Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 876/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę M. M. i J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 października 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r.
Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy decyzją z dnia 11 października 2011 r. utrzymał w mocy decyzję z dnia 12 lipca 2011 r. wydaną przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z., w której określono podatnikom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 345.681 zł oraz wysokość odsetek za zwłokę z tytułu nie zapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za miesiące od stycznia do października 2005 r. Organ wskazał, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ustalono, iż spółka "P." zawyżyła koszty uzyskania przychodów o łączną kwotę 862.254,25 zł, w wyniku ujęcia w nich m.in. kwoty 859.430,00 zł wynikającej z faktur VAT (34) wystawionych przez firmę P.W. "F." F. B., gdyż faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji gospodarczych, co stanowiło naruszenie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; aktualna publikacja: Dz.U.
z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej u.p.d.o.f.). Zdaniem Dyrektora w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób uprawniony powołano ustalenia zawarte w decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 9 października 2008 r. w przedmiocie określenia wobec F. B. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. Decyzję tę wydano w następstwie zgromadzenia obszernego materiału dowodowego, który jednoznacznie wskazywał, że F. B. uczestniczył w procederze dokonywania pozornych transakcji w obrocie paliwami ciekłymi wystawiając tzw. "puste faktury".
W związku z powyższym organ uznał, że nie istniała możliwość sprzedaży paliwa przez F. B., gdyż takim nie dysponował, a tym samym wystawione faktury VAT dokumentowały czynności, których faktycznie nie dokonano. Organ odwoławczy podniósł, że uwzględniono także materiały z Prokuratury Okręgowej w Gorzowie Wielkopolskim. Powołał się na protokoły z przesłuchań z dnia 19, 24 października i 7 listopada 2006 r.
Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy Skarżący wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art. 133 § 1, art. 93a § 2, w zw. z art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 181, art. 210 § 4, art. 263 § 3, art. 123 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Odnosząc się do twierdzeń skarżących, że transakcje dokonane z P.W. "F." F. B. nie były fikcyjne Sąd podniósł, że przeczą temu ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe. Z decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 9 października 2008 r. (k. 8 akt administracyjnych, segregator nieoznaczony numerem) określającej F. B. podatek od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2005 r. wynika, że dostawcami paliwa dla firmy F. B. były wyłącznie firmy: A., E. oraz G. sp. z o.o. Decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 9 października 2008 r. jest dokumentem urzędowym. F.B. nie wniósł od niej odwołania. Powyższe ustalenia znajdują potwierdzenie w zeznaniach F. B. złożonych w dniach: 19 i 24 października oraz 7 listopada 2006 r. w Prokuraturze Okręgowej w Gorzowie Wielkopolskim.
Zeznał on m.in., że fałszował dokumenty i posługiwał się dokumentami poświadczającymi nieprawdę, wystawiając faktury VAT za paliwo bez jego faktycznej dostawy (k. 3-6 akt administracyjnych, segregator nieoznaczony numerem).
Zdaniem Sądu, w świetle powyższych okoliczności faktycznych, organy podatkowe zasadnie uznały, że w/w firmy - mające być dostawcami paliwa do P.W. "F." F. B. - były fikcyjne. W konsekwencji, jeżeli powyższa firma miała nabyć paliwo od nieistniejących podmiotów, faktycznie nieprowadzących działalności, niedysponujacych paliwem i odsprzedawać je dalej, to transakcje między P.W. "F." F. B. a kontrahentami, w tym także z firmą Skarżących, również nie odzwierciedlały rzeczywistego obrotu.
W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe art. 22 ust.1 u.p.d.o.f. Skoro sporne faktury nie odzwierciedlały rzeczywistej sprzedaży, to zaewidencjonowane w księgach wydatki wynikające z tych faktur nie pozostawały w związku z prowadzoną przez podatników działalnością gospodarczą i nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu. Nie doszło do naruszenia art. 122, art. 123 § 1, 181, art. 187, art. 191, art. 194 § 1 i art. 210 O.p. Materiał dowodowy został zgromadzony zgodnie z regułami procesowymi, stanowił on wystarczającą podstawę do ustalenia stanu faktycznego sprawy, jego oceny dokonano zaś w zgodzie z zasadami logiki.
W skardze kasacyjnej Podatnicy zarzucili na podstawie art.174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a."):
- 1) naruszenie prawa procesowego przepisów, to jest:
- a) art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.poprzez jego niezastosowanie;
- b) art. 151 poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie;
- c) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 poprzez:
- - pominiecie zarzutów skargi, odnoszących się do zaniechania ustaleń przez organy podatkowe stanu faktycznego wynikającego z materiału dowodowego zebranego przez organy ścigania (Prokuraturę Okręgową w Gorzowie Wielkopolskim), na dzień wydania decyzji podatkowych organów obu instancji. nieuzasadnione ograniczenie rozpoznania skargi do odpowiedzi na pytanie, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur, które zdaniem organów podatkowych nie odzwierciedlają rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych".
