Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 25 lipca 2006 r., I SA/Gd 781/05, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z 11 sierpnia 2005 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej.
2. Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym: pismem z 3 stycznia 2005 r. W. J. wystąpił do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. z prośbą o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, naliczonych z tytułu nieujawnionych źródeł dochodu za 1991 rok decyzją z 30 maja 1994 r. Nr [...]. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że pozostaje we wspólnym gospodarstwie domowym z żoną oraz przedstawił wysokość spoczywających na nim miesięcznych obciążeń. Ponadto wyjaśnił, że konieczność korzystania z dwóch telefonów komórkowych podyktowana jest chorobą żony, która zgodnie z orzeczeniem komisji lekarskiej nie może pozostawać bez opieki drugiej osoby. Zaznaczył przy tym, że choroba żony ciągle się pogłębia, co wiąże się z koniecznością ponoszenia znacznych wydatków na jej leczenie. W tej sytuacji - jak wskazał podatnik - nie ma możliwości zakupu okularów i aparatu słuchowego dla siebie. Umorzenie należności podatkowych pozwoliłoby na zgromadzenie środków nie tylko na ten cel, ale również na prawidłowe leczenie żony oraz lepsze odżywianie. Podatnik podkreślił, że przyczyną nieuregulowania omawianego zobowiązania w terminie jest fakt, iż nigdy nie posiadał żadnego majątku i pieniędzy, a decyzja Drugiego Urzędu Skarbowego w G. była dla niego krzywdząca. Nie mógł jednak dowieść swojej niewinności z uwagi na wniesienie skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego z uchybieniem terminu.
Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. nie znalazł podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku W. J. i decyzją z 15 marca 2005 r. Nr [...], odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości w kwocie 84.788,86 zł wraz z odsetkami za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej w G., po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z 11 sierpnia 2005 r. Nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia 15 marca 2005 r.
- 3. W skardze na decyzję do sądu pierwszej instancji podatnik zarzucił naruszenie art. 67 § 1 art. 122 i art.191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (dalej: o.p.), art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej.
- 4. Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku powołując się na treść art. 67 o.p. wskazał, że motywy decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych, zostały zaprezentowane przez organ odwoławczy w sposób wyczerpujący. W sprawie odniesiono się mimo braku takiego obowiązku, do zarzutu braku legalności decyzji wymiarowej czy też przedawnienia zobowiązania. Podniesiono przy tym, że sprawa w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych nie może być kolejnym środkiem zmierzającym do zakwestionowania decyzji o wymiarze podatku (gdzie m. in. podnosić można zarzut przedawnienia), to wywody organów podatkowych w sprawie w tej kwestii w zupełności, a nawet w zakresie przekraczającym procedowanie w podobnych sprawach, wyczerpują zgłoszony przez podatnika zarzut. Nie ulega wątpliwości, że decyzja wymiarowa, z której strona domaga się umorzenia zaległości, była w różnych trybach kontrolowana przez sądy i w efekcie nie została podważona. Stąd też sąd nie zgodził się z poglądem strony, że umorzenie zaległości podatkowej z tej decyzji jest konieczne. W ocenie sądu odmienny w tym zakresie pogląd organów podatkowych z całą pewnością nie narusza art. 67 o.p., jak też wskazanych w skardze przepisów procesowych, a także Konstytucji RP. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się także do zaprezentowanej przez skarżącego jego trudnej sytuacji, która spowodowana jest chorobą żony i nakładami na jej leczenie. Analiza wpływu tej okoliczności na stanowisko dyrektora izby skarbowej w kontekście przeprowadzonych dowodów dotyczących sytuacji majątkowej skarżącego, nie budziło zastrzeżeń sądu i mieściło się w granicach swobodnej oceny materiału dowodowego.
- 5. W skardze kasacyjnej podatnik zaskarżył powyższy wyrok w części dotyczącej:
- - przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.),
- - naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej,
- - naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej (art. 122 oraz 191 o.p.)
W związku z tak postawionymi zarzutami wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku.
