Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 15 lipca 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 447/08 w sprawie ze skargi J. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 13 lutego 2008 r. w przedmiocie ustalenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów uchylił zaskarżoną decyzję i określił, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotową decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. z dnia 28 marca 2007 r. ustalającą skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 147.836 zł. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów w wysokości 197.115 zł.
W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji stwierdził, że dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy istotne znaczenie ma dokonanie oceny kwestii źródła finansowania wydatków skarżącego, pochodzącego z: darowizn od członków rodziny z lat 1979-2002, zakupu i sprzedaży wyrobów ze złota, dochodów z rolnictwa oraz wysokość wydatków poniesionych na budowę domów.
Odnosząc się w pierwszej kolejności do darowizn otrzymanych przez skarżącego od członków rodziny Sąd wskazał, że jako dowody skarżący przedłożył 16 umów darowizn dokonanych na jego rzecz przez członków najbliższej rodziny w latach 1983-2004 oraz notatkę sporządzoną przez rodziców skarżącego w dniu 30 czerwca 1979 r. na okoliczność darowizn otrzymanych przez niego z okazji chrztu.
Zdaniem Sądu stanowisko organów podatkowych zaprezentowane w tym zakresie, wyjaśnienia, argumentacja oraz wyciągnięte wnioski są logiczne i spójne, co oznacza, że dokonano ich w oparciu i zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów o jakiej mowa w art. 191 Ordynacji podatkowej.
Na podstawie ekspertyzy biegłej do spraw badania dokumentów Sad uznał, że organ wykazał, iż podpisy darczyńcy E. B. na dwóch umowach darowizn zawartych w dniach 15 maja 1988 r. i 30 września 1996 r. - nie nakreślił E. B., chociaż wykonała je jedna osoba. Podobne ustalenia dotyczą podpisów darczyńcy S. R. z umów z dnia 15 maja 1988 r. i 2 stycznia 2004 r. Umowy te, podobnie jak podpisy "R. G." figurujące na umowach darowizn z 15 maja 1988 r., 21 kwietnia 1997 r. i 2 stycznia 2004 r., a także podpisy "K. B." figurujące na umowach darowizn z 15 sierpnia 1983 r., 30 czerwca 1990 r. - sporządzone zostały długopisem o takich samych właściwościach optycznych tuszu. Odnosi się to również do pisma tekstowego umowy darowizny dokonanej przez E. B. w dniu 30 września 1996 r. oraz darowizny dokonanej przez G. R. 21 kwietnia 1997 r.
Sąd stwierdził, że podważenie autentyczności dokumentów prywatnych może prowadzić do wniosku, że czynności nimi stwierdzone są również nieautentyczne. Zdaniem Sądu ocena taka nasuwa się szczególnie po analizie wysokości przedmiotu darowizn, wynoszących w 1983 r. łącznie 600.000 st. zł, w 1988 r. na łączną kwotę 2.600.000 st. zł., w 1979 r. w kwocie 257.000 st. zł. Mało wiarygodnym jest również, aby darczyńcy - rodzice i dziadkowie, spośród trojga swoich dzieci i wnuków obdarowywali sukcesywnie tylko jednego z nich – J. B., i to tak znacznymi kwotami.
Oczywistym i słusznym jest, w ocenie Sądu pierwszej instancji, zakwestionowanie autentyczności umów podpisanych za zmarłych dziadków skarżącego przez jedną osobę, niebędącą żadnym z nich. Przedstawianie takich dokumentów zdaniem Sądu należy jako zamiar skarżącego oparcia swoich oświadczeń na fałszywych dowodach. Podobną ocenę wywiódł Sąd także w stosunku umów darowizn zawieranych ze skarżącym w dzieciństwie, podpisanych przez niego w sposób w jaki podpisuje się aktualnie jako osoba dorosła.
Za niewiarygodną Sąd uznał hipotezę, że umowy pisemne sporządzono w celu potwierdzenia wcześniejszych czynności prawnych, skoro każdy dokument wyraźnie określa datę sporządzenia umowy i z treści wynika, że jest ona tożsama z datą zawarcia umowy. Z zeznania darczyńcy K. B. (matki skarżącego), złożonego do protokołu przesłuchania z dnia 5 października 2006 r. również wynika, że darowizny zostały przekazane w czasie kiedy były spisane umowy.
