Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 3 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Po 1065/07, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę M. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 2 kwietnia 2007 r. w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.
W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że w dniu 1 września 2006 r. skarżąca złożyła zeznanie podatkowe, w którym wykazała darowiznę w łącznej kwocie 25.000 zł otrzymaną od W. K. w latach 1990 - 2000. Do zeznania M. D. dołączyła umowę darowizny z dnia 26 listopada 2002 r., której stroną była matka skarżącej J. D. oraz oświadczenie osoby trzeciej – J. D. z dnia 28 listopada 2003 r., potwierdzające, że W. K. darowała M. D. w okresie od dnia 1 kwietnia 1985 r. do dnia 31 grudnia 2001 r. kwotę 25.000 zł.
Z umowy darowizny z dnia 26 listopada 2002 r. wynikało, że J. D. przyjmowała sukcesywnie w latach 1985 - 2001 darowizny pieniężne na rzecz małoletniej wówczas córki M. D., z których 24.000 zł przekazała skarżącej w dniu 7 sierpnia 2002 r., zaś 1.000 zł wpłaciła w dniu 22 grudnia 2002 r. na jej konto bankowe.
Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. stwierdził, że zebrane dokumenty zawierają sprzeczne informacje co do dat, w których darowizny miały być dokonywane. Zdaniem organu podatkowego, strona nie wykazała, że przedmiotowe darowizny miały faktycznie miejsce, a rzeczywistym celem złożenia zeznania podatkowego była chęć wzruszenia ostatecznych decyzji w sprawie ustalenia M. D. zryczałtowanego podatku dochodowego za 2002 r. i 2003 r. z tytułu nieujawnionych źródeł przychodu.
Mając powyższe na względzie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. decyzją z dnia 29 grudnia 2006 r. umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe prowadzone wobec skarżącej w sprawie ustalenia podatku od spadków i darowizn.
Po rozpoznaniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia 2 kwietnia 2007 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji.
W skardze do sądu administracyjnego M. D. zarzuciła naruszenie przepisów prawa podatkowego.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w motywach rozstrzygnięcia wskazał, że postępowanie organów podatkowych odpowiadało zasadom przewidzianym w art. 121, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.
Zdaniem Sądu, organy podatkowe słusznie uznały, że zeznanie podatkowe oraz załączona do niego umowa zawierały sprzeczne ze sobą informacje odnośnie dat (w tym dat końcowych), w których miały być dokonywane sporne darowizny. M. D., zeznając jako strona w obecności matki J. D., nie potrafiła wyjaśnić powodów wystąpienia tych sprzeczności. W zeznaniach strony nie było również mowy o zdolności finansowej darczyńcy do dokonywania darowizn, ani o sposobie przepływu środków finansowych od darczyńcy do matki, ani też o sposobie gospodarowania przedmiotem darowizny. Skarżąca nie poparła ponadto żadnymi dowodami swoich zeznań o szczególnej więzi łączącej ją z W. K. Ani M. D., ani jej matka nie potrafiły w toku postępowania podać dokładnego adresu W. K., pod którym zamieszkiwała w Belgii, nie okazały żadnego dowodu na fakt utrzymywania więzi rodzinnych, wyrażania wdzięczności w postaci listów, kart świątecznych, życzeń imieninowych itp.
Sąd podkreślił także, że o wiarygodności umowy darowizny z dnia 26 listopada 2002 r. i oświadczenia z dnia 28 listopada 2003 r. nie przesądzał fakt poświadczenia znajdujących się na tych dokumentach podpisów odpowiednio przez wójta gminy B. i notariusza.
W przekonaniu składu orzekającego zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego było założenie organów podatkowych, że gdyby matka skarżącej faktycznie otrzymała sporne środki, to zostałyby one zdeponowane w banku w celu zabezpieczenia ich realnej siły nabywczej. Zastrzeżeń Sądu nie budziło również uznanie za niewiarygodne oświadczenia J. D., osoby nie będącej stroną umowy darowizny. J. D. bez wskazania źródeł podanych w oświadczeniu faktów i bez przytoczenia konkretnych okoliczności faktycznych twierdziła, że skarżąca w okresie od dnia 1 kwietnia 1985 r. do dnia 31 grudnia 2001 r. otrzymywała darowizny także od W. i Z. K. W świetle przedstawionych okoliczności Sąd ocenił jako prawidłowe końcowe wnioski organów podatkowych, że skarżąca nie udowodniła, iż W. K. dokonała na jej rzecz darowizny środków pieniężnych. Przyjęcie stanu zasobów wskazywanych przez stronę byłoby bowiem – według Sądu - sprzeczne z zasadami wiedzy, doświadczenia życiowego i logicznego rozumowania.
W końcowej części rozważań Sąd – w ślad za organami podatkowymi – uznał, że zeznanie podatkowe zgłoszone zostało przez M. D. w celu uniknięcia niekorzystnych skutków podatkowych w postaci zryczałtowanego opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów. Okoliczność otrzymania darowizny została zakwestionowana w toku postępowań dotyczących podatku dochodowego (por. sprawy o sygn. akt I SA/Po 1180/05 i I SA/Po 1181/05).
