Uzasadnienie
Decyzjami z dnia 18 grudnia 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. po rozpoznaniu odwołań C. P. S.A. w W. (spółka) uchyliło w całości decyzje Prezydenta Miasta K. z dnia 4 sierpnia 2008 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości odpowiednio za 2003, 2004 i 2005 r.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podkreśliło, że spór pomiędzy podatnikiem a organami sprowadzał się do stwierdzenia, czy znajdujące się w posiadaniu spółki nieruchomości budynkowe mogą zostać obciążone podatkiem od nieruchomości z uwagi na brzmienie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 z późn. zm., dalej u.p.o.l.). Kolegium zwróciło uwagę, że w aktach sprawy znajdują się dwie przeciwstawne opinie – jedna sporządzona na zlecenie podatnika (zawierająca w sobie dwie analizy), a druga. powstała na zlecenie organu I instancji, legła u podstaw rozstrzygnięć Prezydenta Miasta K. Powyższe opinie oceniają stan techniczny budynków w sposób skrajnie odmienny, przy czym Kolegium, wskazując na poważne braki metodologiczne, zakwestionowało wiarygodność i moc dowodową opinii sporządzonej na zlecenie organu.
Jednocześnie Kolegium stwierdzając, że opinia wykonana na zlecenie organu podatkowego powstała w wyniku dokonania wcześniejszych oględzin budynków, o czym strona nie została powiadomiona, stanęło na stanowisku, że okoliczność ta powoduje konieczność uchylenia decyzji organu I instancji. Podkreślono, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego nie jest możliwe w postępowaniu odwoławczym. Organ II instancji uznał również za zasadny wniosek spółki o dopuszczenie w poczet materiału dowodowego dołączonego do odwołania opracowania zawierającego negatywną ocenę opinii wykonanej na zlecenie organu.
Powołując treść art. 233 § 2 i art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ord.pod.) Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że taką treść rozstrzygnięcia zdeterminował dodatkowo skomplikowany stan faktyczny i prawny oraz wysoka kwota podatku.
W skargach na powyższe decyzje spółka wnosząc o ich uchylenie zarzuciła naruszenie:
- - art. 233 § 1 w zw. z art. 127 Ord. pod. poprzez nieuzasadnione odstąpienie od merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy,
- - art. 233 § 2 w zw. z art. 229 Ord. pod. poprzez wydanie decyzji kasacyjnej i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia w sytuacji, w której nie zachodziły przesłanki uzasadniające takie rozstrzygnięcie,
- - art. 210 § 1 i § 4 w zw. z art. 124 Ord. pod. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przesłanek uzasadniających wydanie decyzji kasacyjnej i przekazania sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia,
- - art. 125 § 1 w zw. z art. 120 i 121 § 1 Ord. pod. wskutek tego, że pomimo prowadzenia postępowania przez trzy i pół roku nie wydano prawidłowego i zgodnego z prawem rozstrzygnięcia, czym naruszono zasadę praworządności oraz co spowodowało niestabilność i niepewność w sferze interesów prawnych spółki,
- - art. 139 § 3 w zw. z art. 140 Ord. pod. w wyniku przekroczenia przez organ odwoławczy ustawowego terminu rozpatrzenia sprawy i niepowiadomienia spółki o przyczynach tej sytuacji oraz nowym terminie rozpatrzenia,
- - art. 200 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ord. pod. poprzez niewyznaczenie spółce terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego, skutkujące naruszeniem prawa do czynnego udziału w postępowaniu.
W odpowiedziach na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o ich oddalenie w całości podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonych decyzjach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 24 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 381/09, uchylił zaskarżone decyzje.
Sąd wskazał, iż zaskarżona decyzja oparta została o przepis art. 233 § 2 Ord.pod. i wyjaśnił, że wydanie decyzji kasacyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy podatkowej, a zatem niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca. Organ odwoławczy może powołać się na przepis art. 233 § 2 Ord.pod. tylko, gdy wykaże w uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia, że przeprowadzenie przezeń dodatkowego postępowania wyjaśniającego w granicach wyznaczonych przez art. 229 cytowanej ustawy nie jest wystarczające do rozstrzygnięcia sprawy. W sytuacji, gdy przeprowadzenie przez organ odwoławczy postępowania wyjaśniającego przewidzianego w art. 229 Ord. pod. umożliwiłoby temu organowi prawidłowe załatwienie sprawy, podjęcie przez organ odwoławczy decyzji kasacyjnej z tym uzasadnieniem, że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania w całości lub w znacznej części, jest równoznaczne z naruszeniem obu tych przepisów.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd stwierdził, że organ II instancji w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji nie wykazał przesłanek zastosowania art. 233 § 2 w zw. z art. 229 Ord. pod., w szczególności nie wykazał jaki wpływ na wynik sprawy i na treść opinii wykonanej na zlecenie organu podatkowego ma konwalidowanie postępowania dowodowego poprzez przeprowadzenie ponownych oględzin budynków, tym razem z udziałem strony skarżącej. Sąd wskazał, że skoro opinia stanowiąca podstawę wydania decyzji podatkowych przez Prezydenta Miasta K., posiadała istotne braki, gdyż nie odpowiada zasadom przewidzianym dla sporządzania tego typu ekspertyz, to albo należało ją całkowicie odrzucić jako dowód w sprawie i wydać rozstrzygnięcie merytoryczne uznając za wiarygodne ekspertyzy przedłożone przez spółkę, albo np. poddać pod rozwagę organu I instancji konieczność zasięgnięcia opinii innego, bardziej kompetentnego biegłego, a jej wydanie należałoby poprzedzić oględzinami przeprowadzonymi z udziałem przedstawicieli strony skarżącej (art. 190 Ord.pod.).