Sąd pierwszej instancji stwierdził, że część z przedłożonych dokumentów prywatnych jest fałszywa i jako taka nie może potwierdzać czynności w nich wskazanych, a część jest dotknięta nieważnością gdyż opisane w nich czynności prawne zostały zawarte przez osobę poniżej trzynastego roku życia lub można im przypisać cechę pozorności - co wywołuje taki sam skutek.
Natomiast w odniesieniu do 4 umów darowizn zawartych przez skarżącego z babka A. B. w daniach 30 września 1996 r. i 2 stycznia 2004 r. oraz umów zawartych z matka i ojcem w dniu 2 stycznia 2004 r. Sąd wskazał, że nie zostały one omówione z żadnej z decyzji organów podatkowych wobec czego nie można przesądzić o ich fałszywości lub nieważności.
Za nieudowodnione wiarygodnymi dowodami Sąd uznał wyjaśnienia skarżącego i jego ojca C. B., dotyczące lokowania darowizn w wyrobach ze złota. Sprowadzają się one bowiem wyłącznie do oświadczeń tych osób, zawierających ponadto znaczne sprzeczności, dotyczące istotnych faktów, na które się powołują - co wykazały organy obu instancji w swoich w decyzjach. Wyjaśnienia te nie zostały poparte żadnymi uwiarygodniającymi je dowodami.
Sąd podzielił stanowisko organów dotyczące zakwestionowania dochodu skarżącego z gospodarstwa rolnego oraz hodowli bydła i trzody chlewnej. Z informacji uzyskanych przez organy podatkowe z ARiMR, Urzędu Miejskiego w P. oraz Powiatowego Inspektoratu Weterynarii wynika, że gospodarstwo rolne prowadził C. B. a nie skarżący, w owym czasie student dziennych studiów licencjackich w L., który pomagał zwyczajowo w prowadzeniu tego gospodarstwa.
W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego potwierdzają to również zeznania samego podatnika złożone w dniu 8 lutego 2007 r., z których wynika, że nie posiada on żadnego doświadczenia, ani wiedzy rolniczej związanej z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.
Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu pierwszej instancji, że przedłożone przez skarżącego rozliczenie i dochód z prowadzonego gospodarstwa rolnego nie zostały uprawdopodobnione żadnymi wiarygodnymi dowodami.
Za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut pełnomocnika skarżącego dotyczący nieuwzględnienia przez organy wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka C. B. na okoliczność uzyskiwania przez skarżącego dochodu z gospodarstwa rolnego. Wypowiedź świadka na ten temat została odnotowana w protokole przesłuchania w dniu 5 października 2006 r., co znajduje odzwierciedlenie w uzasadnieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej.
Sąd częściowo podzielił stanowisko dotyczące wydatków związanych z budową dwu domów mieszkalnych. Dla ich określenia organ pierwszej instancji powołał rzeczoznawcę majątkowego A. K.. Dokonując oszacowania kosztów budowy biegła w opinii uzupełniającej wzięła pod uwagę późniejsze wyjaśnienia skarżącego dotyczące obniżenia kosztów budowy o składniki wskazane przez stronę, w tym także o koszt robocizny. Uwzględniona została również nieodpłatna praca członków rodziny i dwóch pracowników w wymiarze po 3 godziny dziennie od poniedziałku do piątku i niekiedy w soboty (zeznania J. B.). Nieuwzględnienie kosztów robocizny ojca podatnika – C. B. organy uzasadniły zeznaniami skarżącego, z których wynikało, że ojciec jedynie nadzorował pracę i doradzał. Okoliczność ta została także potwierdzona przez świadka R. S. Za wadliwe jednak Sąd uznał stanowisko organu odwoławczego, odmawiającego przesłuchania w charakterze świadka J. W. na okoliczność wykonywania przez niego prac budowlanych.
Zgodnie z wynikającą z Ordynacji podatkowej zasadą równej mocy środków dowodowych (od której odstępstwa przewiduje tylko art. 193 i 194), w ocenie Sądu zeznanie wnioskowanego świadka podlega takiej samej swobodnej ocenie organu, jak opinia rzeczoznawcy. Zajęcie określonego stanowiska przez rzeczoznawcę nie wyklucza więc możliwości rozpoznania innego dowodu na dany temat, bowiem w myśl art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.
