o stwierdzenie, na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty z tytułu wpłaty dokonanej na rzecz PISF. Do wpłat tych, zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy o kinematografii, stosuje się odpowiednio przepisu działu III Ordynacji podatkowej, obejmującego również unormowania nadpłaty podatkowej. Rozstrzygnięcie badanej sprawy administracyjnej mogło więc zapaść w przedmiocie konkretnego unormowania prawa o nadpłacie podatkowej w zw. z art. 19 ust. 9 ustawy o kinematografii. Podstawą prawną decyzji administracyjnych w sprawie nie mógł natomiast być samodzielnie i wyłącznie przepis art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, nawet w kontekście proponowanej przez stronę i przeprowadzonej przez Sąd I instancji analizy jego zgodnością z Konstytucją RP.
Jeżeli nawet - teoretycznie rzecz biorąc - konstytucyjność art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii zostałaby z mocą ex tunc zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny, to i tak, a w innym kontekście - tym bardziej, przepis ten nie stanowiłby podstawy prawnej rozstrzygnięcia o stwierdzeniu nadpłaty podatkowej. Jeżeli wykładnia operatywna danego przepisu, w tym interpretacja obejmującą badanie jego zgodności z określonymi standardami konstytucyjnymi, uczestniczy (nawet) stosowaniu innych - konkretnych przepisów prawa materialnego, nie uzasadnia to przyjęcia, że pierwszy z przywoływanych zapisów prawnych zastępuje, jako podstawa prawna rozstrzygnięcia sprawy, drugie - w zdaniu tym wymienione - regulacje prawne. Przedstawiając ten problem w odniesieniu do unormowań, a nie tylko przepisów prawa, przypomnieć należy, że współtworzący dane unormowanie poszczególny przepis nie zastępuje innych jednostek tekstu prawnego, z których (łącznie) określona norma prawna wynika, nie może być utożsamiany z daną normą i nie jest prawidłowe wskazywanie tej normy w zapisie podstawy prawnej rozstrzygnięcia sprawy na podstawie tylko tego jednego, wybranego przepisu.
Z powyższych rozważań wynika więc, że analizowana skarga kasacyjna nie jest dostatecznie prawidłowa, z tego powodu, że nie obejmuje podstawy prawnej rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej kontrolowanej, na skutek zaskarżenia, przez Sad I instancji. Na podstawie art. 173 § 1 p.p.s.a. skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego przysługuje bowiem od kończącego postępowanie w sprawie wyroku lub postanowienia sądu pierwszej instancji, nie zaś od poglądu prawnego tegoż sądu na treść, znaczenie czy konstytucyjność danego przepisu, jeżeli nie wyczerpuje on, a tym bardziej - nie stanowi, postawy prawnej rozstrzygnięcia badanej sprawy administracyjnej. Do sądu administracyjnego nie zaskarża się przepisu prawa, ale akt zawierający określone, w tym podstawą prawną, rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej. Merytoryczne rozpoznanie skargi kasacyjnej na podstawie wszystkich przepisów tworzących postawę prawną rozstrzygnięcia badanej przez sąd pierwszej instancji sprawy administracyjnej, jeżeli konkretne zapisy prawne z tego zakresu nie zostały objęte treścią zarzutów kasacyjnych, na podstawie przywołanego na wstępie niniejszych rozważań art. 183 § 1 p.p.s.a., jest prawnie niemożliwe, nieuzasadnione i niedopuszczalne.
Podstawą prawną rozstrzygnięcia (s)kontrolowanej przez Sąd I instancji sprawy administracyjnej nie był natomiast art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, w związku w powoływanymi w kasacji zapisami prawnymi Konstytucji RP. Sprawa nie dotyczyła bowiem dokonywania albo zaniechania wpłat na PISF, ale ewentualnej nadpłaty z tego tytułu, a więc (uwzględniająca ocenę konstytucyjności) wykładnia przepisu, na podstawie którego wpłaty zostały zrealizowane, miała tylko wpływ na ocenę możliwości zastosowania odpowiedniego (i odpowiednio stosowanego) przepisu o nadpłacie podatkowej w zw. z art. 19 ust. 9 ustawy o kinematografii.
Podkreślić również należy, że art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii w czasie dokonywania przywoływanych w sprawie wpłat na PISF niewątpliwie obowiązywał i wywierał skutki prawne obowiązującego unormowania prawa. Na jego podstawie strona skarżąca - niewątpliwie podmiot prowadzący kino, w rozumieniu art. 5 pkt 1 i art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, czego wnoszący skargę kasacyjną nie kwestionuje -zobowiązana była do wpłat na PISF, których zgodnie z prawem dokonała.
Uwzględnienie wniosku strony skarżącej o uchylenie (przez Sąd I instancji) zaskarżonej decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty z tytułu wymienionych wpłat, bądź uchylenie (przez Naczelny Sąd Administracyjny) zaskarżonego wyroku, nie doprowadziłoby do skutku z postaci pozbawienia z mocą wsteczną (ograniczoną do daty wpłat) mocy obowiązującej art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii. Wniosku i uzasadnienia w przedmiocie wystąpienia w sygnalizowanym zakresie do Trybunału Konstytucyjnego skarga kasacyjne nie zawiera.
