Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 13 lutego 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku (sygn. akt I SA/Gd 1325/12) oddalił skargę E. K. i J. K. (dalej; skarżący) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 10 października 2012 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r.
W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wskazał, co następuje:
W dniu 25 października 2010 r. skarżący nabyli nieruchomość gruntową letniskową, zabudowaną budynkiem. W związku z powyższym, w dniu 28 lipca 2011 r. skarżący złożyli informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której zadeklarowali do opodatkowania budynek letniskowy o pow. 231,31 m² oraz grunt letniskowy o pow. 3.382,68 m², przy czym grunt ten wykazali jako przedmiot opodatkowania podlegający zwolnieniu na podstawie art. 7 ust.1 pkt 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz.613, ze zm, zwanej dalej: u.p.o.l.).
W dniu 14 lutego 2012 r. Wójt Gminy K. wydał decyzję, w której ustalił wysokość zobowiązania na rzecz skarżących w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 3.158 zł.
Zaskarżoną decyzją Kolegium, po rozpatrzeniu odwołania podatników od ww. decyzji, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że zwolnienie podatkowe z art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. dotyczy tylko takich nieruchomości gruntowych, które znajdują się w granicach parków narodowych lub rezerwatów przyrody oraz są położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną i krajobrazową. Takie stanowisko znajduje poparcie w poglądach doktryny oraz orzecznictwie sądowoadministracyjnym.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na decyzję Kolegium skarżący zarzucili organowi naruszenie:
- - przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 u.p.o.l. oraz brak zastosowania art. 7 ust.1 pkt 8 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że sporny grunt nie jest objęty zwolnieniem od podatku od nieruchomości;
- - przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej zwana: O.p.) poprzez pominięcie przy rozstrzyganiu sprawy części okoliczności istotnych dla sprawy (dotyczących położenia przedmiotowej nieruchomości na terenie R.).
Skarżący twierdzili, że nieprawidłowo ustalono wysokość podatku od nieruchomości za 2012 r., zawyżając jego wysokość o kwotę 1455 zł.
W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, iż grunt letniskowy będący przedmiotem ich własności, położony jest na terenie Wdzydzkiego Parku Krajobrazowego i jednocześnie na terenie R. Powołując się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 października 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 220/09 skarżący argumentowali, że nie ma wymogu, aby grunt, który jest położony na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową musiał być dodatkowo położony w parku narodowym lub rezerwacie przyrody. Wystarczającą przesłanką do zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntu na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. jest jego położenie na terenie objętym ochroną. Ponadto przedmiotowy grunt znajduje się na terenie rezerwatu przyrody – R., który z uwagi na fakt niedoprecyzowania definicji zwrotu "rezerwat przyrody" użytego w art. 7 ust.1 pkt 8 u.p.o.l. można uznać za rezerwat przyrody.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko.
We wskazanym na wstępie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wyjaśnił, iż zwolnienie przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. należy rozumieć w ten sposób, że nawet jeśli grunt objęty jest ochroną, aby mógł korzystać ze zwolnienia musi znajdować się na terenie parku narodowego lub rezerwatu przyrody. Zdaniem Sądu okoliczność, iż grunt położony jest na terenie W. i jednocześnie na terenie R., nie jest wystarczającą przesłanką do zastosowania tego zwolnienia.
Sąd przywołał art. 6 ust. 1, art. 18 ust. 1 i art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz.U. z 2009 r. Nr 151, poz. 1220 ze zm.). Z przepisów tych wywiódł, iż obszary ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej ustawodawca zarezerwował dla parków narodowych i rezerwatów przyrody, a nie dla parków krajobrazowych. Tylko w parku narodowym lub rezerwacie przyrody wyznacza się obszary ochrony ścisłej, czynnej, krajobrazowej.
Od ww. wyroku Sądu pierwszej instancji skarżący wnieśli skargę kasacyjną, w której wnieśli o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Wyrokowi zarzucili naruszenie prawa materialnego w rozumieniu art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: P.p.s.a.), tj. błędną wykładnię art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. prowadzącą do uchybienia Sądu polegającego na nieprawidłowej ocenie co do braku zastosowania przez organ administracji publicznej art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że zwolnienie przedmiotowe przewidziane tym przepisem należy rozumieć w ten sposób, że nawet jeśli grunt objęty jest ochroną, aby mógł korzystać ze zwolnienia musi znajdować się na terenie parku narodowego lub rezerwatu przyrody, co z kolei doprowadziło do tego, iż Sąd nieprawidłowo przyznał rację organom administracji odmawiającym zastosowania powyższego zwolnienia w stosunku do gruntu stanowiącego sporną działkę.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna jest oczywiście bezzasadna.
Stan faktyczny sprawy jest bezsporny, natomiast przedmiotem sporu prawnego jest wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l.
W myśl tego przepisu zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają grunty położone na obszarach objętych ochroną ścisłą, czynną lub krajobrazową, a także budynki i budowle trwale związane z gruntem, służące bezpośrednio osiąganiu celów z zakresu ochrony przyrody – w parkach narodowych oraz w rezerwatach przyrody. Z literalnej interpretacji art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. wynika jednoznacznie, że zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają wyłącznie grunty znajdujące się na terenach parków i rezerwatów. Oznacza to, że nawet jeżeli grunt objęty jest ochroną (np. leży w otulinie parku lub rezerwatu), aby mógł korzystać ze zwolnienia, musi być położony w parku lub rezerwacie.
Za takim rozumieniem art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. przemawia wykładnia systemowa zewnętrzna przepisów ustawy o ochronie przyrody, stanowiących kontekst dla wykładni cytowanego przepisu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, które nie wychodzą poza kontekst systemowy ustawy podatkowej.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz.U. Nr 92, poz. 880 ze zm.) formami ochrony przyrody są: parki narodowe, rezerwaty przyrody, parki krajobrazowe, obszary chronionego krajobrazu, obszary Natura 2000, pomniki przyrody, stanowiska dokumentacyjne przyrody nieożywionej, użytki ekologiczne, zespoły przyrodniczo-krajobrazowe i ochrona gatunkowa roślin, zwierząt, grzybów i porostów.
W myśl art. 18 cytowanej ustawy dla parków narodowych, rezerwatów przyrody i parków krajobrazowych wymagane jest sporządzenie i realizacja planu ochrony. Jednakże, zgodnie z art. 20 ust. 3 pkt 3 cytowanej ustawy, tylko dla parku narodowego oraz rezerwatu przyrody wymagane jest by plan ochrony zawierał wskazanie obszarów ochrony ścisłej (art. 5 pkt 9 cytowanej ustawy), czynnej (art. 5 pkt 5) i krajobrazowej (art. 5 pkt 8).
Unormowania ustawy o ochronie przyrody stanowią jednoznacznie, że obszary ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej przewidziane są jedynie dla parków narodowych i rezerwatów przyrody.
Oznacza to, że grunty objęte zwolnieniem przedmiotowym, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l., to grunty położone na terenie parków narodowych, rezerwatów przyrody, w obszarze ochrony ścisłej, czynnej i krajobrazowej. Na gruncie omawianego zwolnienia (art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l.) bez znaczenia prawnego pozostaje fakt, że grunty położony jest na terenie objętym inną formą ochrony poza parkiem narodowym, rezerwatem przyrody. Rozstrzygającą kwestią jest to, że grunty nie leżą na terenie parku narodowego czy rezerwatu przyrody w obszarze ochrony ścisłej, czynnej, krajobrazowej.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.