- 6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w G. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy zawszyć, że autor skargi kasacyjnej stawia zarzut naruszenia wyroku w części dotyczącej naruszenia art. 122, 191 o.p. oraz art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, zamiast wskazać w jakiej części zaskarża wyrok (w całości, czy w cześci), a następnie dopiero wskazać na podstawy zaskarżenia. W związku z powyższym należy zauważyć, że skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym środkiem zaskarżenia. Zgodnie z art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przedmiotowej sprawie skarżący postawił zarzut między innymi naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 i art. 191 op.
Skierowane w tym zakresie zarzuty skargi kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie. Jak wynika bowiem z utrwalonego już orzecznictwa Naczelnego Sąd Administracyjnego, aby skutecznie postawić w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia przepisów postępowania przez organ, należy zarzut ten powiązać z odpowiednimi przepisami regulującymi postępowanie przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Samo przytoczenie przepisów Ordynacji podatkowej jest niewystarczające. Należy je powiązać z zarzutami naruszenia przez WSA przepisów art. 145 lub art. 141 § 4 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z 18 sierpnia 2007 r., I FSK 1204/06, Jur.Podat. 2007/6/93). Inaczej bowiem strona skarżąca nie jest w stanie w sposób skuteczny zaskarżyć ustalonego w sprawie stanu faktycznego.
Co więcej należy zauważyć, że będąc na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. związanym granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do wykładni zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowania zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślania. Skoro zatem zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania zostały przez skarżącego w sposób błędny sformułowane, to tym samym nie mogą być one przez Naczelny Sąd Administracyjny rozpatrywane.
Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia art. 2 Konstytucji RP należy podnieść, że skarżący nie wskazuje czy naruszenie tego przepisu nastąpiło przez błędną wykładnie czy też przez niewłaściwe zastosowanie. Tymczasem wymóg wskazania w jaki sposób przepis prawa materialnego został naruszony, jest wymogiem obligatoryjnym. Nieprawidłowość zarzutu kasacyjnego uniemożliwia Sądowi odniesienia się do postanowionego zarzutu. Ponadto zarzut ten nie mógłby być rozpatrzony także z tego powodu, iż kwestionując zastosowanie prawa materialnego musimy mieć ustalony bezsporny w sprawie stan faktyczny ustalony w sposób prawidłowy. Tym czasem jak wynika z wcześniejszych rozważań skarżący kwestionuje dokonane w sprawie ustalenia faktyczne organów podatkowych. Jednakże czyni to w sposób nieprawidłowy.
Nie można bowiem w skardze kasacyjnej skutecznie stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania prawa materialnego, gdy z jej uzasadnienia wynika, że wadliwie zostały ustalone okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania naruszył sąd pierwszej instancji w procesie kontroli legalności zaskarżonych decyzji (por. wyrok NSA z 14 października 2004 r., FSK 568/04, ONSAiWSA 2005/4/67). Należy tylko wskazać dodatkowo, że sąd pierwszej instancji wskazanego przepisu nie stosował. Nie mógł go więc naruszyć, jakkolwiek do postawionego tak w skardze zarzutu się odnosi wskazując, że "... nie można się zgodzić z poglądem strony, że umorzenie zaległości (...) podatkowej jest konieczne", zaznaczając, iż "... odmienny w tym zakresie pogląd organów podatkowych nie narusza art. 67 o.p., jak też wskazanych w skardze przepisów, a także Konstytucji RP".
Sąd ten prawidłowo stwierdził, że zasadą jest płacenie podatków w wysokościach i terminach określonych przez prawo, a umorzenie zaległości podatkowych traktowane musi być jako instytucja nadzwyczajna, gdyż prowadzi do uprzywilejowania jednych podatników kosztem pozostałych, którzy płaca podatki.
Skoro zatem w przedmiotowej sprawie zarzuty kasacyjne zostały sporządzone w sposób nieprawidłowy, to tym samym skarga kasacyjna nie mogła zostać przez Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniona.
- 7. Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.