Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 4 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 848/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę B. S. - dalej jako "Skarżąca", na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 26 sierpnia 2010 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia.
Przedstawiając w uzasadnieniu powyższego wyroku stan sprawy Sąd pierwszej instancji podał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. w związku z niewykonaniem przez Skarżącą wezwania do dostarczenia określonych dokumentów i informacji postanowieniem z dnia 8 lipca 2010 r. (doręczonym w dniu 20 lipca 2010 r.) nałożył na nią karę pieniężną w wysokości 3 800 zł, pouczając o możliwości złożenia zażalenia.
Zażalenie Skarżącej zostało nadane przesyłką poleconą w Filii Urzędu Pocztowego w C. w dniu 28 lipca 2010 r., co potwierdziła Poczta Polska S.A. Centrum Poczty Oddział Rejonowy w C. w piśmie z dnia 11 sierpnia 2010 r.
Wskazując na art. 17 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.e.a.", i art. 57 § 5 pkt 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "k.p.a.", Dyrektor Izby Skarbowej w L. stwierdził, że zażalenie wniesione zostało uchybieniem terminu i nie wywołuje skutków prawnych.
W skardze na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 57 § 5 pkt 2 k.p.a. poprzez przyjęcie, iż zażalenie w przedmiocie nałożonej kary zostało złożone z naruszeniem siedmiodniowego terminu z art. 57 § 1 k.p.a.
Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko prezentowane w zaskarżonym postanowieniu.
Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż okoliczności faktyczne sprawy, w których wydane zostało zaskarżone postanowienie, nie budzą wątpliwości. W związku bowiem z tym, że odcisk stempla pocztowego wskazującego datę nadania przesyłki zawierającej zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. nie był wyraźny, Dyrektor Izby Skarbowej, zgodnie z dyrektywą wyrażoną w art. 7 k.p.a., podjął z urzędu stosowne działania zmierzające do wyjaśnienia okoliczności związanych z datą nadania przesyłki, a istotnych z punktu widzenia oceny zachowania przez Skarżącą terminu do wniesienia zażalenia. W ocenie Sądu, który powołał się na art. 134 k.p.a., przeprowadzenie ustaleń w tym przedmiocie należało do kompetencji organu odwoławczego.
Dalej Sąd argumentował, że brak jest podstaw, aby faktom ustalonym niespornie w toku prowadzonego postępowania, skutecznie można było przeciwstawić dołączony do skargi dowód potwierdzenia nadania przesyłki, na którym odciśnięta jest data 27 lipca 2010 r. Na poparcie swojego stanowiska Sąd powołał się na treść korespondencji między Dyrektorem Izby Skarbowej, a właściwą placówką Poczty Polskiej, z której wynika m.in., że odciśnięcie pieczęci z datą 27 lipca 2010 r. stanowi konsekwencję braku należytej staranności pracownika poczty, co polegało na nieprzestawieniu czcionek w datowniku i co w rezultacie skutkowało błędnym oznaczeniem rzeczywistej daty nadania przesyłki na wydanym Skarżącej dowodzie potwierdzenia nadania. W efekcie powyższego Sąd stanął na stanowisku, iż zadość warunkowi zachowania terminu nie może czynić samo legitymowanie się przez Skarżącą wskazanym dowodem nadania pisma, tym bardziej, że jak wynika z ustaleń przeprowadzonych przez Dyrektora Izby Skarbowej, faktyczną datą nadania tegoż pisma był dzień 28 lipca 2010 r., w którym to dniu termin do wniesienia zażalenia już upłynął, nie zaś dzień 27 lipca 2010 r., która to data widnieje na potwierdzeniu nadania pisma.