Sąd wskazał, że rozpoznając sprawę ponownie organ zobowiązany będzie do dokonania oceny autentyczności czterech wskazanych wyżej umów darowizn oraz przesłuchania w charakterze świadka J. W. na okoliczność wykonywania przez niego prac budowlanych na rzecz skarżącego.
Dyrektor Izby Skarbowej wniósł skargę kasacyjną na powyższy wyrok zaskarżając go w całości. Zarzucił mu naruszenie przepisów postępowania sądowoadministracyjnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej p.p.s.a.), w związku z art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej pomimo, że organ podatkowy rozpoznając sprawę kierował się zasadą prawdy obiektywnej, wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy zgodnie z art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz dokonał jego oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej,
- - art. 141 § 4 w związku z art. 153 p.p.s.a. poprzez brak w uzasadnieniu wyroku jednoznacznego wskazania co do dalszego postępowania w sprawie.
W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej powyższe naruszenia miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż Sąd pierwszej instancji uchylił zaskarżoną decyzję z powodu błędów proceduralnych, zamiast rozpoznać skargę podatnika.
W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w celu ponownego jej rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżący wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Również J. B. wniósł skargę kasacyjną na wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżając go w całości i zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
- 1. Art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wadliwe wyjaśnienie podstawy rozstrzygnięcia, w zakresie niektórych zarzutów podniesionych w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a polegających na zasadniczych sprzecznościach, co do oceny dokonanych przez organy podatkowych ustaleń faktycznych, a także wskazań, co do dalszego postępowania;
- 2. Naruszenie art. 145 § 1 pkt 1) lit c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) w ten sposób, iż mimo uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd nie podzielił niektórych zarzutów skargi, pomimo że były one zasadne i zaakceptował w ten sposób naruszenia procedury, do których doszło w toku rozpoznawania sprawy, a polegające na tym, że organy podatkowe z obrazą art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej:
a/ niezasadnie przyjęły, iż oświadczenia i zeznania podatnika skarżącego, co do przychodów uzyskiwanych przez niego w roku 2005 z gospodarstwa rolnego są niewiarygodne, gdyż skarżący nie był w tym czasie właścicielem gospodarstwa rolnego, a także nie miał doświadczenia i wiedzy w zakresie prowadzenia gospodarstwa rolnego, pomimo że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż jako początkujący młody rolnik, który wychowywał się na wsi oraz ukończył w 1998 r. Liceum Zawodowe w P. o profilu Wiejskie Gospodarstwo Domowe - samodzielnie prowadził i uzyskiwał dochody z gospodarstwa rolnego na które składał się areał ziemi użyczonej i dzierżawionej na podstawie umów cywilnoprawnych;
b/ bezpodstawnie uznały, iż pisemne oświadczenia skarżącego, co do wysokości dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży płodów rolnych w tym w roku 2005 pochodzących z uprawy ziemi użyczonej i dzierżawionej są niewiarygodne, gdyż zawierają błędy i niejasności, w sytuacji gdy oświadczenia te (znajdujące się w aktach sprawy) nie są obarczone niejasnościami i błędami wskazanymi przez Dyrektora Izby Skarbowej;
c/ wyciągnęły błędny wniosek, że złożone do akt sprawy dowody, tj. faktury VAT, z których wynika, że sprzedawcą był J. B. - nie są dowodem na uzyskiwanie dochodów z gospodarstwa rolnego przez skarżącego, gdyż konto bankowe podane w fakturach sprzedażowych należało do C. B. ojca skarżącego, w sytuacji gdy okoliczność ta nie dowodzi faktu, iż zbywane zwierzęta nie były własnością skarżącego, zwłaszcza w okolicznościach nie dopuszczenia z urzędu dowodu z przesłuchania nabywcy zwierząt w celu ustalenia, czy skarżący był ich właścicielem oraz bez uwzględnienia faktu, iż nie wszystkie przedłożone faktury przewidywały zapłatę w formie przelewu na konto, a także bez należytej oceny tego dowodu w kontekście twierdzeń skarżącego o prowadzeniu gospodarstwa rolnego i uzyskiwaniu z niego dochodów we wskazanej w oświadczeniach wysokości;
