Uzasadnienie
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością W. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.
Wyrok ten zapadł wskutek przyjęcia następujących ustaleń co do stanu sprawy:
Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w W. decyzją z dnia 2 grudnia 2006 r. określił zobowiązanie skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2001 w wysokości 14.843 zł w miejsce zadeklarowanego w wysokości 9.735 zł. Rozstrzygnięcie to wynikało z ustalenia, że skarżąca zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 18.239,54 zł wskutek zarachowania w poczet kosztów wydatku na nabycie materiałów budowlanych, twierdząc, że materiały te były wykorzystane do budowy stoiska firmy na targach, podczas gdy stoisko to wykonała na zlecenie skarżącej inna firma z materiałów własnych.
W odwołaniu od tej decyzji skarżąca zmieniła twierdzenia odnośnie sposobu wykorzystania zakupionych materiałów budowlanych podnosząc, że zostały one zużyte na remonty pomieszczeń wynajmowanych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.
Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia 24 lipca 2006 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wskazując, że pomimo wystosowania odpowiedniego wezwania skarżąca nie potrafiła przyporządkować, które materiały zostały zużyte do konkretnych robót remontowych.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skarżąca zarzuciła, że organy podatkowe nie przeprowadziły oględzin w wynajmowanych przez nią pomieszczeniach celem stwierdzenia, jakie prace remontowe były w nich wykonywane. Podniosła też, że do pomieszczeń tych nie ma dostępu ze względu na postawę wynajmującego, a znajdują się tam dokumenty obrazujące sposób wykorzystania zakupionych materiałów budowlanych.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 26 kwietnia 2007 r. skargę oddalił. Stwierdził, że ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie wykracza poza uprawnienie wynikające z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) [O.p.], ponieważ skarżąca nie udowodniła zużycia zakupionych materiałów budowlanych na cele związane z działalnością gospodarczą, a w szczególności nie przedstawiła żadnych umów z firmami lub osobami wykonującymi na jej zlecenie prace remontowe czy modernizacyjne, dokumentów świadczących o przejęciu ciążącego na właścicielu nieruchomości obowiązku remontu pomieszczeń w zakresie przekraczającym bieżące naprawy, ani kosztorysów lub projektów przebudowy lokali, uprawdopodobniających przeprowadzenie prac modernizacyjno-remontowych w obcym środku trwałym.
W skardze kasacyjnej, wywiedzionej na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) [P.p.s.a.] skarżąca wniosła o uchylenie w całości wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania, podnosząc zarzuty:
- 1. naruszenia prawa materialnego polegającego na niewłaściwym zastosowaniu przez uznanie, że ustalony w sprawie stan faktyczny nie odpowiada hipotezie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) [u.p.d.o.p.],
- 2. naruszenia przepisów postępowania, a to art. 145 § 1 w zw. z art. 145 § 2 P.p.s.a. w związku z art. 120, 122, 180 § 1, 191 i 229 O.p. przez nieuwzględnienie skargi pomimo zaistnienia w toku postępowania przed organami podatkowymi pierwszej i drugiej instancji poważnych naruszeń przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy.
W uzasadnieniu skarżąca wskazała, szeroko powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w sposób racjonalny w celu uzyskania przychodów, związane z tym celem zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio. Zarzuciła, iż niesłusznie przerzucono na nią ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskanym przychodem, zwłaszcza, że obowiązek dokumentacyjny dotyczy poniesienia wydatku, a nie samego wykonania usługi oraz że bezzasadnie odstąpiono od przeprowadzenia oględzin wynajmowanego przez nią lokalu.
Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Wobec postawienia zarówno zarzutu naruszenia prawa materialnego, jak i zarzutu naruszenia przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania.
Sformułowanie zarzutu naruszenia art. 145 § 1 P.p.s.a. bez wskazania jednej lub kilku jednostek redakcyjnych, stanowiących treść tego paragrafu, które naruszono, nie pozwala określić, czy skarżącej chodzi o to, że sąd powinien: uchylić decyzję ze względu na stwierdzenie naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik spraw (pkt 1 lit. a), uchylić decyzję ze względu na stwierdzenie naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (pkt 1 lit. b), uchylić decyzję ze względu na stwierdzenie innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 1 lit. c), stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części (pkt 2), czy też stwierdzić wydanie decyzji z naruszeniem prawa (pkt 3). Jakkolwiek treść zarzutu wydaje się odnosić do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., niemniej skarga kasacyjna powinna być sporządzona w taki sposób, by nie pozostawiać niejasności, bowiem sąd kasacyjny nie ma obowiązku dokonywać interpretacji wniosków skarżącej i domyślać się jej intencji. Już sama wadliwość konstrukcyjna skargi kasacyjnej uniemożliwia jej uwzględnienie.
