Uzasadnienie
Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 8 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Bk 195/09, mocą którego oddalono skargę W. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. w przedmiocie podatku od środków transportowych za 2008 r.
W motywach orzeczenia Sąd podał, że decyzją z 17 marca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta B. z 22 grudnia 2008 r. w sprawie określenia W. S. zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2008 r.
Organ odwoławczy wskazał, że Skarżący 15 października 2003 r. nabył samochód ciężarowy GAZ o numerze rejestracyjnym [...]. Samochód ten nie został przerejestrowany i Skarżący nadal posługuje się dowodem rejestracyjnym poprzedniego właściciela. Z karty rejestracyjnej pojazdu wynika m.in., że jest to samochód ciężarowy GAZ 53A, masa własna 2960 kg, maksymalna masa całkowita 5590 kg, rok produkcji 1981.
SKO podniosło, że istota sporu dotyczy opodatkowania pojazdu w sytuacji, gdy, jak twierdzi Skarżący, samochód ten został nabyty w celu zastosowania go jako pogotowie techniczne i w takim kierunku jest on modernizowany. Organ wyjaśnił, że ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm. (dalej w skrócie: "u.p.o.l."), w art. 12 ust. 1 pkt 2 przewiduje zwolnienie od podatku od środków transportowych dla pojazdów specjalnych oraz pojazdów używanych do celów specjalnych w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym.
Następnie wyjaśnił definicję pojazdu specjalnego (art. 2 pkt 36 ustawy z 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym - Dz. U. z 2005 r., Nr 108, poz. 908 ze zm. - i uznał, że pojazd Skarżącego nie może być uznany za pojazd specjalny. Skarżący nadal posługuje się dowodem rejestracyjnym wskazującym na to, że jest to samochód ciężarowy uniwersalny. SKO wskazało, że o tym, który pojazd należy do pojazdów specjalnych, rozstrzyga data pierwszej rejestracji i wpis w dowodzie rejestracyjnym. Dodatkowo Organ podkreślił, że jeżeli Podatnik kwestionuje wpisy w dowodzie rejestracyjnym, powinien dążyć do ich zmiany przez właściwy organ rejestrujący pojazdy. Dopiero po uzyskaniu zmiany w dowodzie rejestracyjnym Podatnik będzie mógł skorzystać ze zwolnienia podatkowego.
W skardze skierowanej do Sądu Skarżący wniósł o uchylenie decyzji SKO jako ograniczającej prawo swobody działania, naruszającej prawa obywatela zagwarantowane przez Konstytucję RP i art. 9 K.p.a. Skarżący wywodził, że nabyty przez niego pojazd jest samochodem ciężarowym uniwersalnym, tzn. że przeznaczony jest do pełnienia różnych funkcji w zależności od potrzeb. Zmiana funkcji samochodu nie jest, jego zdaniem, zabroniona prawem.
Wojewódzki Sąd Administracyjny nie uznał skargi za zasadną. Powołał treść art. 8 pkt 1 u.p.o.l. i art. 12 ust. 1 tej ustawy, a także art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym i podzielił stanowisko Organów, że ustalenie istnienia obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych bądź zwolnienia od tego podatku determinowane jest zapisem zawartym w dokumencie urzędowym, jakim jest dowód rejestracyjny pojazdu. W dowodzie rejestracyjnym Skarżącego jako rodzaj pojazdu wskazano samochód ciężarowy uniwersalny. Dopóki w dowodzie rejestracyjnym tego pojazdu nie oznaczono, że jest on pojazdem specjalnym, dopóty samochód ciężarowy Skarżącego nie będzie zwolniony od podatku od środków transportowych na podstawie art. 12 u.p.o.l. Sama modernizacja pojazdu nie jest wystarczająca dla korzystania z tego zwolnienia.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku zarzucono naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwanej dalej P.p.s.a. - przez jego niezastosowanie, mimo naruszenia przez Organy art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 194 § 3, art. 210 § 4 i art. 207 § 2 Ordynacji podatkowej, co doprowadziło do błędnego ustalenia stanu sprawy.
Strona zarzuciła też naruszenie prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. w zw. z art. 8, art. 9, art. 10, art. 11 i art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 2 pkt 36 i art. 66 ust. 3a pkt 6b Prawa o ruchu drogowym przez błędną wykładnię i nieuchylenie decyzji Organu odwoławczego oraz przyjęcie, że data pierwszego wpisu w dowodzie rejestracyjnym determinuje ustalenie istnienia obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych.
