Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 5 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1488/07

Uzasadnienie

1. I. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 864/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę Fundacji (...) na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 5 czerwca 2001 r. w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 1994 r. Dotychczasowy przebieg postępowania przedstawiał się następująco:
2. 1. Decyzją z dnia 22 grudnia 2000 r. - po ponownym rozpoznaniu sprawy - Pierwszy Urząd Skarbowy w G. wydał decyzję w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 1994 r.
3. 2. Po rozpoznaniu odwołania strony, Izba Skarbowej w G. decyzją z dnia 5 czerwca 2001 r. uchyliła w części decyzję organu pierwszej instancji i obniżyła zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994 r. określając jednocześnie zaległość w tym podatku oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej, w pozostałym zakresie utrzymała decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. w mocy.

Na gruncie niniejszej sprawy głównym przedmiotem sporu pozostawało rozliczenie wydatków poniesionych przez skarżącą na zakup środków trwałych oraz możliwość skorzystania przez Fundację ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 21, poz. 86 ze zm. - zwanej dalej: "u.p.d.o.p.").

W odniesieniu do pierwszej kwestii organy podatkowe uznały, że w przypadku skarżącej nie znajdował zastosowania § 2 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 marca 1992 r. w sprawie składników majątkowych uznawanych za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, zasad i stawek ich amortyzacji oraz trybu i terminów aktualizacji wyceny środków trwałych (Dz. U. Nr 30, poz. 130 ze zm. - zwanego dalej: "rozporządzeniem w sprawie amortyzacji"), uprawniający do jednorazowego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości zakupionych składników majątku. Strona nie była bowiem instytucją filmową, instytucją kulturalną, czy też szkołą, w rozumieniu przepisów regulujących funkcjonowanie tych podmiotów. Skarżąca miała natomiast - zdaniem organów - prawo podjąć decyzję o amortyzowaniu nabytych składników majątku trwałego, w myśl § 4 ust. 4 pkt 7 powołanego rozporządzenia.

W zakresie drugiego zagadnienia organy podatkowe stanęły na stanowisku, że Fundacja w zeznaniu podatkowym za 1994 r. bezpodstawnie wykazała dochód wolny od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w wysokości osiągniętego przychodu (1.965.113,00 zł), ponieważ warunkiem zastosowania wskazanego przepisu jest osiągnięcie dochodu, a strona w roku podatkowym wykazała stratę, nie mogła więc przeznaczyć dochodu na cele statutowe określone w ustawie.

1. 3. W skardze do sądu administracyjnego Fundacja (...) domagała się stwierdzenia nieważności decyzji Izby Skarbowej w G. zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), ewentualnie uchylenia powyższej decyzji w całości i umorzenia postępowania. Skarżąca wskazała na naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 123, art. 178, art. 180, art. 187, art. 188, art. 210, art. 216 i art. 283 Ordynacji podatkowej.
2. 4. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy ocenił sformułowane przez stronę zarzuty jako niezasadne.
3. 5. Wyrokiem z dnia 17 grudnia 2004 r., sygn. akt I SA/Gd 1272/01 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę strony nie znajdując podstaw do uwzględnienia zgłaszanych przez nią żądań.
4. 6. Wyrokiem z dnia 28 czerwca 2006 r., sygn. akt II FSK 734/05 Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Fundacji, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 grudnia 2004 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że Sąd pierwszej instancji nie poczynił ustaleń faktycznych w przedmiocie ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego, czym naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej: "p.p.s.a.") w związku z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd kasacyjny zobowiązał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, by dopuścił dowód z dokumentów zawartych w aktach postępowania egzekucyjnego i w sposób nie budzący wątpliwości ustalił, czy doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego, czy też nie.
5. 7. W wyroku z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 864/06 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ponownie rozpoznając sprawę, na podstawie dowodu z akt egzekucyjnych, ustalił, że zawiadomienie nr IUS VII/8/921/60/00 o zajęciu rachunku bankowego Fundacji prowadzonego w Banku Gospodarki Żywnościowej w Gdańsku doręczono skarżącej w dniu 24 sierpnia 2000 r. W tej więc dacie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, stosownie do art. 20 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) oraz art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej w brzmieniu nadanym powyższą nowelą. Nie są trafne - zdaniem Sądu - twierdzenia strony, iż późniejsze wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy, uchyla skutek w postaci przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie Sądu, do chwili wyeliminowania decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu egzekucyjnego z obrotu prawnego decyzją organu odwoławczego korzysta ona z domniemania prawidłowości. Skutki prawne decyzji uchylonej będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego następują ex nunc, tj. od chwili jej uchylenia, a nie od chwili jej wydania. Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska skład orzekający powołał wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 18 października 2005 r., sygn. akt FSK 2390/04 (LEX nr 183733).