W przekonaniu Sądu pierwszej instancji, wobec braku przedmiotu opodatkowania (darowizny) postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało prawidłowo umorzone (art. 207 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.).
W skardze kasacyjnej M. D. wniosła o uchylenie powyższego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie przepisów postępowania:
1/ art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy m. in. poprzez zaniechanie wezwania na świadka J. D., 2/ art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego poprzez uznanie, że skarżąca i jej matka nie potrafiły podać adresu belgijskiego W. K., mimo iż Sąd dysponował kserokopią belgijskiego dowodu osobistego W. K. przedstawionego przez skarżącą.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że mimo wątpliwości co do rzeczywistego dokonania darowizny nie wezwano na świadka J. D., która posiadała wiedzę na temat przedmiotowej umowy i faktycznego przekazywania pieniędzy skarżącej przez darczyńcę.
M. D. argumentowała, że na jej niekorzyść interpretowano zarówno okoliczność nieprzekazania środków pieniężnych do depozytu bankowego, mimo braku takiego obowiązku, jak i fakt, że matka i córka nie potrafiły przypomnieć sobie dokładnego zagranicznego adresu darczyńcy, choć w aktach sprawy znajdowała się kserokopia belgijskiego dowodu osobistego W. K. Zdaniem strony skarżącej przywołane okoliczności nie mogły przesądzać o braku umowy darowizny.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, co powoduje jej oddalenie, w oparciu o art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
W skardze kasacyjnej zostały przytoczone tylko zarzuty naruszenia art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Są to przepisy regulujące postępowanie przed organami podatkowymi a nie przed sądem administracyjnym. Tymczasem skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym od orzeczenia sądu administracyjnego pierwszej instancji. Powołanie się więc przez autora skargi wyłącznie na przepisy Ordynacji podatkowej, bez odniesienia się do przepisów postępowania sądowoadministracyjnego, stanowi o wadliwości tak sporządzonego środka odwoławczego w świetle art. 176 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Nie bez znaczenia dla oceny złożonej skargi kasacyjnej w sprawie niniejszej pozostaje również brzmienie art. 174 pkt 2 powołanej ustawy. Z przepisu tego wynika mianowicie, że dla skuteczności zarzutu naruszenia przepisów postępowania ustawodawca wymaga wykazania, iż takie uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W żadnej z części skargi kasacyjnej, ani w jej osnowie ani też w uzasadnieniu, nie podjęto nawet próby wykazania istnienia takiej okoliczności.
Przechodząc do kontroli zasadności merytorycznej sformułowanych w skardze kasacyjnej zarzutów, podnieść trzeba, że kluczowe znaczenie w tym zakresie posiada ocena wiarygodności przedstawionej przez skarżącą umowy darowizny z dnia 26 listopada 2002 r., której stroną była matka skarżącej oraz oświadczenia J. D. z dnia 28 listopada 2003 r., potwierdzającego, że skarżąca została obdarowana przez W. K. łączną kwotą 25.000 zł w okresie od kwietnia 1985 r. do grudnia 2001 r.
Ocena wiarygodności wskazanych wyżej dowodów została dokonana zarówno przez organy podatkowe w trakcie szeregu postępowań prowadzonych w przedmiocie ustalenia skarżącej zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu ze źródeł nieujawnionych za lata 2002 i 2003, jak i przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyrokach z dnia 26 września 2006 r. sygn. akt I SA/Po 1180/05 i I SA/Po 1181/05 dotyczących wznowienia postępowań w wymienionych sprawach.
Sąd pierwszej instancji załączone obecnie w sprawie podatku od spadków i darowizn dokumenty, to jest umowę darowizny z dnia 26 listopada 2002 r. oraz oświadczenie z dnia 28 listopada 2003 r., uznał za niewiarygodne i przedstawił okoliczności, które za takim stwierdzeniem przemawiały. Powołane wyroki są prawomocne i korzystają z powagi rzeczy osądzonej (art. 170 i 171 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Dotyczy to także uzasadnień wskazanych orzeczeń (por. J. P. Tarno w Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Warszawa 2006, str. 357-358), z uwagi na przedmiot kontroli aktów organów administracji publicznej, sprawowanej przez sądy administracyjne.
Z powyższej przyczyny polemika z dokonanymi przez Sąd pierwszej instancji ocenami przedstawionych przez skarżącą dokumentów, potwierdzających jej zdaniem, fakt dokonania na jej rzecz darowizn, nie może być uznana za zasadną i uzasadniającą wzruszenie zaskarżonego wyroku, w którym dokonano ustaleń w omawianym przedmiocie z uwzględnieniem dokonanych już uprzednio ocen w przywołanych powyżej wyrokach. Ta konstatacja odnosi się także do zarzucanych w skardze kasacyjnej naruszeń art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej.
Mając powyższe na uwadze, w oparciu o przepisy art. 184 i art. 204 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.