Na tej podstawie Strona wniosła o zmianę zaskarżonego wyroku przez jego uchylenie oraz uchylenie decyzji Organów obu instancji wydanych w sprawie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Organowi pierwszej instancji, a ponadto o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zdaniem Strony, Burmistrz Miasta B. winien był ustalić stan faktyczny, co do konstrukcji i warunków technicznych pojazdu i czy stan ten odpowiada formalnemu zapisowi w dowodzie rejestracyjnym. Strona domagała się bowiem przeprowadzenia dowodu przeciw dokumentowi, jakim jest dowód rejestracyjny, a Organ miał obowiązek podjąć działania, by ustalić rzeczywisty cel obywatela. Organ powinien też poinformować go, że oświadczenia o przeznaczeniu pojazdu nie honoruje, a Skarżący powinien bezwzględnie przerejestrować pojazd.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
- 1. Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy.
Problematyka opodatkowania "pojazdów specjalnych" była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 13 stycznia 2011., sygn. akt II FSK 1599/09, przyjął, iż o tym, czy pojazd korzysta ze zwolnienia od podatku od środków transportowych jako pojazd specjalny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych decyduje wyłącznie to, czy mieści się on w definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Ta okoliczność powinna być ustalona przy zachowaniu reguł postępowania dowodowego przez Organ podatkowy.
Sąd I instancji bezkrytycznie oparł się na wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 11 września 2007 r., który wyraził z kolei pogląd, iż ustalenie istnienia zwolnienia z obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych, bądź zwolnienia od tego podatku determinowane jest zapisem zawartym w dokumencie urzędowym, jakim jest dowód rejestracyjny pojazdu.
W rozumowaniu Sądu I instancji nie sposób nie dostrzec zbyt daleko idących nieprawidłowości, co czyni uzasadnionym zarzut niedostrzeżenia uchybień dotyczących postępowania dowodowego.
Oceniając sprawę w tym aspekcie, Sąd popełnił istotne błędy, posługując się przy tym zbyt daleko idącymi uproszczeniami. Formułując pogląd o konieczności oznaczenia w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, iż jest on pojazdem specjalnym – wskazał jedynie na moc dowodową dokumentu urzędowego. Sąd nie uzasadnił, dlaczego określenie "pojazd specjalny" w dowodzie rejestracyjnym miałoby mieć decydujący charakter przy ocenie prawa do ulgi.
Zauważyć bowiem należy, iż art. 12 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy odwołuje się do pojęcia pojazdu specjalnego "w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym". Sąd stwierdził, że ustalenie rodzaju, przeznaczenia i funkcji środka transportowego należy do organu rejestrującego pojazdy. Wobec tego należałoby rozważyć, jaki to przepis nakazuje (lub daje uprawnienie) temu organowi rozstrzygnięcie, czy rejestrowany pojazd zalicza się do kategorii specjalnych w rozumieniu art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Brak takiego przepisu zarówno w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z 27.09.2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruch oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r., Nr 137, poz. 968 ze zm.) jak i w rozporządzeniu tegoż Ministra z 22.07.2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322 ze zm.) oraz w rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej... z dnia 11 października 2007 r. w sprawie warunków poruszania się po drogach pojazdów specjalnych... (Dz. U. Nr 201, poz. 1454).
We wzorze decyzji o rejestracji pojazdu stanowiącym załącznik do cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22.07.2002 r. nie przewidziano odrębnego oznaczenia dla pojazdów specjalnych. Wobec powyższego w spornej w nin. sprawie kwestii nie sposób przyjąć, że o rodzaju pojazdu decyduje wpis w dowodzie rejestracyjnym.
O tym czy pojazd korzysta ze zwolnienia od podatku od środków transportowych jako pojazd specjalny na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. decyduje wyłącznie to, czy mieści się on w definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Ta okoliczność powinna być ustalona przy zachowaniu reguł postępowania dowodowego przez Organ podatkowy, który winien ustalić czy samochód ciężarowy stał się – wskutek modernizacji – pojazdem specjalnym.
Już tylko z tych przyczyn zaskarżony wyrok nie może się ostać.
- 2. Dokonując wykładni pojęcia "pojazd specjalny", Sąd ograniczył się do powtórzenia wywodów wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 11 września 2007 r. Argumentacji tej Sąd nie przeanalizował dogłębnie i można wnosić, że podzielił ją w całej rozciągłości. Zwrócić należy jednak uwagę, iż Sąd nie jest zwolniony od każdorazowej samodzielnej wykładni mającego zastosowanie w sprawie przepisu. Tym bardziej powinien to uczynić, gdy przywołany pogląd jest co najmniej wątpliwy. Zatem, dla rozstrzygnięcia sprawy konieczna jest ocena pojazdu w świetle definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym tak, co do specjalnej funkcji, jak i związku z dostosowaniem nadwozia, względnie wyposażenia. Nie wydaje się, by dokonanie takiej oceny wymagało posiadania "wiadomości specjalnych", jednakże kwestię czy w sprawie należy zasięgnąć opinii biegłego, powinien rozstrzygnąć samodzielnie Organ prowadzący postępowanie dowodowe.
- 3. Mając powyższe na uwadze, należało na podstawie art. 185 § 1 i art. 203 pkt 1 P.p.s.a. orzec jak w sentencji.