Uzasadnienie
Zaskarżonym postanowieniem z dnia 21 września 2005 r.,: I SA/Sz 509/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie odrzucił skargę Haliny J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r., (...), odmawiające zmiany postanowienia Naczelnika (...) Urzędu Skarbowego w K. z dnia 28 lutego 2005 r., (...), w sprawie interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego.
Uzasadniając postanowienie Sąd wyjaśnił, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r. zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej w dniu 30 maja 2005 r. A zatem trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi na to postanowienie upłynął w dniu 29 czerwca 2005 r. Tymczasem skarżący złożył skargę w dniu 30 czerwca 2005 r. Wobec powyższego Sąd pierwszej instancji uznał, że skarga została złożona z uchybieniem terminu określonego w art. 53 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwanej dalej w skrócie p.p.s.a.
Pismem z dnia 23 października 2005 r. Halina J., reprezentowana przez radcę prawnego, złożyła skargę kasacyjną na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 21 września 2005 r. zarzucając naruszenie przepisów proceduralnych, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.:
- - art. 53 par. 1 oraz art. 58 par. 1 pkt 2 p.p.s.a.,
- - art. 145 par. 2, art. 148, art. 151 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. 2005 nr 8 poz. 60/.
Wskazując na przedstawione zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi pierwszej instancji.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w postępowaniu przed organami podatkowymi w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego skarżąca ustanowiła pełnomocnika. W związku z tym w myśl art. 145 Ordynacji podatkowej pisma powinny zostać doręczone pełnomocnikowi strony.
Zgodnie z art. 148 Ordynacji podatkowej osobom fizycznym /w tym pełnomocnikom/ doręcza się pisma w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W miejscu pracy adresata pismo można doręczyć osobie upoważnionej przez pracodawcę do odbioru korespondencji. Zgodnie zaś z art. 151 Ordynacji podatkowej jednostkom organizacyjnym nie mającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności osobie upoważnionej do odbioru korespondencji.
Następnie skarżąca wyjaśniła, że miejscem pracy jej pełnomocnika, czy też miejscem prowadzenia działalności jest prowadzona przez niego kancelaria radcy prawnego w K. przy ul. 1 M. 12/3. W miejscu tym mieszczą się także inne kancelarie prawne w żaden sposób nie związane z kancelarią jej pełnomocnika.
Skarżąca zaznaczyła, że jej pełnomocnik nie zatrudniał pracowników, ani też nie upoważniał żadnej osoby do odbierania kierowanej do niego korespondencji, w tym pracownika sąsiedniej kancelarii, który odebrał korespondencję. Wobec powyższego Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r. zostało doręczone temu pracownikowi grzecznościowo, bądź przez pomyłkę.
W jej ocenie w tym przypadku datą doręczenia jest dzień, w którym pełnomocnik skarżącej faktycznie otrzymał pismo organu podatkowego, bowiem nie zostały spełnione ustawowe przesłanki doręczenia zastępczego.
Przesyłka na skutek nieobecności pełnomocnika skarżącej w kancelarii z powodu złego stanu zdrowia została mu przekazana dwa dni później, tj. 2 czerwca 2005 r. A zatem ten dzień należało uznać za dzień doręczenia przedmiotowego postanowienia.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie oraz zasadzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 183 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /w skrócie p.p.s.a./ Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Z powyższego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany zawartymi w niej podstawami i wnioskami. Związanie wnioskami skargi kasacyjnej oznacza niemożność wyjścia poza tę część wyroku Sądu pierwszej instancji, której strona nie zaskarżyła. Związanie natomiast podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślanie.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. dopuszcza się dwie podstawy kasacyjne:
- - naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/,
- - naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy /pkt 2/.
W rozpatrywanej sprawie pełnomocnik skarżącej powołał się na drugą z wymienionych w art. 174 p.p.s.a. podstaw skargi kasacyjnej wskazując na naruszenie art. 53 par. 1 i art. 58 par. 1 pkt 2 p.p.s.a. oraz art. 145 par. 2, art. 148 i 151 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzut naruszenia art. 53 par. 1 i art. 58 par. 1 pkt 2 p.p.s.a. w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy zasługuje na uwzględnienie.
Przepisy te stanowią podstawę do odrzucenia skargi złożonej po upływie terminu do jej wniesienia /art. 58 par. 1 pkt 2 p.p.s.a./. Stosownie do treści art. 53 par. 1 p.p.s.a. termin ten wynoszący trzydzieści dni liczony jest od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie.
Należy wskazać, że wniesienie skargi w terminie stanowi podstawową przesłankę jej dopuszczalności, czyli warunek /wymóg/ prawidłowego zaskarżenia określonego aktu lub czynności. Nie zachowanie tej przesłanki uniemożliwia kontrolę zgodności z prawem zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd administracyjny.