d/ bezpodstawnie nie odniosły się do dowodów w postaci oświadczeń i zeznań świadka W. T. wydzierżawiającego skarżącemu na podstawie umowy dzierżawy z dnia 11.01.1999 roku grunt rolny o powierzchni 6,67 ha, który zeznał iż co roku w tym w roku 2003 uzyskiwał od skarżącego czynsz dzierżawny, które to wyjaśnienia potwierdzają prawdziwość wyjaśnień skarżącego, co do uzyskiwania przez niego dochodów z prowadzenia gospodarstwa rolnego i mających wpływ na jego zasoby majątkowe zgromadzone przez rokiem 2005; e/ bezzasadnie nie odniosły się do zarzutów skierowanych wobec uzupełniającej opinii biegłej w zakresie rozliczenia faktycznych kosztów odtworzenia budowy dwóch budynków mieszkalnych w sytuacji, gdy ustalenia i założenia czynione w opinii oraz opinii uzupełniającej nie odpowiadały sposobowi realizacji budowy, a w szczególności wykorzystanym technologiom, rzeczywistym wydatkom poniesionym na zakup materiałów budowlanych i robociznę;
Strona zarzuciła także naruszenie art. 145 § 1 pkt 1) lit c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w ten sposób, że mimo uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd bezpodstawnie uznał, iż organy nie naruszyły prawa oddalając z obrazą art. 188 Ordynacji podatkowej wniosek dowodowy - składany trzykrotnie w postępowaniu podatkowym - o przesłuchanie ojca skarżącego C. B. na okoliczność samodzielnego prowadzenia przez jego syna J. B. (skarżącego) gospodarstwa rolnego i uzyskiwania przez niego dochodów z tego źródła;
Końcowo zarzucił naruszenie art. 145 § 1 pkt 1) lit c) w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych w ten sposób, że mimo uchylenia zaskarżonej decyzji z powodu uchybień proceduralnych Sąd bezzasadnie uznał, że organ podatkowy nie dopuścił się naruszenia art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej uchylając się od ustalenia prawnopodatkowych skutków ustalonej przez organy treści czynności dokonywanych pomiędzy skarżącym a jego ojcem C. B. z uwzględnieniem zgodnego zamiaru stron i celu tych czynności, w sytuacji, gdy według ustaleń dokonanych przez organy ojciec skarżącego C. B. pokrywał wszystkie jego wydatki - w tym poniesione w roku 2005 - między innymi z dochodów z gospodarstwa rolnego, które to dochody według organów nie stanowiły własności skarżącego lecz jego ojca C. B., jako że pochodziły z gospodarstwa rolnego stanowiącego własność C. B., a rola skarżącego w ich pozyskaniu ograniczała się jedynie do pomocy ojcu w prowadzeniu tego gospodarstwa.
Mając powyższe na uwadze skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania w sprawie w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Obie skargi kasacyjnej nie mają usprawiedliwionych podstaw.
Analizując zarzuty skargi kasacyjnej J. B. należy stwierdzić, że dotyczą one jedynie zakwestionowanych przez organy podatkowe i zaakceptowanych przez Sąd pierwszej instancji ustaleń dotyczących dochodów z gospodarstwa rolnego.
W ocenie autora skargi kasacyjnej fakt, że podatnik nie był właścicielem gospodarstwa rolnego, że pieniądze ze sprzedaży trzody chlewnej wpłynęły na konto ojca podatnika – C.B., w żaden sposób nie świadczą o tym, że nie osiągał on w latach 1999-2005 przychodów z prowadzenia gospodarstwa rolnego. Świadczy o tym oświadczenie podatnika, zeznanie ojca podatnika – C.B., a nadto fakt, że w 1998 r. ukończył on naukę w Liceum Zawodowym o profilu Wiejskie Gospodarstwo Domowe. Ponadto świadczą o tym faktury z dnia 6 czerwca 2003 r. sprzedaży dwóch jałówek, gdzie pieniądze były płatne gotówką do rąk podatnika, a także inne fakty dotyczące sprzedaży płodów rolnych przez podatnika.
Zdaniem autora skargi kasacyjnej braki postępowania podatkowego, a mianowicie odmowa przesłuchania w charakterze świadka ojca podatnika – C.B. na okoliczność samodzielnego prowadzenia przez podatnika gospodarstwa rolnego oraz W. T. na okoliczność wydzierżawienia przez niego gospodarstwa rolnego podatnikowi, a także nabywcy sprzedawanych przez podatnika zwierząt kwalifikują zaskarżony wyrok do uchylenia.
Polemika z ustaleniami i oceną zebranego w sprawie materiału dowodowego nie uzasadnia trafności skargi kasacyjnej.