W skardze kasacyjnej Skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika - radcę prawnego, zaskarżyła powyższy wyrok w całości zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 57 § 5 k.p.a. i art. 12 § 6 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), polegające na przyjęciu jako podstawy materialnoprawnej rozstrzygnięcia, iż zadość warunkowi zachowania terminu nie może czynić legitymowanie się przez Skarżącą dowodem nadania pisma u operatora publicznego. Naruszenie wskazanych wyżej przepisów miało wpływ na wynik sprawy, doprowadzając do bezzasadnego przyjęcia, iż zażalenie w przedmiocie nałożonej kary zostało złożone z naruszeniem siedmiodniowego terminu z art. 57 § 1 k.p.a.
W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej Skarżąca powołując się na art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej stwierdziła, iż postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a więc starannie, w sposób merytorycznie poprawny, w którym rozważa się w wszystkie argumenty podnoszone przez stronę, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, a wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika.
Skarżąca podniosła, iż fakt złożenia pieczęci przez pracownika Poczty nie jest sprawdzalny przez osobę, która składa pismo w okienku pocztowym, podobnie jak kwestia późniejszych, innych ustaleń dokonywanych przez pracowników Poczty. Strona nie może na skutek zwykłych (niecelowych) błędów i omyłek pracowników Poczty ponosić negatywnych skutków prawnych. Zdaniem Skarżącej, tylko pieczęć z datą na dowodzie nadania jest w sposób obiektywny określoną datą nadania przesyłki w Urzędzie Pocztowym. Skarżąca argumentowała także, iż dowód nadania, zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 12 czerwca 2003 r. Prawo pocztowe (Dz. U. z 2008 r. Nr 189, poz. 1159, z późn. zm.) ma moc dokumentu urzędowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest niezasadna.
Mając na uwadze jej treść, na wstępie należy wyjaśnić, że stosownie do art. 183 § 1 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej i z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest wskazanymi w niej podstawami.
W myśl art. 174 P.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
- 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
- 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność precyzyjnego wskazania konkretnych przepisów prawa, którym zdaniem autora skargi kasacyjnej, sąd uchybił.
Wymogiem dla skargi kasacyjnej jest nie tylko przytoczenie podstaw kasacyjnych, ale także ich uzasadnienie, co wynika z art. 176 P.p.s.a. Obok wskazania naruszonych przepisów, poprzez podanie ich konkretnych jednostek redakcyjnych, niezbędne jest więc wyjaśnienie, na czym naruszenie to polegało, a w przypadku podstawy kasacyjnej z art. 174 pkt 2 P.p.s.a. wykazanie, iż mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny jako sąd kasacyjny będąc związany granicami skargi kasacyjnej nie jest uprawniony do samodzielnego konkretyzowania zarzutów i wychodzenia poza ramy, które zostały nakreślone w skardze kasacyjnej. Nie jest też powołany do uzupełniania ani interpretowania niejasno sformułowanych zarzutów kasacyjnych.
Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono, tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i 3 P.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej.
Poczynienie powyższych uwag było niezbędne, wobec wystąpienia istotnych uchybień w konstrukcji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, które objawiały się w sposobie formułowania podniesionych w niej zarzutów, co z kolei rzutuje w bezpośredni sposób na możliwość i zakres dokonania merytorycznej oceny zaskarżonego wyroku w ramach sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny kontroli instancyjnej.
Pełnomocnik Skarżącej formułując zarzuty skargi kasacyjnej wskazał na naruszenie przez Sąd pierwszej instancji art. 57 § 5 k.p.a. i art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie.
Jeżeli chodzi o pierwszy z tych przepisów, to pomijając już fakt, że pełnomocnik Skarżącej nie sprecyzował, do których konkretnie jednostek redakcyjnych tego przepisu zarzut ten się odnosi, zważywszy, iż § 5 składa się z 6 punktów, wskazać należy, iż w sprawie nie była w najmniejszym stopniu sporna okoliczność, iż złożenie zażalenia nastąpiło za pośrednictwem poczty, ani też to, że zgodnie z treścią tego przepisu (pkt 2) termin uważa się zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego.
