Uzasadnienie
Organ egzekucyjny - Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. - prowadzi postępowanie egzekucyjne na podstawie czterech tytułów wykonawczych, wystawionych z powodu nieuregulowania szeregu zaległości podatkowych przez W. K. W związku z zarzutami dłużnika, zawartymi w piśmie z dnia 27 września 2004 r., a dotyczącymi niedoręczenia upomnienia, odnoszącego się do należności stwierdzonej w jednym z czterech tytułów wykonawczych, zaszła konieczność zajęcia stanowiska przez wierzyciela.
Wierzyciel - Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. G. - po uchyleniu jego wcześniejszego postanowienia przez Dyrektora Izby Skarbowej w G., wyraził swoje stanowisko w postanowieniu z dnia 2 marca 2005 r. W postanowieniu tym cofnął wniosek o prowadzenie egzekucji administracyjnej na podstawie jednego z tytułów wykonawczych, podtrzymując wniosek o prowadzenie egzekucji na podstawie pozostałych tytułów wykonawczych.
Cofnięcie wniosku w stosunku do jednego z tytułów wykonawczych nastąpiło ze względu na niespełnienie wymogów formalnych doręczenia upomnienia w trybie art. 44 Kodeksu postępowania administracyjnego (zwanego dalej w skrócie: k.p.a.).
Co do pozostałych trzech tytułów, wierzyciel wskazał, że upomnienia zostały dłużnikowi doręczone prawidłowo i dłużnik tego nie kwestionuje.
Wspomniane postanowienie utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w G. dnia 29 kwietnia 2005 r., a skargę na postanowienie Dyrektora oddalił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 27 czerwca 2006 r. (sygn. akt I SA/Gd 519/05).
Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonego zarzutu odpowiada prawu. Wierzyciel potwierdził bowiem zasadność tego zarzutu z uwagi na naruszenie art. 44 k.p.a.
Odnosząc się natomiast do podniesionej przez skarżącego kwestii zastosowania w stosunku do niego zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 pkt 8 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - Dz.U. z 2002 r., Nr 110, poz. 968 ze zm. - zwanej dalej w skrócie: "u.p.e.a."), Sąd wskazał, że zagadnienie to mogłoby być analizowane wyłącznie w przypadku zachowania terminu z art. 27 § 1 pkt 8 u.p.e.a. do wniesienia zarzutu. Rozważania w tym zakresie wykraczają jednak poza zakres kognicji w niniejszej sprawie, gdyż jedynie egzekucja obowiązków o charakterze niepieniężnym wymaga stanowiska wierzyciela co do zarzutu zgłaszanego na podstawie art. 33 pkt 8 u.p.e.a.
Skargę kasacyjną od opisanego wyżej orzeczenia złożył W. K., reprezentowany przez radcę prawnego. Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 15 § 1 u.p.e.a. w związku z niedoręczeniem upomnienia oraz naruszenie art. 33 pkt 8 u.p.e.a., przez zastosowanie zbyt surowego środka egzekucyjnego.
W uzasadnieniu autor skargi kasacyjnej podał, że skarżący kwestionował również fakt otrzymania tytułów wykonawczych w pozostałych trzech sprawach. Wynika to z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. z dnia 30 września 2005 r. Tymczasem egzekucja administracyjna może być wszczęta dopiero po uprzednim doręczeniu upomnienia (art. 15 § 1 u.p.e.a.).
Wspomniany autor wskazał nadto, że dłużnik podnosił wielokrotnie fakt swojej trudnej sytuacji materialnej i zdrowotnej. Skarżący został uznany za niezdolnego do pracy i utrzymuje się z renty. Nie ma zatem żadnych możliwości spłaty zaległości podatkowych. Egzekucja może być natomiast prowadzona z nieruchomości należącej obecnie do jego żony, na której została wpisana hipoteka przymusowa. W tym świetle należy odwołać się do art. 33 pkt 8 u.p.e.a. Stosowany wobec skarżącego środek egzekucyjny jest bowiem zbyt uciążliwy, a prowadzenie dalszej egzekucji skazuje go na wegetację.
W konsekwencji strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku, uwzględnienie skargi oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego i postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o jej odrzucenie, względnie oddalenie, oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Błędne jest przekonanie autora skargi kasacyjnej, jakoby art. 15 § 1 u.p.e.a. był przepisem prawa materialnego. Jest to bowiem przepis postępowania, co wynika zarówno z jego treści, jak i jego umiejscowienia w systemie prawa. Jeśli chodzi o treść, to art. 15 § 1 u.p.e.a. nie zawiera norm, które określają treść decyzji co do praw i obowiązków przydawanych lub nakładanych albo ustalają skutki nieprzestrzegania norm prawa materialnego. Przepis ten natomiast skupia normy regulujące tok czynności podejmowanych w celu przymusowego wykonania decyzji administracyjnych (zob. J. Boć [w:] praca zbiorowa pod red. J. Bocia, Prawo administracyjne, Wydawnictwo Kolonia Limited, Wrocław 1994, s. 23). W odniesieniu zaś do umiejscowienia w systemie prawa trzeba podkreślić, że art. 15 § 1 zawarty jest w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Reguluje też kwestię wszczęcia postępowania egzekucyjnego, a nie określenia praw i obowiązków skarżącej wynikających z prawa podatkowego. Te zostały określone w ramach decyzji wymiarowych, na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze.