Ustosunkowując się do zarzutu naruszenia art. 178 Ordynacji podatkowej, Sąd uznał, że organy podatkowe nietrafnie uzasadniały odmowę wglądu do akt sprawy, wskazując, że pełnomocnik strony zwrócił się o udostępnienie akt po wydaniu i doręczeniu decyzji pierwszoinstancyjnej, tj., gdy postępowanie podatkowe przed organem pierwszej instancji nie toczyło się, a postępowanie drugoinstancyjne nie zostało jeszcze wszczęte. Przedstawiona argumentacja nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawnych. Jednakże - wbrew stanowisku skarżącej - uchybienie to nie utrudniło sporządzenia środka odwoławczego. Pełnomocnik Fundacji został bowiem zapoznany z materiałami sprawy w dniu 18 grudnia 2000 r. i nie skorzystał z prawa wypowiedzenia się co do zebranego materiału w terminie 3 dni począwszy od dnia zapoznania się z tymi materiałami.

Ponadto strona otrzymała decyzję, a po jej doręczeniu nie uzupełniono materiału dowodowego stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia. Nie było więc żadnych przeszkód do prawidłowego sporządzenia odwołania, które przed rozpoznaniem, można było w każdym czasie uzupełnić.

Sąd nie dostrzegł ponadto podstaw do uwzględnienia pozostałych zarzutów naruszenia przepisów postępowania podatkowego.

W dalszej części rozważań Sąd podkreślił, że organ odwoławczy prawidłowo ocenił stan faktyczny sprawy, dokonał prawidłowej wykładni zastosowanych przepisów prawa materialnego i subsumcji stanu faktycznego sprawy pod odpowiednie normy prawne. W szczególności - zdaniem Sądu - Izba Skarbowa w Gdańsku dokonała prawidłowej wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. uznając, że z przewidzianego w tym przepisie zwolnienia podatkowego wyłączone są podmioty gospodarcze wykazujące stratę bilansową, w niniejszym przypadku - skarżąca. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał również, że zasadnie odmówiono skarżącej prawa zastosowania § 2 ust. 3 rozporządzenia w sprawie amortyzacji zezwalającego na jednorazowe zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodów wartości zakupionych składników majątku, ponieważ strona nie posiada statusu instytucji filmowej, kulturalnej, szkoły - w rozumieniu właściwych przepisów.

Fundacja nie została wpisana do rejestru instytucji filmowych, ani rejestru instytucji kultury, nie spełnia też ustawowych znamion charakteryzujących te instytucje określonych w ustawie z dnia 16 lipca 1987 r. o kinematografii (Dz. U. Nr 22, poz. 127 ze zm.), w ustawie z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. Nr 114, poz. 493 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 1996 r. Nr 67 poz. 329 ze zm.).

8. W skardze kasacyjnej Fundacja (...) wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i uchylenie decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia 5 czerwca 2001 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono:

