Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 1 czerwca 2010r., sygn. akt I SA/Gl 354/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę H. K. S.A. z siedzibą w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 31 grudnia 2009r., nr [...], w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania podatkowego.
W uzasadnieniu wyroku sąd I instancji przedstawił następujący stan sprawy:
H. K. S.A. w C. wystąpiła do Prezydenta Miasta C. z wnioskiem udzielenie pomocy publicznej na restrukturyzację przez umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę na podstawie art.67a i art.67b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz.60 ze zm./, zwanej dalej "O.p.", oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację /Dz.U. Nr 179, poz.1266 ze zm./, zwanego dalej "rozporządzeniem".
Postanowieniem z dnia 21 października 2009r. organ I instancji odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. W uzasadnieniu postanowienia stwierdził, iż zgodnie z § 14 rozporządzenia pomoc na restrukturyzację mogła być udzielona do dnia 9 października 2009r., a upływ tego terminu spowodował wygaśniecie uprawnienia do udzielenia takiej pomocy.
We wniesionym zażaleniu Spółka zarzuciła naruszenie § 14 rozporządzenia oraz art.12 § 6 pkt 2 O.p., wyrażając pogląd, że skoro rozporządzenie zostało wydane w oparciu o przepisy O.p., to w sprawie należało zastosować art.12 § 6 pkt 2 O.p., w związku z czym wniosek złożony w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego przed upływem terminu określonego w § 14 rozporządzenia powinien być rozpatrzony, ponieważ przepis ten nie wyznacza terminu, do którego pomoc powinna być udzielona, lecz termin, przed upływem którego należało złożyć wniosek o jej udzielenie.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z dnia 31 grudnia 2009r., nr [...], utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji.
W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy podniósł w pierwszej kolejności, ze umorzenie zaległości podatkowej jest ulgą udzielaną przez organ podatkowy w oparciu o art.67a § 1 pkt 3 O.p., skutkującą wygaśnięciem zobowiązania /art.59 § 1 pkt 8 O.p./. Przy tym, zgodnie z art.87 ust.1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską /Dz.U. z 2004 r. Nr 90, poz.864/2/ wszelka pomoc przyznawana przez Państwa Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorcom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową pomiędzy Państwami Członkowskimi. Jeśli więc ulga w postaci umorzenia zaległości podatkowej odpowiada tym kryteriom, to jest formą pomocy publicznej, a jej udzielenie może się odbywać tylko w warunkach i na zasadach określonych w art.67b § 1 pkt 3 O.p. i tylko na cele w nim przewidziane, tj. szkolenie, zatrudnienie, restrukturyzację etc.
Stosownie do art.67b § 5 O.p. szczegółowe warunki udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych na, w szczególności, restrukturyzację wraz ze wskazaniem przypadków, w których ulgi udzielane są jako pomoc indywidualna, określa w drodze rozporządzenia Rada Ministrów, mając na uwadze dopuszczalne przeznaczenia i warunki udzielania pomocy państwa określone w przepisach prawa wspólnotowego. Korzystając z powołanego upoważnienia Rada Ministrów wydała rozporządzenie, którego § 14 stanowi, iż pomoc na restrukturyzację, na warunkach określonych w rozporządzeniu, może być udzielana do dnia 9 października 2009r.
Organ podniósł również, że Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym usługi w zakresie przesyłania i dystrybucji energii elektrycznej, dystrybucji gazu, dystrybucji ciepła, wynajmu środków transportu i obsługi transportu kolejowego, wynajmu nieruchomości, rozprowadzania wody oraz ochrony osób i mienia, a także restrukturyzacji w zakresie zbędnego majątku trwałego, co – w jego ocenie – przesądza, iż udzielenie wnioskowanej ulgi grozi zakłóceniem konkurencji na rynku świadczonych usług, albowiem zaległość podatkowa, której umorzenia domaga się strona wiąże się z posiadaniem przez nią majątku wykorzystywanego dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.
