Uzasadnienie
- 1. Wyrokiem z dnia 12 maja 2010 r., III SA/Wa 97/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. A. (powoływanej dalej jako "skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. (powoływanego dalej jako "Dyrektor IS") z dnia 29 października 2009 r., nr [...], w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania (wyrok jest dostępny na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; w skrócie: p.p.s.a.).
- 2. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi (przedstawiony przez WSA w Warszawie):
- 2.1. Przedstawiając w uzasadnieniu wyroku przebieg postępowania WSA w Warszawie podał, że decyzją z dnia 3 sierpnia 2009 r. Naczelnik Trzeciego Urzędu Skarbowego w. W. określił skarżącej zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 29.900 zł z tytułu osiągnięcia przychodu ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. W powołanej decyzji zawarto pouczenie o czternastodniowym terminie do złożenia odwołania. Według znajdującego się w aktach sprawy "potwierdzenia odbioru", odbiór decyzji nastąpił w urzędzie pocztowym w dniu 17 sierpnia 2009 r. przez posiadającego pełnomocnictwo notarialne ojca skarżącej.
- 2.2. W dniu 24 września 2009 r. skarżąca złożyła odwołanie od w.w. decyzji organu pierwszej instancji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu skarżąca stwierdziła, że nie odbierała pism z Urzędu Skarbowego i korespondencja ta albo nigdy do niej nie dotarła, albo przekazana jej została z ogromnym opóźnieniem.
- 2.3. Dyrektor IS postanowieniem z dnia 29 października 2009 r. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołując się na treść art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., powoływanej dalej jako O.p.), stwierdził, że bez znaczenia jest stopień zawinienia, co powoduje konieczność wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich starań strona nie mogła dokonać czynności postępowania w ustawowym terminie. Organ odwoławczy uznał wyjaśnienia skarżącej za niewiarygodne, gdyż w ocenie organu podatkowego trudno przyjąć, aby reprezentujący skarżącą ojciec odbierając korespondencję nie zapoznał się z treścią pism doręczanych córce przez Urząd Skarbowy i nie poinformował córki o toczącym się wobec niej postępowaniu podatkowym. W ocenie Dyrektora IS okoliczności sprawy wskazywały na brak należytej staranności skarżącej w załatwianiu czynności związanych z toczącym się postępowaniem podatkowym. Skoro dokonany przez skarżącą wybór pełnomocnika był całkowicie samodzielny i dowolny, to zdaniem organu odwoławczego, jedynie skarżąca ponosi odpowiedzialność za działania osoby, której zleciła załatwianie własnych spraw.
- 3. Stanowiska stron w postępowaniu przed WSA w Warszawie (Sądem pierwszej instancji):
- 3.1. W złożonej skardze do WSA w Warszawie skarżąca stwierdziła, że zaskarżone postanowienie wydane zostało bez dokonania analizy wszystkich okoliczności faktycznych i prawnych sprawy i bez zapewnienia jej możliwości wypowiedzenia się "w kwestii prowadzonego postępowania podatkowego". Wydano bowiem postanowienie "we własnej sprawie - na własną korzyść obciążając podatniczkę nie z powodów merytorycznych, lecz wykorzystując względy formalne". Skarżąca ponownie przyznała, że nie odbierała korespondencji osobiście i wyjaśniła, że jej ojciec - pełnomocnik, będący osobą starszą w złym stanie zdrowia, nie przekazywał odbieranych pism "o czasie", dlatego też strona nie była w stanie dopilnować terminowego wysyłania własnej korespondencji. Zdaniem skarżącej, dokonana przez Dyrektora IS ocena materiału i wyjaśnień skarżącej nie była obiektywna, gdyż nie uwzględniała trudnej sytuacji skarżącej, która jako samotna matka "borykająca się z problemami życia codziennego (...) stara się dochować staranności we wszystkich (...) sprawach". Ponadto, skarżąca uznała, że organ odwoławczy nie podjął odpowiednich starań mających na celu ustalenie obiektywnych okoliczności faktycznych sprawy. Uwzględniając powyższe zarzuty skarżąca stwierdziła, że "takie rozpoznanie sprawy (...) stanowi ewidentne naruszenie art. 32 konstytucji RP".
- 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu.