Skoro art. 15 § 1 u.p.e.a. nie jest przepisem prawa materialnego, to Sąd kasacyjny nie był władny badać zaskarżonego wyroku pod kątem podstawy z art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie: "p.p.s.a.". Naruszenie prawa materialnego, o którym mowa w tej podstawie, może dotyczyć wyłącznie naruszenia przepisów prawa administracyjnego materialnego, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonego wyroku (wyrok NSA z dnia 15 marca 2005 r., sygn. akt OSK 1252/04, teza publ. w pracy zbiorowej pod red. B. Dautera, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzecznictwo, Wydawnictwo Oficyna, Warszawa 2007, s. 260, teza 20).
Nie oznacza to jednak zaniechania kontroli zaskarżonego wyroku w świetle wskazanego przepisu. Błędne przyporządkowanie przepisu do jednej z podstaw kasacyjnych, wymienionych w art. 174 p.p.s.a., nie prowadzi bowiem do automatycznego oddalenia skargi kasacyjnej. W takim wypadku należy rozważyć postawiony zarzut w ramach drugiej podstawy. W niniejszej sprawie tą podstawą było wskazane w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 104/05, OSP 2007, nr 1, poz. 7).
Analizując w powyższym kontekście zarzut naruszenia art. 15 § 1 u.p.e.a., należy zwrócić uwagę, że jest to przepis postępowania administracyjnego. Świadczy o tym jednoznacznie zamieszczenie go w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Poza tym z treści art. 19 i 20 tej ustawy wynika, że egzekucję prowadzą organy administracji publicznej. Tymczasem art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy wyłącznie naruszenia przepisów postępowania sądowego (zob. cytowany wyżej wyrok z 11 stycznia 2006 r.). Trzeba mieć bowiem na uwadze, że skarga kasacyjna jest wnoszona przeciwko orzeczeniu sądowemu, a nie przeciwko orzeczeniu organu administracji (art. 173 § 1 p.p.s.a.). Jej podstawy muszą więc odnosić się do orzeczenia sądowego, a nie do orzeczenia organu administracji (szerzej: B. Gruszczyński [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie II, Wydawnictwo Wolters Kluwer, 2006, s. 387 - 389, teza 20).
Przedstawione wyżej rozważania prowadzą do wniosku, że niemożliwa jest ocena zarzutu naruszenia art. 15 § 1 u.p.e.a. także w ramach drugiej podstawy kasacyjnej. Autor skargi kasacyjnej nie powiązał tego przepisu z odpowiednim przepisem postępowania sądowego. Takim przepisem mógł być np. art. 151 p.p.s.a., który stanowił podstawę prawną zaskarżonego orzeczenia oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Wymagałoby to oczywiście odpowiedniego sformułowania związku tych regulacji, lecz jest to - jak dowodzi kilkuletnia już praktyka na tle art. 174 p.p.s.a. - w pełni wykonalne.
Wadliwe sformułowanie zarzutu skargi kasacyjnej nie pozwalało skontrolować zaskarżonego wyroku. To samo dotyczy drugiego zarzutu skargi kasacyjnej, tj. zarzutu naruszenia art. 33 pkt 8 u.p.e.a., którego również nie powiązano z odpowiednim przepisem procedury sądowoadministracyjnej. Dlatego wyłącznie na marginesie Sąd kasacyjny zauważa, że fakt doręczenia dłużnikowi upomnień, o nr 1457, 1458 i 1459, związanych z należnościami, objętymi później trzema tytułami wykonawczymi (SM 2/3582/04, SM 1/3583/04 oraz SM 1/3584/04) wynika jednoznacznie z dokumentu potwierdzenia odbioru (k.12 akt administracyjnych), a zarzut naruszenia art. 33 pkt 8 u.p.e.a. był bezprzedmiotowy już tylko z tej przyczyny, że w tej kwestii wierzyciel nie wypowiadał się i nie mógł tego uczynić z racji na treść art. 34 § 1 u.p.e.a.
Należy przy tym zauważyć, że oceniane przez Sąd pierwszej instancji postanowienie zawierało jedynie stanowisko wierzyciela, podczas gdy same zarzuty dłużnika zostały rozpatrzone w innym postanowieniu, od którego skargę oddalił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku prawomocnym wyrokiem z dnia 12 grudnia 2006 r. (sygn. akt I SA/Gd 361/06).
Odnosząc się do wniosku Dyrektora Izby Skarbowej o odrzucenie skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że brak było ku temu podstaw, gdyż złożony przez skarżącego środek odwoławczy zawierał wszystkie elementy przewidziane w art. 176 p.p.s.a., a błąd w nazwisku skarżącego stanowił jedynie omyłkę pisarską jego pełnomocnika.
Z przytoczonych względów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postanowiono na mocy art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).