Początkową datą terminu jest dzień następny po dniu, w którym skarżącemu zostało doręczone rozstrzygnięcie podlegające zaskarżeniu /art. 83 par. 1 p.p.s.a. i art. 111 par. 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - Dz.U. nr 16 poz. 93 ze zm./.
W rozpatrywanej sprawie sporna pozostawała ocena skuteczności doręczenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r. Sąd pierwszej instancji przyjął, iż postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi /radcy prawnemu/ w dniu 30 maja 2005 r. za pośrednictwem pracownika innej kancelarii radcy prawnego, mającej siedzibę pod tym samym adresem. Skarżąca nie zgodziła się z tą oceną. Jej zdaniem nie zachowano warunków doręczenia zastępczego, a zatem za datę doręczenia postanowienia powinien zostać uznany dzień, w którym pełnomocnik faktycznie otrzymał pismo, tj. 2 czerwiec 2005 r.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego doręczenia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r. nie można było uznać za skuteczne w dniu 30 maja 2005 r.
Jak słusznie podnosi skarżąca w sytuacji, gdy strona działa przez przedstawiciela, pisma doręcza się temu przedstawicielowi, od momentu ustanowienia pełnomocnictwa /art. 145 par. 2 Ordynacji podatkowej/.
Przepisy Ordynacji podatkowej rozróżniają sytuację, gdy adresatem pisma jest osoba fizyczna /art. 148/ oraz osoba prawna /art. 150/.
Przez pojęcie "osoby fizycznej" należy rozumieć nie tylko stronę postępowania podatkowego, ale także pełnomocnika. Stosownie do treści art. 148 par. 1 Ordynacji podatkowej osobom fizycznym pisma doręcza się w ich miejscu zamieszkania lub w miejscu pracy. Zasadą wynikającą z takiego przepisu jest doręczenie pism do rąk adresata /doręczenie właściwe/.
W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pismo doręcza się osobom wymienionym w art. 149 Ordynacji podatkowej /gdy podjęły się doręczenia pisma adresatowi/, a w przypadku nieobecności adresata w miejscu pracy - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji /art. 148 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej/. Przewidziany w tych przepisach sposób doręczenia, ze względu na korzystanie przy doręczeniu z czyjegoś pośrednictwa jest doręczeniem zastępczym.
Tryb określony w art. 149 Ordynacji podatkowej może mieć zastosowanie tylko w przypadkach w nim ściśle opisanych. Doręczenie przewidziane w tym przepisie polega na dostarczeniu pisma do rąk innej osoby niż adresat i żeby to doręczenie było skuteczne muszą być spełnione łącznie niżej wymienione przesłanki:
- - adresatem pisma jest osoba fizyczna
- - nieobecność adresata w mieszkaniu,
- - oddanie pisma do rąk osób, w kolejności wymienionej w tym przepisie, a mianowicie: pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi adresata, dozorcy adresata,
- - podjęcie się oddania pisma adresatowi,
- - w przypadku doręczenia pisma sąsiadowi albo dozorcy umieszczenie stosownego zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata albo w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata.
Ten tryb doręczenia zastępczego nie mógł być rozpatrywany w sprawie z uwagi na wskazanie przez pełnomocnika /radcę prawnego/ adresu do korespondencji - miejsca wykonywania działalności /miejsca prowadzenia samodzielnej kancelarii/, a nie miejsca zamieszkania.
Natomiast przewidziane w art. 148 par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej doręczenie zastępcze pisma w miejscu pracy adresata - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji - jest możliwe tylko w sytuacji, gdy taka osoba została faktycznie ustanowiona.
Wyjaśnić należy, że użyte w art. 148 par. 1 i par. 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej pojęcie "miejsce pracy" oznacza zarówno miejsce pracy pracobiorcy, jak i miejsce pracy osoby prowadzonej działalność na własny rachunek.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można uznać za skuteczne doręczenie pisma do rąk pracownika innej firmy niż prowadzona przez adresata, nieupoważnionego przez niego do odbioru korespondencji. W tej sytuacji przyjąć należało, jak trafnie wskazała skarżąca, że w rozpatrywanej sprawie nie dochowano warunków doręczenia określonych w art. 148 par. 2 Ordynacji podatkowej, a zatem postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 24 maja 2005 r. wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji nie zostało doręczone skutecznie w dniu 30 maja 2005 r.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nieprawidłowe określenie terminu do wniesienia skargi /art. 53 par. 1 p.p.s.a./ w konsekwencji doprowadziło do naruszenia przepisu art. 58 par. 1 pkt 2 p.p.s.a., w stopniu, który miał wpływ na wynik sprawy.
Do uwzględnienia skargi nie mógł natomiast doprowadzić zarzut naruszenia art. 151 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nie miał bowiem zastosowania w rozpatrywanej sprawie, gdyż dotyczy on wyłącznie sytuacji, gdy adresatem pisma jest osoba prawna oraz jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej.
Z uwagi na powyższe okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 185 par. 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.