- 4. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (Sądu pierwszej instancji:
- 4.1. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Za bezprzedmiotowe uznał żądania skarżącej w sprawie ponownego rozpatrzenia przez Sąd sprawy dotyczącej wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych, a także wydania przez Sąd "postanowienia finalnego, iż przychód uzyskany ze sprzedaży mieszkania zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym jest wolny od podatku dochodowego". Przedmiotem skargi w rozpoznawanej sprawie jest bowiem postanowienie Dyrektora IS w kwestii odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej organu pierwszej instancji określającej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych. Sąd wskazał, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W kontekście rozpoznawanej sprawy oznacza to, że Sąd poza badaniem istnienia przesłanek do przywrócenia terminu procesowego nie jest władny badać prawidłowości ustaleń organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego.
- 4.2. Powołując się na treść art. 162 § 1 i 2 O.p. Sąd pierwszej instancji przyznał rację organowi podatkowemu, że okoliczności faktyczne sprawy nie potwierdziły braku winy skarżącej w uchybieniu terminu do złożenia odwołania. Nie ulega wątpliwości, że to na stronie ciążył obowiązek starannego wyboru osoby, która swoim działaniem miała ją wspomagać, wykonując w jej zastępstwie określone czynności procesowe. Z własnej woli, korzystając z możliwości dokonania swobodnego wyboru, skarżąca udzieliła pełnomocnictwa ojcu, mimo że świadoma była zarówno wieku i stanu zdrowia ojca, jak i wynikających z tego ograniczonych możliwości jego działania. Na uwagę zasługuje także to, że ojciec skarżącej w toku postępowania podatkowego odbierał wszystkie przesyłki adresowane do skarżącej. Do tego działania był uprawniony jako jej pełnomocnik, a także jako dorosły domownik, który podejmuje się oddania pisma adresatowi. Sąd podzielił także stanowisko Dyrektora IS, że skarżąca w swoim wystąpieniu nie wykazała szczególnych nadzwyczajnych okoliczności uprawdopodobniających brak jej winy w niedochowaniu terminu, jak i braku nadzoru nad prowadzonym wobec niej postępowaniu podatkowym.
- 4.3. W ocenie Sądu pierwszej instancji nieuzasadniony był zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.; dalej w skrócie: Konstytucja RP), gdyż wydając zaskarżone postanowienie organ podatkowy opierał się na obowiązujących przepisach prawa, które miały zastosowanie w sprawie. Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę na fakt nie wskazania przez skarżącą na czym polegało naruszenie norm konstytucyjnych, w szczególności z jakiego powodu skarżąca uznała wydane rozstrzygnięcie za podjęte wbrew prawu oraz w jaki sposób strona jest dyskryminowana w stosunku do podatników, którzy znaleźli się w analogicznej sytuacji. Jednocześnie podkreślono, że niezgodność zaskarżonego postanowienia z oczekiwaniami skarżącej nie oznacza automatycznie naruszenia prawa.
- 5. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym:
- 5.1. Wnosząc od w.w. wyroku WSA w Warszawie skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca (reprezentowana przez pełnomocnika – adwokata) zaskarżyła ten wyrok w całości, żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Warszawie oraz zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. (1) art. 162 O.p., poprzez nieuwzględnienie skargi, mimo że skarżąca uprawdopodobniła, że bez własnej winy uchybiła terminowi do wniesienia odwołania; (2) art. 122 O.p., poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia okoliczności przekazania decyzji organu pierwszej instancji skarżącej przez jej ojca jako pełnomocnika.
- 5.2. Dyrektor IS nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
- 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
- 6.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, dlatego podlega oddaleniu, a zaskarżony wyrok WSA w Warszawie odpowiada prawu. W pierwszej kolejności wymaga zaakcentowania, że kluczowa dla sprawy okoliczność doręczenia decyzji organu pierwszej instancji jest niesporna. Skarżąca nie kwestionowała tej okoliczności na żadnym etapie postępowania administracyjnego oraz sądowoadministracyjnego. Kwestią problematyczną i sporną w sprawie jest natomiast ocena prawidłowo ustalonego stanu faktycznego pod kątem możliwości przywrócenia skarżącej terminu do wniesienia odwołania na podstawie art. 162 § 1 O.p. Powstaje bowiem pytanie, czy w świetle prawa można uznać w.w. okoliczności za wyłączające winę skarżącej w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W tym zakresie należy podzielić stanowisko WSA w Warszawie.