Brak jest również dostatecznych podstaw do wystąpienia w tej sprawie, na podstawie przedstawionych zarzutów kasacyjnych, do Trybunału Konstytucyjnego z urzędu. Stanowisko wnoszącego skargę kasacyjną w obszarze, obejmującej ocenę konstytucyjności, wykładni art. 19 ust. 1 ustawy o kinematografii, opiera się na tezach o braku proporcjonalności i sprawiedliwości wymienionego unormowania w kontekście zasady równości wobec prawa oraz, odnośnie ochrony prawa własności, naruszenia warunków dopuszczalnej ingerencji państwa w to prawo. Podnieść jednak należy, że kasacja nie posiada w przywołanych zakresach uzasadnienia w postaci wskazania prawidłowej wykładni art. 19 ust. 1, to jest warunków spełnienia wymogów proporcjonalności, sprawiedliwości, uzasadnionej ingerencji itp.(art. 176 p.p.s.a). Jeżeli natomiast przywoływany przepis wymogów tych żadną miarą, w opinii skarżącego, spełnić nie może, to nie można zasadnie oceniać, (i zapisywać w zarzucie kasacji), że sprawa w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym dotyczy wykładni prawa, a nie możliwości zastosowania przepisu prawa niezgodnego, zdaniem strony, z Konstytucją RP; w sprawie niniejszej nie trzeba na pewno wnoszącemu skargę kasacyjna przypominać, że błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie, to różne, nietożsame postacie podstawy kasacyjnej naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.).
Podnieść również należy, że, jak wynika z art. 18 ustawy o kinematografii, kwestionowane przez stronę skarżącą wpłaty nie są jedynym źródłem finansowania PISF, w którym uczestniczą także (miedzy innymi) dotacje z budżetu państwa. Wpłaty na rzecz PISF obciążają nie tylko prowadzących kina, ale również szereg innych podmiotów wymienionych w art. 19 ustawy o kinematografii. Z tytułu, prawnie dla przywoływanej ustawy znaczącego, przedmiotowego związku w obszarze wykorzystania produkcji filmowej, podmioty takie jak skarżący uczestniczą tylko w finansowaniu działalności PISF. Argumentacja skarżącego, że Instytut winien być utrzymywany z budżetu (z wpływów podatkowych) albo z obciążenia innych jeszcze osób, w istocie rzeczy jest postulatem do prawodawcy, a nie uzasadnioną krytyką obciążenia skarżącego dokonaną wpłatą, stanowiącą podmiotowo i przedmiotowo (art. 18 i 19 ustawy) jedne tylko ze źródeł finansowania PISF.
Z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9 X 2006 r., K 12/06, OTK - A 2006/9/120, wynika, że, skarżąc przepis art. 19 ust. 9 ustawy o kinematografii, Rzecznik Praw Obywatelskich RP kilkakrotnie podkreślał, iż nie kwestionuje ani idei powołania PISF, ani przewidzianego w ustawie mechanizmu gromadzenia środków tegoż Instytutu, w szczególności obciążenia określonych w ustawie podmiotów wpłatą na rzecz Instytutu. Nie podważa celowości dofinansowywania Instytutu z wpłat podmiotów wskazanych w ustawie o kinematografii, ani też wysokości wpłat.
Trybunał Konstytucyjny stwierdził w przywołanym obszarze natomiast, że "najistotniejsza wydaje się akceptacja nałożenia na określone podmioty obowiązku wpłaty określonej wysokości; w tym zakresie regulacja jest precyzyjna i nie pozostawia wątpliwości ani co do wysokości wpłaty, ani co do kręgu podmiotów nią obciążonych"
Ponadto, jak wywodził Trybunał Konstytucyjny w uzasadnieniach wyroków z dnia 14 IX 2001r., SK 11/00, OTK ZU 6/2001/166 oraz z dnia 29 XI 2006 r., SK 51/06, skutki nałożenia na określoną grupę podmiotów określonej daniny publicznej lub wprowadzenia ulgi nie mogą być oceniane w kategoriach wpływu na stan majątkowy podatników. Gdyby tak było, każde obciążenie podatkiem albo zwolnienie podatkowe, nie mające charakteru powszechnego, należałoby oceniać jako niezgodny z wzorcem konstytucyjnym atak na prawa majątkowe osób zobowiązanych do zapłaty. Pobieranie danin i opłat o charakterze publicznym nie może być uznawane za ingerencje w sferę praw majątkowych. W powołanym powyżej wyroku z dnia 9 X 2006 r. Trybunał Konstytucyjny ocenił natomiast wpłaty na rzecz PISF, jako określoną daninę publiczną, której regulacja prawna: " jest precyzyjna i nie pozostawia wątpliwości ani co do wysokości wpłaty, ani co do kręgu podmiotów nią obciążonych".
Z tych wszystkich powodów, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną i orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.