Dla ścisłości należy też zauważyć, iż ani organ administracji, ani też Sąd pierwszej instancji nie przyjmowali, że zażalenie zostało złożone z naruszeniem siedmiodniowego terminu z art. 57 § 1 k.p.a., o czym mowa była na wstępie skargi kasacyjnej, albowiem przepis ten terminu takiego nie ustanawia, regulując jedynie w ogólności sposób obliczania terminów określonych w dniach.
Sporna natomiast była okoliczność faktyczna, tj. kiedy (w jakim dniu) przesyłka zawierająca zażalenie została przez Skarżącą rzeczywiście nadana w urzędzie pocztowym.
Jak też można wnosić z argumentacji zawartej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik Skarżącej starał się wykazać, iż Sąd pierwszej instancji niezasadnie uznał za prawidłowe ustalenia Dyrektora Izby Skarbowej, co do daty wniesienia przez Skarżącą zażalenia. Jednakże podnoszonym w tym zakresie zastrzeżeniom nie towarzyszyło sformułowanie adekwatnych zarzutów, w których wskazano by na naruszenie konkretnych przepisów (k.p.a.) normujących, np. postępowanie dowodowe, czy też obowiązki organu prowadzącego postępowanie w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy.
Wprawdzie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nawiązano do art. 45 Prawa pocztowego, stanowiącego, iż potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez placówkę operatora publicznego ma moc dokumentu urzędowego, ale - zwłaszcza w kontekście działań podjętych w sprawie przez Dyrektora Izby Skarbowej zmierzających do wyjaśnienia rzeczywistej daty nadanie przesyłki pocztowej przez Skarżącą (korespondencja z Pocztą Polską) nie wskazano, aby przepis ten został - czy to przez organ administracyjny, czy też przez Sąd pierwszej instancji - naruszony. Mając na uwadze wspomniane na wstępie związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, nie jest rolą tego Sądu zastępowanie pełnomocnika Skarżącej w formułowaniu podstaw kasacyjnych.
Jeżeli chodzi natomiast o zarzut naruszenia art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pełnomocnik Skarżącej zdaje się nie zauważać, iż wprawdzie postępowanie toczyło się przed organami podatkowymi, to jednak w trybie określonym w przepisach u.p.e.a. W kontekście tego, mając na uwadze art. 18 u.p.e.a., zgodnie z którym, jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy k.p.a., stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie nie miały zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej. W konsekwencji za chybiony trzeba uznać zarzut naruszenia art. 12 § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej, gdyż przepis ten nie znajduje w sprawie zastosowania, podobnie jak nie znajdują również zastosowania wymienione w uzasadnieniu skargi kasacyjnej: art. 121 § 1, art. 122, art. 187 i art. 191 tej ustawy. Jeżeli zatem wydając zaskarżone w sprawie postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej nie stosował przepisów Ordynacji podatkowej, to Sąd pierwszej instancji nie badał zgodności działania tego organu z przepisami tej ustawy, a więc nie mógł ich również w żaden sposób naruszyć.
W tym stanie rzeczy, gdy w skardze kasacyjnej nie zgłoszono takich zarzutów naruszenia przepisów postępowania, które mogłyby doprowadzić do skutecznego podważenia stanu faktycznego stanowiącego podstawę faktyczną zaskarżonego wyroku, to stan ten jest również wiążący dla Naczelnego Sądu Administracyjnego. W tej sytuacji, skoro Sąd pierwszej instancji stwierdził w wyroku, iż w świetle dokonanych w sposób niebudzący żadnych wątpliwości ustaleń faktycznych, Skarżąca przesyłkę zawierającą zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego nadała w placówce pocztowej w dniu 28 lipca 2010 r., a wiec po upływie siedmiodniowego terminu do wniesienia zażalenia, to prawidłowe jest zaskarżone do Sądu pierwszej instancji postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia tego zażalenia i tym samym prawidłowy jest także wyrok Sądu pierwszej instancji, w którym oddalono skargę Skarżącej na to postanowienie.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie posiada usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu stosownie do art. 184 P.p.s.a.