Jednocześnie organ stwierdził, że w świetle dokumentów przedstawionych w sprawie, Spółka jest przedsiębiorcą zagrożonym w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorców znajdujących się w trudnej sytuacji, albowiem przy pomocy środków własnych, jak również środków, które mogłaby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą jej przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Skoro zatem wnioskowana ulga spełnia kryterium pomocy publicznej, a jej przeznaczeniem ma być restrukturyzacja, szczegółowe warunki jej udzielenia należy ustalić w oparciu o art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p. oraz rozporządzenia.
Organ odwoławczy stwierdził, że w orzecznictwie sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać pogląd, iż wniosek o ulgą w spłacie zobowiązań podatkowych, stanowiącą pomoc publiczną na restrukturyzację, złożony w ostatnim dniu terminu wyznaczonego w § 14 rozporządzenia, podlega rozpatrzeniu pod względem formalnym i merytorycznym oraz ocenie, czy wnioskodawca spełnia warunki przyznania wnioskowanej ulgi. Z poglądem tym – w ocenie organu – należy się zgodzić, albowiem ważne jest, aby postępowanie podatkowe zostało skutecznie wszczęte przed dniem 9 października 2009r. Po tym dniu postępowanie nie może być wszczęte, albowiem po tej dacie nie może być udzielona pomoc publiczna na restrukturyzację na warunkach określonych w rozporządzeniu.
Dalej organ zauważył, że w myśl art.165 § 3 O.p. datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu oraz podkreślił, że należy odróżnić datę wszczęcia postępowania i doręczenia wniosku strony od zachowania przez stronę terminu. Wskazał, że w doktrynie i orzecznictwie sądowym przyjmuje się, iż art.12 § 6 pkt 2 O.p., zgodnie z którym termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego albo złożone w polskim urzędzie konsularnym, nie ma zastosowania do daty wszczęcia postępowania. Możliwość wszczęcia postępowania należy badać na podstawie stanu faktycznego i prawnego, jaki ma miejsce w dacie doręczenia podania organowi podatkowemu.
Organ wskazał, iż z akt sprawy wynika, że wniosek Spółki o restrukturyzację wraz z dokumentami został nadany w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w dniu 7.10.2009r., a doręczony został Prezydentowi Miasta C. w dniu 12.10.2009r. Do dnia wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania Spółka nie zmieniła zakresu żądania. Zdaniem organu, doręczenie organowi podatkowemu wniosku /dnia 12.10.2009r./ nastąpiło w dacie, gdy postępowanie o udzielenie pomocy publicznej na restrukturyzację na warunkach określonych w rozporządzeniu nie mogło być już wszczęte, co wprost wynika z § 14.
Odnosząc się do argumentu podniesionego w zażaleniu, a dotyczącego zastosowania art.12 § 6 pkt 2 O.p., organ odwoławczy stwierdził, że przepis ten nie mógł mieć zastosowania w sprawie, a to z tej przyczyny, że § 14 rozporządzenia nie wyznaczał terminu dla dokonania określonej czynności przez podatnika, lecz termin, w którym mogła być przez organ podatkowy udzielona pomoc na restrukturyzację. Podkreślił, że nadanie przesyłki w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego nie spowodowało wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie. W dacie natomiast, gdy podanie zostało doręczone organowi podatkowemu, z uwagi na brzmienie § 14 rozporządzenia, postępowanie nie mogło być wszczęte.
