Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 15 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1722/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę M. H. i S. H. na odmowę wydania opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 26 sierpnia 2019 r. w przedmiocie odmowy wydania opinii zabezpieczającej. Pełna treść uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia, jak i innych wyroków powołanych poniżej, dostępna jest na stronie internetowej https://orzeczenia.nsa.gov.pl/.
Od powyższego wyroku S. H. wywiódł skargę kasacyjną, w której na podstawie art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a.") zarzucił naruszenie:
- - art. 119a § 1 w zw. z art. 119c, art. 119e i art. 119 f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej "O.p.") przez błędną ocenę stanowiska Skarżących i przyjęcie, ze przedstawiona do opinii czynność stanowi element zespołu czynności zmierzających do unikania opodatkowania,
- - art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 22 ust. 1f pkt 1 oraz art. 24 ust. 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm., dalej "u.p.d.o.f.") przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania przez przyjęcie, że przedstawiona do opinii czynność stanowi korzyść podatkową sprzeczną z ww. przepisami,
- - art. 119x § 4 w zw. z art. 119zf i art. 155 § 1 O.p. przez przyjęcie, że Szef Krajowej Administracji Skarbowej w pełni wykorzystał przysługujące mu środki pozwalające na wyjaśnienie wątpliwości, co do danych zawartych we wniosku, szczególnie przedstawionej przez Skarżących korespondencji.
W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku oraz uchylenie zaskarżonej odmowy wydania opinii zabezpieczającej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.
W niniejszej sprawie przesądzające znaczenie dla jej wyniku ma wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 kwietnia 2022 r., sygn. akt II FSK 466/21. W wyroku tym zostało wyrażone stanowisko odnośnie do wszystkich kwestii podniesionych w obecnie rozpoznawanej skardze kasacyjnej. Zgodnie zaś z art. 170 P.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Z kolei według postanowień art. 190 zdanie drugie P.p.s.a., nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
W nawiązaniu do postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów podnieść należy, że w przywołanym wyroku Sąd odniósł się do przesłanek sztuczności sposobu działania, sprzeczności korzyści podatkowej z przedmiotem i celem przepisów ustawy podatkowej. Ocenił, że przesądzenie tego, iż doszło do osiągniecia korzyści podatkowej przez Wnioskodawców, byłoby przedwczesne w postępowaniu dotyczącym wydania opinii. Do ewentualnego przesądzenia przez sąd w tym zakresie mogłoby bowiem dopiero dojść wskutek wydania, a następnie zaskarżenia do sądu, decyzji w postępowaniu podatkowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dopatrzył się uchybień organu w zakresie ustalania stanu faktycznego sprawy, gromadzenia dowodów i ich oceny. W przekonaniu Sądu postępowanie organu było w tym zakresie rzetelne i wystarczające do stwierdzenia zaistnienia przesłanek uzasadniających wydanie zaskarżonego aktu administracyjnego. Jego uzasadnienie jest wyczerpujące i przekonywujące, świadczy o wszechstronnym rozpatrzeniu sprawy, samo wydanie aktu postało poprzedzone należycie przeprowadzonym postępowanie wyjaśniającym, w wyniku, którego zgromadzono akta administracyjne umożliwiające rozpatrzenie sprawy.
W uzasadnieniu Sąd wskazał, że nieuzasadniony jest zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 119x § 4 w zw. z art. 119zf i art. 155 § 1 O.p. przez niepełne wykorzystanie instytucji wezwania w obliczu ujawnionych wątpliwości organu podatkowego, względnie poprzez nieskorzystanie z możliwości ponownego wezwania do wyjaśnienia wątpliwości, co do danych zawartych we wniosku. W ocenie Sądu nie zasługiwał również na aprobatę zarzut naruszenia art. 23 ust. 1 pkt 38 w zw. z art. 22 ust. 1f pkt 1 oraz art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f. przez ich błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę co do ich zastosowania poprzez przyjęcie, że przedstawiona do opinii czynność stanowi korzyść podatkową sprzeczną z ww. przepisami.
Zawarte w wyroku II FSK 466/21 stanowisko zostało uwzględnione w zaskarżonym wyroku, stosownie do przywołanego przez Sąd pierwszej instancji art. 190 zdanie pierwsze, który stanowi, że sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Pomimo, że Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że działa w warunkach związania wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego i wyjaśnił w czym owo związanie wyraża się, Skarżący zarzuty kasacyjne sformułował w taki sposób, jakby wyrok ten nie istniał i tym samym nie zostały przesądzone kwestie podnoszone w niniejszej skardze kasacyjnej. Skarżący nie zarzucił naruszenia art. 153 albo art. 170, czy też art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a. przez nieuwzględnienie oceny prawnej i stanowiska wyrażonego w ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarżący, wbrew przepisom prawa, dążył do ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie. Tymczasem, jak wynika z przywołanych przepisów P.p.s.a., wyrokiem II FSK 466/21 jest związany nie tylko Sąd pierwszej instancji ponownie rozpoznający sprawę, ale też Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznający skargę kasacyjną od wyroku wydanego w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy. Dlatego postawione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące kwestii już rozstrzygniętych prawomocnym wyrokiem uchylają się spod kontroli orzekającego w niniejszej sprawie Sądu odwoławczego.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.