Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę J.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 27 sierpnia 2008 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wydanej po wznowieniu postępowania i utrzymującej w mocy decyzję o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej.
Stan sprawy Sąd przedstawił następująco:
Decyzją z dnia 19 czerwca 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 11 grudnia 2006 r., wydanej po wznowieniu postępowania i utrzymującej w mocy decyzję tego organu o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej. Organ wskazał, że zgodnie z dyspozycją art. 249 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) w sytuacji, gdy sąd administracyjny oddalił skargę na decyzję, stanowiącą przedmiot wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego, organ podatkowy jest zobowiązany do odmowy wszczęcia postępowania. W sprawie zaistniała powyższa sytuacja, co obligowało organ do wydania wskazanego w tym przepisie rozstrzygnięcia.
Powyższa decyzja została zaskarżona przez podatniczkę. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w P., decyzją z dnia 27 sierpnia 2008r. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż przepis art. 249 § 1 pkt 2 O.p. zawiera przesłankę negatywną, której zaistnienie skutkuje koniecznością wydania przez organ podatkowy decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przesłanką tą jest oddalenie przez sąd administracyjny skargi na decyzję, która jest przedmiotem wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 20 września 2007 r. (sygn. akt I SA/Po 237/07) oddalił skargę podatniczki na decyzję z dnia 11 grudnia 2006 r., wobec czego w sprawie będącej przedmiotem postępowania odwoławczego organ zobowiązany był do wydania decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania.
W skardze na powyższą decyzję podatniczka podniosła zarzut naruszenia "zasad podatkowego prawa materialnego jak i prawa formalnego". Podkreśliła, iż orzekający w wyroku z dnia 20 września 2007r. sąd administracyjny nie badał objętych jej wnioskiem decyzji pod kątem zgodności z prawem materialnym i proceduralnym.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi
Uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał na obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadę trwałości decyzji ostatecznych, która implikuje wyjątkowy charakter trybów wzruszenia decyzji prawomocnych, w tym procedury stwierdzenia nieważności decyzji. Stwierdzenie nieważności decyzji wymaga obok zaistnienia jednej z przesłanek pozytywnych braku przesłanki negatywnej, określonej w art.249 § 1 pkt 2 O.p. W myśl tego przepisu organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt.
4. O.p. W rozpoznawanej sprawie zaistniała przesłanka negatywna określona w art. 249 § 1 pkt 2 O.p., a skarżąca nie oparła żądania zawartego we wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Zaistnienie powyższej okoliczności obligowało organ do odmowy wszczęcia postępowania, co też Dyrektor Izby Skarbowej zgodnie z obowiązującym prawem uczynił.
Od powyższego wyroku skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika świadczącego pomoc prawną z urzędu, wywiodła skargę kasacyjną, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie od Skarbu Państwa na rzecz skarżącej nieopłaconej pomocy prawnej w postępowaniu kasacyjnym.
Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. zarzuciła:
- - naruszenie przepisów postępowania przez nierespektowanie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia art. 249 § 1 pkt 2 O.p.,
- - naruszenie prawa materialnego na skutek błędnej oceny i wykładni a także zastosowania art. 247 § 1 pkt 3 O.p.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazano, że zdaniem skarżącej Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu nie przeprowadził dowodu z akt sprawy I SA/Po 237/07, gdzie zapadło prawomocne orzeczenie dotyczące określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 r. oraz że pełnomocnik skarżącej wnosi skargę kasacyjną jedynie z uwagi na związanie stanowiskiem mocodawczyni w tej sprawie, gdyż w ocenie pełnomocnika argumentacja Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zasługuje na aprobatę.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu.
Skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia, który powinien spełniać zarówno wymogi formalne przewidziane dla każdego pisma w postępowaniu sądowym, jak również dodatkowe wymogi formalne, określone w art. 176 P.p.s.a. Wśród tych ostatnich mieści się oznaczenie zaskarżonego orzeczenia, wskazanie, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Wszelkie braki w tym zakresie nie podlegają sanacji (naprawieniu), co w konsekwencji czyni skargę kasacyjną dotkniętą takimi brakami nieskuteczną i uniemożliwia merytoryczną ocenę tego środka zaskarżenia przez sąd kasacyjny.