H. K. S.A. w C. zaskarżyła powyższe postanowienie, zarzucając w skardze naruszenie § 14 rozporządzenia oraz art.12 § 6 pkt 2 O.p. i wyrażając w jej uzasadnieniu pogląd, iż rozporządzenie nie określa, w jakim terminie należy złożyć wniosek o udzielnie pomocy publicznej, tylko termin, w jakim może być ta pomoc udzielona, a ponieważ rozporządzenie zostało wydane w oparciu o przepisy O.p., to również przepisy tego aktu prawnego /w tym art.12 ust.6 pkt 2 O.p./ winny mieć zastosowanie w sprawie. Ponadto Spółka stwierdziła, że w rozporządzeniu wielokrotnie zostało użyte pojęcie "udzielenie pomocy", jednakże nie w znaczeniu jej przyznania, tj. powzięcia w tej materii w nakazanej prawnie formie decyzji przez uprawniony organ, ale w znaczeniu szerszym, tzn. w odniesieniu do warunków, jakie przedsiębiorca ma spełnić, by ulgę mu przyznano. Zwróciła też uwagę, że postępowanie o udzielenie wnioskowanej pomocy składa się z kilku etapów i wymaga znacznego czasu, nie jest więc możliwe udzielenie pomocy publicznej w terminie do dnia 9 października 2009r., jak wynikałoby to z literalnego brzmienia § 14 rozporządzenia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skargi.
Stwierdzając, że w sprawie brak jest podstaw do uwzględnienia skargi i przedstawiając motywy jej oddalenia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podkreślił, że stan faktyczny przyjęty za podstawę rozstrzygnięcia jest bezsporny, nie jest bowiem kwestionowane, że wniosek o restrukturyzację wraz z dokumentami Spółka nadała w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w dniu 7.10.2009r., a został on doręczony Prezydentowi Miasta C. w dniu 12.10.2009r. Zauważył, iż przedmiot sporu między stronami ogranicza się do zasadności odmowy wszczęcia postępowania – w trybie art.165a O.p. – w sprawie wniosku skarżącej o udzielenie pomocy publicznej na restrukturyzację, głównie zaś kwestii zachowania terminu do wniesienia wniosku w świetle § 14 rozporządzenia.
Dalej sąd I instancji wyjaśnił, że zgodnie z § 14 rozporządzenia pomoc na warunkach określonych w rozporządzeniu może być udzielana do dnia 9 października 2009r., a sformułowanie "może być udzielana" oznacza, jego zdaniem, kompetencje/uprawnienie organów podatkowych do udzielania ulgi, przy czym nie ulega wątpliwości, że organem właściwym w sprawie udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę jest wójt/burmistrz/prezydent gminy, na terenie której położona jest nieruchomość.
Według sądu, nie można tracić z pola widzenia istoty regulacji dotyczących pomocy publicznej, przede wszystkim zaś faktu, że pomoc publiczna może być udzielana podmiotom gospodarczym nie tylko w przypadkach określonych przez przepisy, ale także z zachowaniem procedury dotyczącej danej pomocy. W doktrynie prawa podatkowego oraz w orzecznictwie sądowoadministracyjnym za utrwalony należy uznać pogląd, że udzielanie ulg w sprawie podatków jest co do zasady traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej podmiotom gospodarczym bądź przez państwo, bądź przez samorząd. Pomoc taka jest dopuszczalna w ściśle określonych sytuacjach, wynikających z obowiązującego na terenie Rzeczypospolitej prawodawstwa Wspólnoty Europejskiej oraz polskich unormowań. W art.67b O.p. uregulowane zostały natomiast trzy tryby udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, przy czym pomoc na restrukturyzację, wynikająca z art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p. mogła być udzielona na warunkach określonych w akcie wykonawczym, co zostało uregulowane w § 5 tego przepisu.
Na podstawie tej regulacji prawnej Rada Ministrów wydała rozporządzenie, w którym uregulowała tryb udzielania pomocy publicznej na restrukturyzację, przyznając organom podatkowym kompetencje do udzielania ulg w formach przewidzianych w art.67a O.p., jednakże w terminie do dnia 9 października 2009r. Po upływie terminu wskazanego w § 14 rozporządzenia organy podatkowe utraciły prawo do przyznawania ulgi na wymieniony cel /na warunkach określonych w rozporządzeniu/, co wynika wprost ze wskazanego wyżej przepisu.