Niezależnie jednak od powyższego należy zauważyć, że zarzut naruszenia przepisów postępowania sprowadza się do twierdzenia o wadliwości ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe. Kwestia uznania określonego wydatku za element kosztów uzyskania przychodów należy bowiem do zagadnień tworzących podstawę faktyczną rozstrzygnięcia podatkowego, gdyż powiązanie określonego wydatku z działaniem zmierzającym do osiągnięcia przychodu to sfera faktów. Jakkolwiek do kosztów uzyskania przychodów niewątpliwie można zaliczyć także takie wydatki, które na uzyskanie przychodu mają tylko wpływ pośredni – jak wydatki na urządzenie pomieszczeń służących działalności gospodarczej, czy to na targach, czy to w miejscu stałego wykonywania tej działalności – niemniej podatnik nie może oczekiwać od organów podatkowych, że będą one w stanie wykazać powiązanie (brak powiązania) określonego wydatku z przychodem.
Tylko podatnik bowiem ma wiedzę o tym, czemu miał służyć określony wydatek, jak był alokowany i jakie miał znaczenie w kalkulacjach związanych z perspektywą uzyskania efektu gospodarczego. Organy podatkowe były więc uprawnione do tego, by pytać skarżącą o sposób zagospodarowania zakupionych materiałów budowlanych i dociekać powiązania tego wydatku ze spodziewanymi przychodami. Wyjaśnienia podatnika, wsparte odpowiednimi dowodami, podlegają ocenie organów podatkowych, które zgodnie z regułami rządzącymi postępowaniem podatkowym, skodyfikowanymi w art. 122, 187 § 1 i 191 O.p., oceniają, czy wyjaśnienia te są wiarygodne, czy też nie. Nieporozumieniem jest więc twierdzenie skarżącej, że jej obowiązkiem było tylko wykazanie poniesienia kosztu, czyli, w realiach rozpoznawanej sprawy, przedstawienie faktur na zakup materiałów budowlanych, a rzeczą organów podatkowych było powiązanie tego wydatku z ewentualnie uzyskanym przychodem.
Przeciwnie, to do skarżącej, która zamierzała odnieść korzyść podatkową przez obniżenie podstawy opodatkowania, należało przedstawienie dowodów i przywołanie okoliczności wskazujących na kosztowy charakter poczynionych wydatków. Organy podatkowe z kolei obowiązane były do oceny, czy zgromadzone w sprawie dowody uprawniają ocenę, że poczynione wydatki można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
Zaakceptowanie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oceny dokonanej przez organy podatkowe, według której nie ma powiązania pomiędzy zakupieniem przez skarżącą materiałów budowlanych, a uzyskanym przez nią przychodem, nie budzi wątpliwości co do trafności rozstrzygnięcia. Niekorzystna dla skarżącej ocena organów podatkowych ma uzasadnienie i nie wykracza poza uprawnienie wynikające z art. 191 O.p. w sytuacji, gdy skarżąca wskazuje co najmniej dwa wykluczające się sposoby zagospodarowania zakupionych materiałów, z których pierwszy okazuje się w toku postępowania oczywiście nieprawdziwy, a odnośnie drugiego skarżąca wypowiada się ogólnikowo i niekonkretnie. Skoro, jak twierdzi skarżąca, przy pomocy zakupionych materiałów dokonano remontu wynajmowanego pomieszczenia, to w pełni uzasadnione są pytania o to, dlaczego w ten sposób ulepszano cudzy środek trwały, kto przeprowadzał roboty i na jakich czynnościach one polegały.
Brak zadowalającej odpowiedzi na te pytania w sposób oczywisty rzutuje na dokonaną przez organy podatkowe ocenę zebranych w sprawie dowodów i to rzutuje w sposób niekorzystny dla skarżącej. Zasadnie także odstąpiono od przeprowadzenia oględzin lokalu, ponieważ wobec braku wyjaśnień wskazanych kwestii oględziny te niczego by do sprawy nie wniosły – to, w jakim stanie byłby lokal w dacie przeprowadzenia oględzin nie mogłoby w żadnym stopniu świadczyć o tym, czyje nakłady stan taki spowodowały. Na marginesie można wspomnieć, że w zarzutach kasacyjnych nie wskazano na naruszenie art. 198 O.p., normującego przeprowadzanie dowodu z oględzin w postępowaniu podatkowym, a o przepisie tym wzmiankowano jedynie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej.
Wbrew zatem zarzutowi skargi kasacyjnej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie akceptując ustalenia faktyczne organów podatkowych nie naruszył przepisów postępowania, przeto zarzut naruszenia tych przepisów nie może być uwzględniony.
Jeśli chodzi o zarzut naruszenia prawa materialnego to jest on w istocie ukierunkowany na zwalczanie poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. Jeżeli bowiem ustalono, że wydatek na nabycie materiałów budowlanych nie został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, to zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym tak ustalony stan faktyczny nie odpowiada hipotezie cytowanego przepisu, a w konsekwencji zarzut skargi kasacyjnej uznać należy za oczywiście chybiony. Pogląd, w myśl którego zarzut naruszenia prawa materialnego nie może służyć podważaniu ustaleń faktycznych, nie budzi wątpliwości i ma charakter ugruntowanej zasady (por. J.P. Tarno, "Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi", LexisNexis 2008, teza 18 do art. 174, s. 432).
Powyższe rozważania uprawniają do wyprowadzenia wniosku, że żaden z zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej nie jest uzasadniony wskutek czego skarga ta, jako pozbawiona usprawiedliwionych podstaw, podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.