1. I. naruszeniu prawa materialnego, tj. przepisów:
2. a) art. 70 § 1 w związku z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania przepisu art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w stosunku do zobowiązania podatkowego skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1994, które to zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2000 r., a zatem przed wydaniem decyzji Izby Skarbowej w G. z dnia 5 czerwca 2001, a także przed zastosowaniem środków egzekucyjnych celem wyegzekwowania powyższej zaległości, co nastąpiło nie wcześniej, niż przed wydaniem przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. tytułu wykonawczego nr (...) z dnia 16 stycznia 2001 r. celem wyegzekwowania powyższej należności (należność ta została wyegzekwowana od skarżącej w dniu 14 lutego 2001 r.), przy czym wbrew stanowisku zaprezentowanemu w zaskarżonym wyroku biegu przedawnienia nie może przerwać zastosowanie środka egzekucyjnego w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie decyzji podatkowej, która została następnie uchylona,
3. b) art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. przez jego błędną wykładnię obejmującą przyjęcie, iż wolny od podatku w rozumieniu tego przepisu jest jedynie dochód "realny" podatnika, nie zaś dochód "podatkowy", co oznacza, że w przypadku wykazania straty bilansowej przez podatnika powyższy przepis nie może mieć zastosowania,
4. c) art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2003 r. w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie obejmujące ustalenie zaległości podatkowej skarżącej w sytuacji, gdy zgromadzony materiał dawał podstawę do przyjęcia, że wobec przeznaczenia środków przez podatnika na cele wskazane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. w wysokości większej, aniżeli jego dochód, u podatnika nie wystąpił w ogóle dochód podlegający opodatkowaniu,
5. d) § 2 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie amortyzacji przez jego błędną wykładnię obejmującą przyjęcie, że przepis powyższy dotyczy kwestii środków trwałych należących do instytucji kultury i instytucji filmowych, podczas gdy prawidłowa wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że w przepisie tym chodzi o środki trwałe służące do nauczania i wychowania w tychże instytucjach, bez określania, do kogo powyższe środki należą,
6. e) art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w związku z § 4 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia w sprawie amortyzacji przez błędne przyjęcie jakoby określonych w zaskarżonej decyzji (a opisanych poniżej) środków skarżąca nie mogła uznać za koszty uzyskania przychodu,
7. II. naruszenie przepisów postępowania:
8. a) art. 151 i art. 145 § 1 pkt 1 lub 2 p.p.s.a. w związku z przepisami: art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., art. 27 ust. 1 u.p.d.o.p. w związku z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i § 2 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie amortyzacji oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w związku z § 4 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia w sprawie amortyzacji - poprzez oddalenie skargi na decyzję Izby Skarbowej w G. z dnia 5 czerwca 2001 r., która to decyzja obarczona była naruszeniami powyżej wymienionych przepisów w sposób opisany powyżej odnośnie naruszenia przepisów prawa materialnego (zarzuty w pkt I a - e); a ponadto w związku z przepisami art. 123, art. 178 i art. 200 Ordynacji podatkowej, które to przepisy zostały także naruszone przez Izbę Skarbową w G. w wyżej wskazanej decyzji w sposób opisany w skardze na tę decyzję, jak również poniżej w uzasadnieniu niniejszej skargi; co wszystko winno prowadzić do uchylenia w całości zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej z dnia 5 czerwca 2001 r. lub też stwierdzenia jej nieważności, przy czym wszystkie powyższe naruszenia przepisów postępowania mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż samo uwzględnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego strony prowadzić winno do uchylenia zaskarżonej decyzji Izby Skarbowej, natomiast wzięcie przez WSA pod uwagę uchybień przepisom prawa materialnego również mogło prowadzić do uchylenia tejże decyzji.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że zobowiązanie skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1994 r. uległo przedawnieniu z końcem 2000 r., gdyż egzekucja należności podatkowych została wszczęta nie wcześniej niż w dniu 16 stycznia 2001 r. (data wystawienia tytułu wykonawczego). Strona argumentowała, że twierdzenie jakoby każde postępowanie egzekucyjne, nawet prowadzone w oparciu o decyzję, która następnie została uchylona, przerywało bieg przedawnienia jest wynikiem błędnej wykładni art. 70 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej.

Skarżąca wywodziła dalej, że z żadnego przepisu nie wynika, aby unormowanie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. dotyczyło dochodu realnego, a nie dochodu w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, w szczególności w rozumieniu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., który to przepis statuuje swego rodzaju definicję dochodu "podatkowego", jako sumy nadwyżki przychodów nad kosztami uzyskania przychodu w danym roku podatkowym. Brak jest jakichkolwiek przesłanek, aby od takiego rozumienia dochodu odstąpić przy interpretowaniu art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. W przekonaniu skarżącej, powołany przepis należy rozumieć w ten sposób, że wolne od podatku są dochody w rozumieniu prawa podatkowego tych podatników, których cele statutowe są wymienione w tymże przepisie - w części przeznaczonej na te cele. To zaś powinno prowadzić do słusznego wniosku, że skoro Izba Skarbowa w G. w swej decyzji z dnia 5 czerwca 2001 r. przyjęła dochód skarżącej w wysokości 193.487,63 zł, a jednocześnie nie zakwestionowała przeznaczenia przez Fundację kwoty 1.965.113,00 zł na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., to przy prawidłowym zastosowaniu tegoż przepisu należało przyjąć, iż wykazany przez organ odwoławczy dochód skarżącej był w całości wolny od podatku.