Ponadto, ustosunkowując się do poglądów Spółki co do znaczenia w sprawie art.12 ust.6 pkt 2 O.p., sąd I instancji stwierdził, że w prawie podatkowym, podobnie jak i w innych gałęziach prawa, terminy można podzielić, między innymi, na terminy przywracalne i nieprzywracalne, terminy ustawowe i nieustawowe, terminy w sensie materialnym i w znaczeniu procesowym. Wyraził przy tym pogląd, że termin zawarty w § 14 rozporządzenia jest terminem prawa materialnego odnoszącym się do organu, a konkretnie do możliwości orzekania w sprawie udzielenia ulgi uznanej przez ustawodawcę za pomoc publiczną na restrukturyzację; po upływie tego terminu uprawnienie organu w tym przedmiocie wygasa, a to oznacza, że organ traci kompetencje do przyznawania przedmiotowej ulgi.
Zatem, zdaniem sądu, art.12 ust.6 pkt 2 O.p. nie ma zastosowania do terminu określonego w § 14 rozporządzenia. W tym kontekście sąd wyjaśnił nadto, że nie podziela znanych mu poglądów zawartych w orzeczeniach sądów administracyjnych przywoływanych przez Spółkę.
Reasumując sąd I instancji stwierdził, iż wydanie merytorycznej decyzji po upływie terminu określonego w § 14 rozporządzenia oznaczałoby działanie bez podstawy prawnej, zatem organ podatkowy zasadnie odmówił wszczęcia postępowania na zasadzie art.165a O.p.
Jako podstawę prawną oddalenia skargi sąd I instancji wskazał art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm./, zwanej dalej " p.p.s.a.".
W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku H. K. S.A. w C., reprezentowana przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, "na podstawie art.174 pkt 1 i 2" p.p.s.a. zarzuciła naruszenie § 14 rozporządzenia /przez błędną wykładnię/ i art.145 § 1 pkt 1 lit.c/ p.p.s.a. w związku z art.12 § 6 pkt 2 O.p. /przez nieuwzględnienie skargi pomimo błędnego ustalenia, że termin na złożenie wniosku nie został zachowany/ oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach, jak też o zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor ponowił twierdzenie, iż z § 14 rozporządzenia nie wynika wprost, w jakim terminie należy złożyć wniosek o udzielenie pomocy publicznej na restrukturyzację, określa on bowiem jedynie, w jakim terminie może być udzielona przedmiotowa pomoc publiczna. Wyraził przy tym pogląd, że wykładnia gramatyczna nie pozwala bezspornie ustalić treści § 14 rozporządzenia, bowiem rozporządzenie posługuje się wielokrotnie pojęciem "udzielenia pomocy" i to nie w znaczeniu jej przyznania, tj. powzięcia w tej materii decyzji przez uprawniony organ, ale w odniesieniu do warunków, jakie przedsiębiorca ma spełnić, by przyznano mu ulgę.
Natomiast uwzględnienie innych aktów prawnych, które powinny mieć zastosowanie w sprawie z wniosku Spółki o udzielenie przedmiotowej ulgi, w tym przepisów ustawy z dnia 30 kwietnia 2004r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej /Dz.U. z 2007r. Nr 59, poz.404 ze zm./, prowadzi do wniosku, iż sama procedura musi trwać kilka miesięcy, zatem za nietrafny uznać należy pogląd sądu I instancji, że § 14 rozporządzenia określa ostatni dzień terminu, w którym może być udzielona przedmiotowa pomoc, tj. termin, do którego organy podatkowe posiadają kompetencje do orzekania w tych sprawach, gdyby tak bowiem było, to organ nigdy nie mógłby wydać decyzji przyznającej pomoc na restrukturyzację, ze względu na niedostatek czasu na przeprowadzenie wymaganych procedur.