Bez wątpienia urodzony w 1979 r., uczęszczający do dziennej szkoły średniej w okresie 1994-1998 r., a następnie na studia dzienne zakończone w czerwcu 2003 r., świadczą jednoznacznie, że skarżący w tym czasie nie mógł uzyskiwać przychodów z pracy w gospodarstwie rolnym, ani też pracować na gospodarstwie rolnym.
Zasadnym jest natomiast twierdzenie, że w wolnym od nauki czasie pomagał w tej pracy rodzicom i dziadkom na zasadach przyjętych na wsi. Również trafnie przyjęto, że skarżący nie miał doświadczenia w prowadzeniu gospodarstwa rolnego bowiem sam fakt zamieszkiwania na wsi takich doświadczeń nie daje.
Podobnie sporadyczna sprzedaż zwierząt i płodów rolnych na nazwisko skarżącego przy jednoczesnym przelewie pieniędzy z tej transakcji na konto bankowe ojca – C.B. uzasadnia stanowisko, że skarżący nie osiągał w tym czasie przychodów z gospodarstwa rolnego. Nie mogą zmienić tego stanowiska zeznania ojca skarżącego ani też zeznania W. T..
Również z Ewidencji Producentów ARiMR, zaświadczenia z Urzędu Miejskiego w P. ani też Powiatowego Inspektoratu Weterynarii nie wynika, że w omawianym okresie podatnik był rolnikiem. Skoro nie był rolnikiem w rozumieniu urzędów to uznanie go za rolnika przez rodziców nie mogło wpłynąć na zmianę stanowiska zarówno organów podatkowych jaki i Sądu.
W kategoriach nieporozumienia można rozpatrywać podnoszony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 199a § 1 Ordynacji podatkowej przez uchylenie się od ustalenia treści czynności prawnej przez organ podatkowy zaistniałych pomiędzy C.B. a J. B., z których to czynności wynika, że prowadząc gospodarstwo rolne skarżący dysponował własnymi środkami, które jedynie były zarządzane przez ojca.
Wskazane wcześniej dowody i argumenty stanowią w sposób niewymagający dodatkowych dowodów, że w okresie nauki ani też po jej ukończeniu do 2005 r. J. B. jedynie sporadycznie pomagał rodzicom i dziadkom w prowadzeniu ich gospodarstw rolnych, o czym zeznał w dniu 8 lutego 2007 r., a co mieści się w zwyczajach obowiązujących w wiejskich społecznościach. Oznacza to, że z powyższej pracy nie otrzymywał dochodów, które mogłyby stanowić źródło finansowania wydatków skarżącego w 2005 r.
Również nie zasługuje na uwzględnienie skarga kasacyjna wniesiona przez Dyrektora Izby Skarbowej.
Uchylając zaskarżoną decyzję Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ pierwszej instancji w ogóle nie dokonał oceny autentyczności czterech umów darowizny zawartych przez skarżącego: z jego babką – A. B. (30 września 1996 r. i 2 stycznia 2004 r.) oraz z rodzicami (2 stycznia 2004 r.), a także nie przesłuchał w charakterze świadka J. W. na okoliczność wykonania przez niego prac budowlanych na rzecz skarżącego. Organ podatkowy twierdzi, że ustalenia w zakresie otrzymanych darowizn nie mają znaczenia w 2005 r. Otóż takie twierdzenie jest absolutnie nieuprawnione bowiem do momentu jednoznacznego wskazania, że skarżący nie mógł tych środków wykorzystać w 2005 r. kwestia powyższa pozostaje otwartą. Nie można a priori zakładać, że przeprowadzenie konkretnego dowodu jest bezzasadne i bez znaczenia dla rozstrzygnięcia.
Podobnie rzecz się ma z przesłuchaniem w charakterze świadka J. W. na okoliczność jego pracy przy wykonywaniu prac budowlanych na rzecz skarżącego. Fakt pracy tego świadka na budowie skarżącego wynika nie tylko z oświadczenia podatnika ale również z zeznań przesłuchanych w sprawie świadków: J. R. (protokół przesłuchania z 26 października 2006 r.), J. B. i R. S. (protokoły przesłuchań z dnia 27 października 2006 r.).
Wobec tego pominięcie powyższej kwestii w rozważaniach stanowi naruszenie art. 180 i art. 187 § 1 a także art. 191 Ordynacji podatkowej.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono zgodnie z art. 207 § 2 p.p.s.a.