Autor skargi kasacyjnej argumentował ponadto, że literalna wykładnia § 2 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie amortyzacji prowadzi do wniosku, że nie są środkami trwałymi te środki, które służą nauczaniu i wychowaniu w szkołach, instytucjach kultury i instytucjach filmowych. Nie jest przy tym istotne, czy podatnik jest instytucją kultury czy też instytucją filmową, ale czy zakupione przez niego środki służą do wychowania i nauczania w szkołach, instytucjach kultury czy też instytucjach filmowych. Skoro zatem Izba Skarbowa w G. stwierdziła, że cele realizowane przez skarżącą mieszczą się w zakresie działalności oświatowej i kulturalnej, a jednocześnie nie zakwestionowała tego, że Fundacja produkuje filmy przy użyciu środków wskazanych w § 2 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia w sprawie amortyzacji na użytek działalności oświatowej i kulturalnej instytucji filmowych i kultury, to jest oczywiste, że środki o wartości 160.954,63 zł nie zostały przez skarżącą przeznaczone na zakup środków trwałych, a więc mogły zostać uznane przez nią za koszt uzyskania przychodu.

Skarżąca zwróciła uwagę, że Sąd pierwszej instancji stwierdzając w kwestionowanym wyroku naruszenie art. 123, art. 178 i art. 200 Ordynacji podatkowej błędnie uznał, że zastosowanie tych przepisów uwarunkowane jest interesem strony.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania.

1. II. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Spośród licznych zarzutów skargi kasacyjnej tylko jeden zasługiwał na uwzględnienie.

1. 1. Za chybiony należało uznać najdalej idący zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania za 1994 r. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd (m.in. przytoczony w uzasadnieniu wyroku sygn. akt FSK 2390/04), że uchylenie decyzji na podstawie której wystawiono tytuł wykonawczy nie unicestwia materialnoprawnych skutków jakie wywołała dokonana wcześniej, na podstawie tego tytułu, czynność egzekucyjna. Wyjaśnienie tej kwestii w pierwszej części rozważań sądu jest prawidłowe i wyczerpujące w związku z tym nie wymaga dodatkowej argumentacji.
2. 2. Zasadny natomiast okazał się zarzut naruszenia art. 17 ust 1 pkt 4 updop. Trafnie stwierdził Sąd w uzasadnieniu wyroku "że z przewidzianego tam zwolnienia mogą skorzystać jedynie podatnicy osiągający dochód". Jeżeli jednak przyjął za organami podatkowymi obu instancji, że skarżąca jest "wyłączona z dobrodziejstwa tego przepisu" gdyż wykazała stratę bilansową to należy postawić pytanie jak można było wymierzyć podatek od dochodu, którego nie ma? Z argumentacji organu podatkowego zdaje się wynikać pogląd, że w sprawie występują dwa rodzaje dochodu:
3. a) wyliczony przez organ podatkowy po zakwestionowaniu wynikających z decyzji kosztów uzyskania przychodów, który skarżąca określiła jako "podatkowy",
4. b) hipotetyczny dochód "realny", który najpierw musi być uzyskany, a następnie przeznaczony (poprzez stosowną deklarację) na wymienione w ustawie cele.

Takie rozróżnienie nie znajduje oparcia w ustawie. Dochodem jest - stosownie do art. 7 ust 2 cytowanej ustawy, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli organ podatkowy, po zakwestionowaniu zeznania podatkowego ustalił, że podatnik nie poniósł zadeklarowanej straty, a uzyskał dochód, to tym samym błędna deklaracja nie rodzi skutków prawnych. Nie sposób przyjąć, że nie ma ona znaczenia dla określenia wysokości zobowiązania podatkowego, natomiast przesądza o braku podstaw do zwolnienia od podatku. Co więcej, deklaracja o przeznaczeniu uzyskanego dochodu mogłaby dotyczyć przyszłych (a więc już w kolejnym roku podatkowym) wydatków, a nie tych które zostały poniesione na uprzywilejowane cele przed wyliczeniem dochodu za 1994 r. Takie rozumienie przepisu wywołane jest w części wadliwą jego redakcją, na co zwracano już uwagę w orzecznictwie (por. wyrok z 30 czerwca 2004 r., sygn. akt FSK 188/04 ONSAiWSA 2004/3/65).