Ponadto, zdaniem autor skargi kasacyjnej, już z brzmienia § 13 rozporządzenia wynika, że termin z § 14 rozporządzenia nie może być terminem granicznym, do którego organ może udzielić pomocy, wynika z niego bowiem, iż warunkiem udzielenia pomocy jest zobowiązanie się przedsiębiorcy do przekazywania właściwemu organowi, w terminach określonych w decyzji Komisji Europejskiej, informacji o realizacji planu restrukturyzacji. Zatem, w jego ocenie, przyjęta przez sąd I instancji wykładnia § 14 rozporządzenia jest nielogiczna i pozbawiona podstaw prawnych, należało zaś przyjąć, że przepis ten dotyczy złożenia wniosku w sprawie udzielenia pomocy publicznej. Skoro zaś termin określony w tym przepisie jest terminem do złożenia wniosku, to ma do niego zastosowanie art.12 ust.6 pkt 2 O.p. Nie ma przy tym znaczenia, iż wniosek wpłynął do organu po upływie tego terminu, gdyż czym innym jest zachowanie przez stronę terminu do wniesienia wniosku, a czym innymi – wszczęcie postępowania w oznaczonej dacie, określonej stosownie do art.165 § 3 O.p.
W piśmie z dnia 1.10.2010r., wniesionym po upływie terminu określonego w art.179 p.p.s.a., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o oddalenie skargi kasacyjnej, stwierdzając w szczególności, iż podziela stanowisko Spółki, iż wynikający z § 14 rozporządzenia termin nie oznacza dnia, do którego należało wydać /i doręczyć/ decyzję w sprawie udzielenia pomocy publicznej na restrukturyzację, nie podziela jednak pozostałych zarzutów i poglądów sformułowanych w skardze kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Zgodnie z art.183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Przy tym, jak wynika z art.176 p.p.s.a., w skardze kasacyjnej winno być zawarte, między innymi, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, zaś - stosownie do art.174 p.p.s.a. - podstawami, na których skarga kasacyjna może być oparta, są: 1/ naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2/ naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Nieważności postępowania przed sądem I instancji z urzędu nie stwierdzono. Jeśli zaś chodzi o treść skargi kasacyjnej, to stwierdzić należy, że jej zarzuty nie mogą być uznane za uzasadnione.
Przede wszystkim zauważyć należy, że zaskarżonym do sądu I instancji postanowieniem utrzymane zostało w mocy postanowienie organu I instancji wydane na podstawie art.165a § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdy żądanie, o którym mowa w art.165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte. Punktem odniesienia dokonanej przez sąd kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia jest zatem ten właśnie przepis /tj.art.165a § 1 O.p./ i nie zmienia tego okoliczność, iż istnienie przesłanki do zastosowania tego przepisu przez organy podatkowe wywiedzione zostało z § 14 rozporządzenia. Znalazło to zresztą wyraz w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, gdy sąd stwierdził, iż "organ /.../ zasadnie odmówił wszczęcia postępowania na zasadzie art.165a O.p., a to z tej przyczyny, że organ podatkowy nie posiadał już w tym dniu kompetencji do rozpoznania tego wniosku, a skoro tak, to spełniona została przesłanka wymieniona w tym przepisie, tj. "/.../ z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte".
Formułując zarzuty skargi kasacyjnej nie zarzucono jednak, aby zaskarżony wyrok wydany został z naruszeniem art.165a § 1 O.p. /dokładniej - art.151 p.p.s.a. w związku z art.165a § 1 O.p./ przez oddalenie skargi, pomimo, że organy podatkowe bezzasadnie zastosowały w sprawie art.165a § 1 O.p. Nie podważono zatem skutecznie dokonanego przez sąd ustalenia, które legło u podstaw rozstrzygnięcia o oddaleniu skargi, iż powołany przepis został przez organy podatkowe zastosowany prawidłowo. W tej sytuacji, nawet gdyby zasadnymi okazały się twierdzenia skargi kasacyjnej, że sąd I instancji dokonał błędnej wykładni § 14 rozporządzenia, nie dawałoby to, samo w sobie, tj. bez powiązania z zarzutem naruszenia art.165a § 1 O.p., podstawy do uwzględnienia skargi kasacyjnej.