- d) art. 133 § 1 p.p.s.a., poprzez:
- - dokonanie istotnych dla sprawy ustaleń faktycznych na podstawie zeznań F. B. złożonych w toku postępowania przygotowawczego prowadzonego przez Prokuraturę Okręgową w Gorzowie Wielkopolskim w 2006 r. i jednoczesne stwierdzenie przez WSA, że zmiana zeznań tego świadka oraz zmiana kwalifikacji prawnej zarzucanych mu czynów nie ma wpływu na ustalenia stanu faktycznego w niniejszej sprawie, a co za tym idzie, niedopuszczalne rozstrzygniecie sprawy mimo, istnienia wątpliwości co do ostatecznych zeznań świadka F. B.
- - niewyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, co mogło mieć wpływ na wynik postępowania oraz oddalenie wniosków dowodowych zgłoszonych przez skarżących w treści skargi do WSA, a mających na celu wykazanie braków postępowania dowodowego prowadzonego przez organy podatkowe obu instancji;
- - przyznanie waloru prawidłowości ustaleń dokumentu urzędowego jedynie decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 9 października 2008 r. wydanej wobec F. B., a jednocześnie oddalenie zgłaszanych konsekwentnie przez skarżących, wniosków dowodowych o przeprowadzenie dowodów z dokumentów urzędowych Prokuratury Okręgowej w Gorzowie Wielkopolskim, a co za tym idzie, nieuzasadnioną dyskryminację strony skarżącej, poprzez uznanie, iż wnioski dowodowe podatników mają mniejszy walor prawny niż dowody przeprowadzone przez organy podatkowe;
- - dokonanie istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy ustaleń na podstawie decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia 9 października 2008 roku, wydanej wobec F. B., w sytuacji gdy decyzja ta, dotyczy zawyżenia kosztów uzyskania przychodu przez F. B. i nie zawiera żadnego rozstrzygnięcia w zakresie dokonanej przez F. B. sprzedaży na rzecz moich mandantów.
- e) art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i 3 O.p. poprzez nieuwzględnienie biernej postawy organów podatkowych w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności nie uwzględnienia protokołów przesłuchań F. B. z lutego i marca 2010 roku.
W konsekwencji skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku i decyzji organów podatkowych, a także o zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania za obie instancje, w tym także kosztów zastępstwa, według końcowego zestawienia, a w razie jego braku według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Brak było podstaw do uwzględnienia skargi kasacyjnej.
Na początek przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., poza wskazanymi w art. 183 § 2 p.p.s.a. przypadkami nieważności postępowania sądowego, których nie stwierdzono, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę wyłącznie w granicach skargi kasacyjnej, które wyznaczają zarzuty kasacyjne: sformułowane, przedstawione i uzasadnione w sposób spełniający wymogi wynikające z regulacji prawnych art. 174 i art. 176 p.p.s.a.
Podniesione w zarzucie 3 naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. nie mogło doprowadzić do ewentualnego uchylenia zaskarżonego wyroku. Jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale (sygn. akt) II FPS 8/09: przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. może stanowić samodzielną podstawę kasacyjną (art. 174 pkt 2 tej ustawy), jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. W sprawie niniejszej Sąd pierwszej instancji przedstawił stanowisko w zakresie ustalenia i oceny stanu faktycznego; w tym kontekście uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia dostatecznie standardy unormowania art. 141§ 4 p.p.s.a. Zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może natomiast stanowić samoistnej i wystarczającej podstawy do merytorycznego kwestionowania zakresu i treści ustaleń oraz ocen stanu faktycznego, które zostały dokonane przez organy kontrolowanego postępowania administracyjnego, a następnie były przedmiotem badania przez sąd administracyjny.
Nietrafne jest także powołanie się w analizowanym zarzucie na naruszenie art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji rozstrzygnął niewątpliwie w granicach rozpoznawanej sprawy; wnoszący skargę kasacyjną nie wskazał natomiast prawnie zakwalifikowanych obszarów, w których sąd ten powinien wyjść poza zarzuty, wnioski oraz podstawę prawną wniesionej doń skargi.
Niewystarczająca, a przez to nieuzasadniona była zaprezentowana przez skarżącego próba zakwestionowania ustaleń stanu faktycznego sprawy oraz dokonanych w niej ocen dowodowych za pomocą zarzutu opartego wyłącznie na podstawie art. 133 § 1 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji, zgodnie z powołanym przepisem, wydał wyrok niewątpliwie po zamknięciu rozprawy i na podstawie akt sprawy. Ażeby skutecznie polemizować z ustaleniami stanu faktycznego sprawy wnoszący skargę kasacyjną powinien przedstawić zarzuty naruszenia przepisów na podstawie których ustalenia te zostały przeprowadzone i ocenione. W badanym niniejszym zarzucie (4) tego rodzaju wystarczająco prawnie sprecyzowane i zakwalifikowane zarzuty nie zostały przedstawione.
Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 122, art. 180 i art. 187 O.p. sformułowany jako nieuwzględnienie wszystkich dowodów sprawy oraz "bierna postawa" w zakresie jej wyjaśnienia. Organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji rozważyły wszystkie istotne dla sprawy okoliczności faktyczne i dowody, natomiast zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, która nie została naruszona, nie miały obowiązku dania wiary każdemu z dowodów, na które powołuje się strona.
Wobec powyższych rozważań zarzut naruszenia art. 145 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi jest w pełni niezasadny. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 p.p.s.a. i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., Naczelny Sad Administracyjny oddalił skargę kasacyjną oraz orzekł o kosztach postępowania kasacyjnego.