- 6.2. Instytucja przywrócenia terminu umożliwia stronie skorzystanie z uprawnień, które utraciła wskutek uchybienia terminowi procesowemu. Stwarza więc ona stronie możliwość uchylenia skutków opóźnienia w dokonaniu czynności procesowych. Przywrócenie terminu może jednak nastąpić w razie spełnienia przesłanek określonych w art. 162 § 1 i 2 O.p. Jedną z koniecznych przesłanek do przywrócenia terminu jest uprawdopodobnienie braku winy w uchybieniu terminowi. Jak wynika z ugruntowanego w tej mierze orzecznictwa i to zarówno Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i Sądu Najwyższego, brak winy w uchybieniu terminowi powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. orzeczenie Sądu Najwyższego z 9 sierpnia 1974 r., II CZ 149/74 OSPiKA 1975/2/39). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak winy występuje przykładowo w przypadku choroby strony czy pełnomocnika, która uniemożliwia podjęcie działania nie tylko osobiście, ale i skorzystanie z pomocy innych osób. Przyczyną niezawinionego niedokonania w terminie czynności procesowej mogą być także klęska żywiołowa czy katastrofa. Jednakże, co w rozpoznawanej sprawie należy stanowczo zaznaczyć, nie można przyjąć, by uchybienie terminowi nastąpiło bez winy podmiotu, który miał podjąć czynność procesową, jeżeli przyczyną tego była działalność lub brak działania osób, którymi podmiot się posługuje.
Za brak należytego działania pełnomocnika danej osoby, w tym pełnomocnika osoby upoważnionego do odbioru korespondencji w świetle art. 145 O.p., odpowiedzialność ponosi bowiem sama strona. Powoływanie się więc w tym przypadku na zaniedbanie ojca skarżącej, działającego w charakterze pełnomocnika, które zostało przyznane przez skarżącą, nie daje podstaw do uznania, że zachodzi brak winy w uchybieniu terminu. Warto przy tym zauważyć, że co do sposobu działania pełnomocnika skarżąca popadła w sprzeczność informując z jednej strony w skardze kasacyjnej, że "ojciec wcześniej odbierał wszelkiego rodzaju korespondencję w postępowaniu podatkowym i nie było wcześniej problemów z komunikacją i przekazywaniem korespondencji skarżącej", podczas gdy w skardze do Sądu pierwszej instancji twierdziła, że "pełnomocnik, będący osobą starszą w złym stanie zdrowia, nie przekazywał odbieranych pism <>", zaś we wniosku o przywrócenie terminu skarżąca powoływała się z kolei na to, że "(...) korespondencja ta albo nigdy do niej nie dotarła, albo przekazana została stronie z ogromnym opóźnieniem".
Należy podkreślić, że strona ponosi odpowiedzialność za dobór osób, którymi posługuje się przy prowadzeniu swoich spraw. Trudno w tej sytuacji mówić o nadmiernym rygoryzmie i naruszeniu w związku z tym zasady zaufania określonej w art. 121 § 1 O.p., co jest stanowiskiem ugruntowanym w orzecznictwie (por. np. wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., I FSK 853/08, publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Nie stwarza również konieczności dalszego prowadzenia postępowania z urzędu (na podstawie art. 122 O.p.), co podnosiła skarżąca w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, "zmierzającego do ustalenia przyczyn zaniechania działania przez ojca skarżącej i okoliczności późniejszego doręczenia decyzji skarżącej". W klauzuli "należytej staranności", która jest punktem odniesienia dla oceny braku winy, o którym mowa w art. 162 § 1 O.p., zawarta jest odpowiedzialność strony postępowania podatkowego za dobór osób, które reprezentują ją w stosunku do podmiotów zewnętrznych, w tym organów państwowych i doręczycieli pocztowych, bowiem wybór, jak i ustanawianie pełnomocników jest sprawą danej osoby i odpowiedzialności za podejmowane w tym zakresie decyzje nie można przenosić na inne osoby fizyczne lub prawne (tak również NSA w wyroku z dnia 25 października 2011 r., II FSK 731/10, publik.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).
Tym samym uwzględniając powyższy prawidłowy pogląd, co do oceny braku winy na podstawie art. 162 § 1 O.p., Sąd pierwszej instancji trafnie stwierdził, że w sprawie nie można ocenić postępowania skarżącej jako wolnego od znamion winy w uchybieniu terminu do wniesienie odwołania. Zarzuty naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 162 i art. 122 O.p. są bezzasadne.
- 6.3. Skarga kasacyjna skarżącej jest pozbawiona podstaw, stąd Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu, jak w sentencji.