Wobec powyższego dla porządku jedynie, w tym także w związku ze stanowiskiem przedstawionym w zawierającym ustosunkowanie się do zarzutów skargi kasacyjnej piśmie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia 1.10.2010r. /data pisma/, stwierdzić należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela wykładnię § 14 rozporządzenia dokonaną przez sąd I instancji, zgodnie z którą wskazana w tym przepisie data wyznacza termin, do upływu którego mógł wydać decyzję organ podatkowy udzielający pomocy publicznej na podstawie art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p. w związku z przepisami rozporządzenia.
Na wstępie podnieść należy, że przyznanie przedsiębiorcy korzyści, będącej pomocą publiczną na restrukturyzację, polegającej na udzieleniu ulgi, o jakiej mowa w art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p., następuje na podstawie decyzji organu podatkowego wydanej na podstawie tego przepisu oraz art.207 § 1 O.p. Zatem, dopóki decyzja taka nie zostanie wydana, brak jest podstaw do przyjęcia, że przedmiotowa pomoc została przedsiębiorcy udzielona. Zgodnie zaś z § 14 rozporządzenia pomoc taka mogła być udzielona tylko do dnia 9 października 2009r.
Przypisując istotne znaczenie użyciu w przepisach rozporządzenia pojęcia "pomoc na restrukturyzację może być udzielona" w kontekście warunków, jakie przedsiębiorca musi spełniać, aby z przedmiotowej pomocy skorzystać, autor skargi kasacyjnej pomija, iż wynika to z przedmiotu regulacji poszczególnych przepisów rozporządzenia. Nie zmienia to jednak faktu, że aby pomoc mogła być udzielona, tj. aby mogła być udzielona ulga podatkowa, o której mowa w art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p., muszą być spełnione wszystkie warunki wynikające z przepisów rozporządzenia /dokładnie – muszą istnieć warunki pozytywne i nie zachodzić warunki negatywne/, w tym także nie może upłynąć termin określony w § 14 rozporządzenia.
W związku z powyższym zauważyć także należy, że o ile w polskiej wersji językowej Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską mowa jest o pomocy "przyznawanej" przez państwo /por.: art.87 i art.88 Traktatu; ang.: "granted"/, o tyle w ustawodawstwie krajowym przeważa określenie "udzielanie pomocy". Nie może przy tym ulegać wątpliwości, że chodzi o tę samą instytucję prawną, a jednoznacznie świadczą o tym regulacje zawarte w ustawie o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Wśród nich znajduje się również definicja pojęcia "dzień udzielenia pomocy" /art.2 pkt 11 ustawy; w razie udzielenia pomocy na podstawie decyzji jest to dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy/, co w sprawie niniejszej nie jest bez znaczenia, bowiem nie jest sporne, iż wnioskowana przez Spółkę pomoc miała być udzielona jako pomoc indywidualna na restrukturyzację w rozumieniu art.2 pkt 6 powołanej ustawy /por.: § 3 ust.2 rozporządzenia/.
Okoliczność, że postępowanie w sprawie udzielenia pomocy publicznej, także z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia, może być czasochłonne, nie ma wpływu na wykładnię § 14 rozporządzenia. Dodać jedynie należy, że – po zmianie powołanego przepisu - ulgi na warunkach określonych w rozporządzeniu mogły być udzielane przez organy podatkowe od dnia 18.11.2008r., wcześniej zaś toczyło się postępowanie zmierzające do zatwierdzenia przez Komisję Europejską przedłużenia programu pomocowego /obowiązującego uprzednio do dnia 31.12.2007r./, zatem zainteresowani podatnicy mogli złożyć wniosek o udzielenie ulgi podatkowej w czasie uwzględniającym konieczność przeprowadzenia wymaganych procedur.
Skoro termin określony w § 14 rozporządzenia wyznaczał czasowe ramy dla wydania przez organ podatkowy decyzji o przyznaniu ulgi na podstawie art.67b § 1 pkt 3 lit.i/ O.p., zarzuty i twierdzenia Spółki dotyczące ustalenia daty wszczęcia postępowania nie mają w sprawie znaczenia.
Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art.184 p.p.s.a.