Podniesiono, że organ nie uzasadnił w czym uchybienie proceduralne w zakresie przeprowadzenia dowodu uniemożliwiało podjęcie merytorycznego rozstrzygnięcia w postępowaniu odwoławczym. Nie wskazano żadnych okoliczności, które wykluczałyby zastosowanie art. 229 Ord. pod. i przeprowadzenie ewentualnie uzupełniającego postępowania dowodowego. Za kuriozalne Sąd uznał uzasadnianie podjęcia decyzji w trybie art. 233 § 2 Ord. pod. skomplikowanym stanem faktycznym i wysoką kwotą zobowiązania podatkowego. Uchylając decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie sformułowało, zgodnie z wymogiem wynikającym z art. 233 § 2 zdanie drugie Ord. pod. żadnych wytycznych, ani nie wskazało żadnych okoliczności faktycznych, które należy zbadać przy ponownym rozpatrzeniu sprawy
Sąd dostrzegając braki w uzasadnieniu stanowiska Kolegium odnośnie wydania decyzji (art. 210 § 1 i § 4 Ord. pod.) stwierdził, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy obowiązkiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego będzie prawidłowe i wyczerpujące uzasadnienie decyzji kasacyjnej, w przypadku stwierdzenia przesłanek do jej wydania lub rozpoznanie sprawy merytorycznie w sytuacji, gdy analiza akt sprawy doprowadzi organ do przekonania, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający dla dokonania rozstrzygnięcia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło skargę kasacyjną i zaskarżając powyższy wyrok w całości wniosło o jego uchylenie oraz rozpoznanie skargi spółki i ich oddalenie względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, jego uchylenie i wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania tj. art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.) tj. naruszenie:
- 1. przepisu art. 111 § 1 i 2 p.p.s.a. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie,
- 2. przepisu art. 106 § 5 i 3 p.p.s.a., poprzez niedokonanie wszechstronnego rozważenia zebranego materiału dowodowego
- 3. przepisu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1 Ord.pod. poprzez nieuwzględnienie treści tych przepisów.
Spółka odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto nie zasługuje na uwzględnienie.
Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy wskazać, że dotyczą one wyłącznie naruszenia przepisów postępowania, przy czym pierwszy z wysuniętych zarzutów (uchybienie przepisowi art. 111 § 1 i 2 p.p.s.a.) powiązano z zarzutem obrazy przez sąd administracyjny pierwszej instancji art. 161 § 1 pkt 3 tej ustawy. Wbrew zapatrywaniom autorki skargi kasacyjnej, fakt iż w dacie złożenia skargi na decyzję w przedmiocie wymiaru podatku za rok 2003 (11 lutego 2009 r.) zobowiązanie uległo już przedawnieniu, nie ma znaczenia dla oceny zgodności z prawem zakwestionowanego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość orzekania z racji upływu terminu przedawnienia byłaby wprawdzie przesłanką wyłączającą rozstrzygnięcie sprawy, jednak tylko w odniesieniu do podjęcia decyzji przez organ podatkowy, w żadnym zaś wypadku wydania wyroku przez dysponujący kompetencjami kasacyjnymi sąd administracyjny. Stąd jako całkowicie nieuzasadnione jawią się zarzuty naruszenia dwóch, wymienionych wcześniej przepisów p.p.s.a.
Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznał też zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a. Pierwszy z tych przepisów dopuścił przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentu, "jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie". Przeprowadzenie owego dowodu pozostawiono uznaniu sądu, o czym świadczy zwrot "może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić". Wnosząc skargę kasacyjną nie wyjaśniono związku powołanej podstawy kasacyjnej z treścią wysuniętego zarzutu. Sama konieczność "wszechstronnego rozważenia zebranego materiału dowodowego w sprawie dotyczącej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego" nie wystarcza dla powołania się na naruszenie przepisów art. 106 § 3 i 5 p.p.s.a., które regulują przecież kwestię przeprowadzenia dowodu uzupełniającego z dokumentu, a więc dowodu, który nie został utrwalony na piśmie w aktach sprawy (jak trafnie podniesiono w odpowiedzi na skargę kasacyjną, chodzi tu o "nowe dokumenty", czyli takie, których nie rozpatrywano w toku postępowania administracyjnego – s. 3).
W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto zgodnie z art. 204 pkt 2 tej ustawy.