Dochód, jako wykreowane przez ustawodawcę pojęcie prawne, nie może być "wydatkowany"; wydatkować można jedynie środki znajdujące pokrycie w dochodzie ustalonym na potrzeby wymiaru podatku. Dochód ten podlegał zwolnieniu, gdy pochodzące z niego środki zostały wydatkowane na ściśle określone przez ustawodawcę cele. Rzeczą organu podatkowego było zatem sprawdzenie czy zadeklarowane przez podatnika wydatki miały w 1994 r. miejsce, a jeżeli tak to w jakiej wysokości. Ta ostatnia okoliczność (suma wydatków) wyznacza granicę zwolnienia dochodu od podatku.

1. 3. Zupełnie niezrozumiałym jest zarzut naruszenia art. 27 ust 1 updop. Przepis ten adresowany jest wyłącznie do podatnika co wyklucza możliwość jego "stosowania" nie tylko przez sąd ale i przez organy podatkowe. Uzasadnienie zarzutu nie pozostaje w związku z treścią tego przepisu.
2. 4. Sposób odczytania przez skarżącą § 2 ust 3 pkt 2 rozporządzenia "w sprawie amortyzacji" nie oddaje rzeczywistej treści przepisu. Unormowanie to, określające wyjątek od zasady zamieszczonej w ust 1 ("za środki trwałe uznaje się...") oparte jest na dwóch kryteriach:
3. - przedmiotowym (środki dydaktyczne),
4. - podmiotowym (komu służą).

To ostatnie kryterium obejmuje szkoły (z wyłączeniem wyższych), a także instytucje kultury i instytucje filmowe. U każdego innego podmiotu te same przedmioty (środki) będą zaliczane do środków trwałych o ile tylko spełniają kryteria sprecyzowane w § 2 ust 1 rozporządzenia. Tak rozumiane, jak przedstawiono w skardze kasacyjnej, unormowanie byłoby pozbawione sensu.

5. Okoliczność, że sąd nie podzielił poglądu wyrażonego przez inny skład orzekający nie może być uznane za naruszenie art. 16 ust 1 ustawy. Podzielenie -argumentacji i wywodów" zaprezentowanych w innym wyroku nie zwalnia od obowiązku zaprezentowania swego stanowiska w skardze kasacyjnej. Sąd kasacyjny nie ma obowiązku zapoznawania się z orzeczeniem sądu wojewódzkiego, które nie podlega jego kontroli.

6. Zastosowanie przez sąd art. 151 ppsa było konsekwencją stwierdzenia braku naruszeń prawa przez organ odwoławczy. Poza przedstawioną wyżej w pkt 2 kwestią materialnoprawną była to ocena prawidłowa. W przypadku niezastosowania art. 145 § 1 pkt 1 (bez wskazania dalszych jednostek redakcyjnych) czy pkt 2 tego artykułu (oczekiwanie stwierdzenia nieważności decyzji jest nieporozumieniem zwłaszcza przy powołaniu się na art. 178 i art. 200 Ordynacji podatkowej) skarżąca powiela argumenty podniesione już wcześniej, co czyni zbędnym bliższe odniesienie się do tego zarzutu.

7. Naruszenie jedynie prawa materialnego (art. 17 ust 1 pkt 4 updop) przy braku uchyleń procesowych uzasadnia uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi (art. 188 ppsa). Skargę należało uznać za uzasadnioną wyłącznie z przyczyn podanych w pkt 2 przedstawionych wyżej rozważań. Podstawę prawną uchylenia decyzji stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit a) w związku z art. 193 ppsa.

8. Orzekając o kosztach postępowania za obie instancje Sąd miał na uwadze rzeczywistą (72.499 zł), a nie zawyżoną przez skarżącą (264.534,90 zł) wartość przedmiotu zaskarżenia oraz okoliczność, że tylko jeden z licznych zarzutów obu skarg okazał się uzasadniony.

Koszty te obejmują:

1. - należne (a nie zapłacone) wpisy sądowe - 1.500 zł i 750 zł;
2. - opłatę za doręczenie wyroku z uzasadnieniem - 100 zł;
3. - wynagrodzenie (połowa) pełnomocnika - 1.800 zł i 1.350 zł.

Podstawę prawną orzeczenia o kosztach stanowią art. 203 pkt 1 i art. 200 w związku z art. 205 § 2 oraz 206 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.