Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę S.Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 4 listopada 2005 r. w przedmiocie ulgi płatniczej – umorzenia zaległości podatkowej.
Stan sprawy przedstawiał się następująco.
Małżonkowie Z. w dniu 3 listopada 1998 r. dokonali sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego za kwotę 116.000 zł oraz złożyli w organie podatkowym oświadczenie, że uzyskaną ze sprzedaży mieszkania kwotę przeznaczą na zakup i modernizację innego mieszkania lub domu. Następnie pieniądze uzyskane ze sprzedaży nie zostały przeznaczone na cele wskazane w oświadczeniu, ale na prowadzenie działalności gospodarczej. Podatnik i jego małżonka całą kwotę zainwestowali w remont i wyposażenie lokalu należącego do spółki P., w którym mieli prowadzić stołówkę. W wyniku wprowadzenia ich w błąd przez reprezentantów firmy P. stracili tę kwotę.
Decyzją z dnia 22 maja 2003 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. określił S.Z. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w 1998 r. w wysokości 5.800 zł. Wymienionego zobowiązania podatnik nie uregulował w terminie. W późniejszym czasie dokonał pewnych wpłat na poczet zaległości podatkowej, które przez organ podatkowy zostały zarachowane proporcjonalnie na poczet należności głównej i odsetek za zwłokę.
Pismem z dnia 28 czerwca 2005 r. S.Z. wniósł o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę w podatku dochodowym w kwocie 1.600 zł (należność główna) oraz 1.453,51 zł (odsetki za zwłokę). W uzasadnieniu wniosku wskazał, iż z ciążącego na nim oraz na jego żonie zobowiązania podatkowego w wysokości 5.800 zł do zapłaty pozostała kwota 1.600 zł plus odsetki w ww. wysokości. Podał też, że pobierają z żoną renty wypłacane przez ZUS, w tym S.Z. – 740,44 zł, jego żona – 641,92 zł miesięcznie. Na utrzymaniu mają dwóch synów, ponadto podatnik jest inwalidą II grupy i jest całkowicie niezdolny do pracy. Kwotę uzyskaną ze sprzedaży mieszkania stracili.
Decyzją z dnia 24 sierpnia 2005 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości. Organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że na podstawie art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm. – dalej O.p.) umorzenie zaległości podatkowej dokonywane jest na zasadzie uznania administracyjnego. Dlatego też nawet w razie spełnienia przesłanek umorzenia wymienionych w powołanym przepisie, organ podatkowy może odmówić uwzględnienia wniosku strony. Według Naczelnika Urzędu Skarbowego podnoszone przez podatnika okoliczności (trudna sytuacja materialna oraz zły stan zdrowia) nie mogą być uznane za okoliczności nadzwyczajne, ponieważ powstanie zaległości było konsekwencją świadomego działania podatnika. Podatnik podejmując decyzję o przeznaczeniu pieniędzy ze sprzedaży nieruchomości na działalność gospodarczą, a więc na cel niezgodny ze złożonym oświadczeniem, powinien był liczyć się z tym, że będzie zmuszony uiścić zaległy podatek od sprzedaży nieruchomości.
W odwołaniu od powyżej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie oraz o umorzenie odsetek. Powołał się ponownie na swoją trudną sytuację zdrowotną oraz materialną i stwierdził, że nie jest w stanie spłacić pozostałej części podatku wraz z rosnącymi odsetkami. Podkreślił też, że spłacił znaczną część podatku. Nie zakwestionował, że po sprzedaży mieszkania dysponował kwotą 116.000 zł, jednakże pieniądze te zainwestował w działalność gospodarczą, a należny podatek zamierzał spłacić w terminie dwóch lat. Z uwagi na nieuczciwość kontrahenta nie odzyskał jednak zainwestowanych pieniędzy, co stanowi sytuację wyjątkową.
Decyzją z dnia 4 listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Według Dyrektora Izby Skarbowej spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika. Natomiast ze względu na przyczynę powstania zaległości udzielenie ulgi podatkowej nie jest zgodne z interesem publicznym. Możliwość udzielenia ulgi istnieje bowiem zwłaszcza w sytuacji, gdy wnioskodawca znajduje się w trudnym położeniu, na które nie miał bezpośredniego wpływu, a więc szczególnie przy zdarzeniach losowych, takich jak powódź czy pożar. Podatnik decydując się na przeznaczenie całego przychodu ze sprzedaży nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej powinien być świadomy ponoszonego ryzyka i możliwości nieodzyskania zainwestowanych pieniędzy. W tej sytuacji udzielenie podatnikowi ulgi byłoby równoznaczne z przerzuceniem odpowiedzialności za zaległości podatkowe wnioskodawcy na podatników terminowo i regularnie płacących podatki. Organ podatkowy stwierdził, że odmawia przyznania ulgi nawet gdyby miało to spowodować konieczność zwiększenia pomocy publicznej dla rodziny podatnika.
W skardze na tę decyzję S.Z. wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji pierwszej instancji, powołując się po raz kolejny na swoją trudną sytuację materialną i zdrowotną.
Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę, uznając, że nie jest ona zasadna, gdyż nie narusza prawa. Sąd powołał art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.) na podstawie którego tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji. Z faktu, że decyzje podejmowane na podstawie art. 67 § 1 O.p. mają charakter uznaniowy wynika, że Sąd nie ma uprawnień do merytorycznej ich kontroli, może jedynie badać prawidłowość postępowania prowadzonego przez organy podatkowe oraz formalną prawidłowość decyzji. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe dokonały prawidłowego ustalenia sytuacji materialnej podatnika. Przeprowadzona została też wnikliwa analiza przedstawionych przez stronę argumentów.
Sąd zwrócił uwagę, że organ podatkowy nie polemizował z twierdzeniami S.Z. o istnieniu "ważnego interesu podatnika" w kwestii umorzenia zaległości podatkowej. Organ w uzasadnieniu decyzji podkreślił bardzo ciężką sytuację materialną podatnika i jego rodziny. Jednakże okoliczności, w jakich doszło do powstania zadłużenia podatników, którzy z góry założyli, że nie pokryją należności publicznoprawnych wynikających z dokonanej transakcji oraz nie zrealizują celu, który wskazali w złożonym organowi podatkowemu oświadczeniu nie pozwalają na uznanie, że udzielenie ulgi byłoby zgodne z interesem publicznym. Uwzględniona przez Dyrektora Izby Skarbowej została również sytuacja, w której ewentualne ściągnięcie w drodze egzekucji administracyjnej zaległej kwoty mogłoby spowodować konieczność sięgnięcia przez podatnika oraz członków jego rodziny do pomocy socjalnej, co będzie również stanowiło ciężar publiczny. Podano też przyczyny takiego stanowiska.
Sąd nie dostrzegł ani naruszenia zasad postępowania administracyjnego – podatkowego, ani też art. 67 § 1 O.p. Zdaniem Sądu nie doszło przy wydaniu zaskarżonej decyzji do naruszenia prawa materialnego ani zasad postępowania w zakresie podlegającym kontroli Sądu. Skarga nie ma zatem usprawiedliwionych podstaw.
Od powyższego wyroku została przez S.Z. wniesiona skarga kasacyjna. Wyrokowi WSA zarzucono:
- – na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – p.p.s.a. – naruszenie przepisów prawa procesowego mające wpływ na treść zaskarżonego rozstrzygnięcia, poprzez obrazę normy, a to art. 145 ust. 1 lit. c/ p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie zarzutu naruszenia art. 191 O.p. w sytuacji, gdy organy skarbowe obu instancji dopuściły się w sposób ewidentny naruszenia zasady swobody uznania administracyjnego, jak również przyjęciu, że WSA nie jest z mocy art. 1 ust. 1 ustawy o ustroju sądów administracyjnych powołany do ingerencji w zasadę wyrażoną w art. 191 O.p., nawet gdy do takiego naruszenia dochodzi.
Na zasadzie art. 188 p.p.s.a. z uwagi na naruszenie przepisów prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia WSA i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o wydanie wytycznych co do przeprowadzenia kontroli legalności decyzji Izby Skarbowej. Nadto wniesiono o przyznanie kosztów zastępstwa procesowego pełnomocnikowi za sporządzenie niniejszej skargi, jak również koszów postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym.
Dyrektor Izby Skarbowej nie wniósł na skargę kasacyjną odpowiedzi, ani nie złożył żadnego oświadczenia co do sposobu załatwienia sprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Sąd administracyjny dokonuje kontroli decyzji wyłącznie z punktu widzenia ich legalności. Nie dokonuje natomiast kontroli celowości decyzji. Jeżeli zatem organ działa, jak to miało miejsce w sprawie niniejszej, w ramach tzw. luzu decyzyjnego dopuszczanego przez prawo i z kilku możliwych rozstrzygnięć wybiera jedno (tu: odmowa umorzenia zaległości) to sąd słuszności takiego wyboru kwestionować nie może. Oznaczałoby to bowiem niedopuszczalną ingerencję w sferę zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracji publicznej, a więc sferę administrowania. Ta kwestia nie nasuwała wątpliwości od zarania sądowej kontroli decyzji administracyjnych (por. wyrok NSA z 11 czerwca 1981 r. SA 820/81 i wiele innych). Kontrola naruszeń prawa materialnego (w tym art. 67 § 1 O.p.) jest zatem ograniczona, jak to prawidłowo wyjaśniono w uzasadnieniu wyroku, do tego, czy decyzja mieści się w wyznaczonych przez prawo granicach uznania.
Zarzut naruszenia art. 191 O.p. przez organy podatkowe jest chybiony już tylko z tego powodu, że organ przyjął zgodnie z twierdzeniem podatnika ustalenia co do istnienia "ważnego interesu", o którym mowa w art. 67 § 1 O.p. Do niespornych w sprawie ustaleń faktycznych organy dokonały subsumcji tego przepisu, dokonując wyboru sposobu rozstrzygnięcia sprawy w ramach przysługującego im władztwa.
Z przyczyn wskazanych w uzasadnieniu wyroku ingerencja Sądu w ten wybór nie jest możliwa.
Mając powyższe na uwadze należało, na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzec jak w sentencji.