Rozpoznawana skarga kasacyjna powyższe wymagania w zasadzie spełnia. Jej autor sformułował zarzuty pod adresem zaskarżonego wyroku i wytknął naruszenie przepisów postępowania oraz prawa materialnego. Skargę kasacyjną oparł zatem na obu wymienionych w art. 174 P.p.s.a. podstawach kasacyjnych. Autor skargi kasacyjnej określił także, które konkretnie przepisy Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i Ordynacji podatkowej zostały w jego ocenie naruszone przez Sąd pierwszej instancji. Jednak sposób uzasadnienia zarzutów wyklucza ich rozpoznanie przez Naczelny Sąd Administracyjny i w konsekwencji kontrolę zaskarżonego wyroku pod kątem ewentualnych naruszeń prawa wskazanych w podstawach kasacyjnych. Z jednej bowiem strony autor skargi kasacyjnej zarzuca obrazę prawa procesowego i materialnego, z drugiej zaś akceptuje w pełni argumentację Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, czego wyrazem jest znajdujące się na stronie trzeciej skargi kasacyjnej stwierdzenie, iż "pełnomocnik....całkowicie zgadza się z twierdzeniami....WSA w Poznaniu".
Taka treść skargi kasacyjnej powoduje zatem, że jest ona wewnętrznie sprzeczna. Ten sam wyrok nie może być bowiem zgodny i zarazem niezgodny z prawem. Kłóci się to z zasadą niesprzeczności, w myśl której dwa stwierdzenia, z których jedno przyznaje danemu przedmiotowi daną cechę, a drugie nie przyznaje temu przedmiotowi tej cechy, nie mogą być zarazem prawdziwe, ani też nie mogą być oba fałszywe (por. S. Lewandowski, A. Malinowski, J. Petzel, "Logika dla prawników. Słownik encyklopedyczny", Warszawa 2004, s. 228).
Z tej przyczyny podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty pozostają poza merytoryczną oceną sądu kasacyjnego. Wskazując na powyższe Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na mocy art. 204 pkt 1 P.p.s.a.
Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny oddalił wniosek doradcy podatkowego o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Sąd uznał bowiem, że pełnomocnik ustanowiony w ramach przyznanego stronie prawa pomocy otrzymuje wynagrodzenie, o którym mowa w art. 250 P.p.s.a., w związku z faktycznym udzieleniem pomocy prawnej (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 grudnia 2004 r., OZ 720/04, ONSAiWSA 2005, nr 5 poz. 93). Pogląd taki został także wyrażony w piśmiennictwie – por. B. Dauter, [w:] S. Babiarz, B. Dauter, M. Niezgódka-Medek, "Koszty postępowania w sprawach administracyjnych i sądowoadministracyjnych", Warszawa 2007, s. 318). W niniejszej sprawie udzielona przez doradcę podatkowego pomoc prawna sprowadzała się do sporządzenia i wniesienia skargi kasacyjnej, która - choć spełniała podstawowe warunki formalne stawiane temu środkowi zaskarżenia - to jednak została zredagowana w sposób, który uniemożliwiał jej merytoryczne rozpoznanie.
Taki sposób sporządzenia skargi kasacyjnej jest sprzeczny z zasadami profesjonalizmu, jakiego wymaga się od pełnomocnika, bowiem pismo procesowe przez niego zredagowane było tylko namiastką środka zaskarżenia. Jednym z przejawów tego profesjonalizmu jest dołożenie maksymalnej staranności w realizacji nałożonych na pełnomocnika obowiązków, tak by pomoc udzielona stronie nie była iluzoryczna. W niniejszej sprawie taką starannością pełnomocnik się nie wykazał. Skoro złożenie skargi kasacyjnej uznał za niezasadne i niecelowe, powinien sporządzić opinię o braku podstaw do jej wniesienia. Uprawniają go do tego przepisy prawa. Jak to wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w przytoczonym wyżej postanowieniu, u podstaw uprawnienia pełnomocnika do odmowy sporządzenia skargi kasacyjnej leży dobro osób, którym pomoc prawna jest udzielana. Pamiętać bowiem należy, iż przyznanie prawa pomocy nie zwalnia strony od obowiązku zwrotu kosztów postępowania (art. 248 P.p.s.a.).