Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 6 października 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny sygn. akt I SA/Sz 441/10 w sprawie ze skargi "E." J. i B. s.k. w W. uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 2 kwietnia 2010 r. w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis.
W uzasadnieniu wyroku Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że przedmiotem żądania skarżącego było wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę 83.260,50 zł wg załączonej faktury nr [...] z dnia 3 listopada 2009 r. dotyczącej zakupu wózka widłowego dla osoby niepełnosprawnej. Zakład skorzystał z pomocy w formie zwolnienia z odprowadzania zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomoc została przeznaczona na dostosowanie miejsca pracy i stanowiska pracy dla potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji zgodnie z § 2 pkt 12 lit.f rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810 ze zm.). Na powyższy cel skarżący wydał kwotę 83.260,50 zł, przy czym dokonanie tego wydatku było realizowane dwuetapowo: poprzez wpłatę wstępną tj: zaliczkę wpłaconą w dniu 23 października 2009 r. w kwocie 23.524,59 zł oraz poprzez wpłatę uzupełniającą do wysokości 100% ceny.
Sąd wskazał, że problemem spornym w rozpatrywanej sprawie jest zasadność zakwestionowania przez organy podatkowe, wydatku w postaci zaliczki w kwocie 23.524,59 zł na poczet zakupu wózka widłowego, jako niedotyczącego Indywidualnego Programu Rehabilitacji Osoby Niepełnosprawnej, zatwierdzonego w dniu 30 października 2009 r.
W ocenie strony dopiero całkowita zapłata ceny wózka stanowi zrealizowanie jego nabycia, tj. poniesienia wydatku ze środków ZFRON. Zakup był realizowany przez okres ok. dwóch tygodni tj: od dnia 23 października 2009r. poprzez wpłatę 23.524,59 zł, a zakończony 10 listopada 2009 r. wpłatą 59.735,91 zł.
Natomiast organy podatkowe odmówiły wydania zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę 23.524,59 zł. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że strona nie przedstawiła dowodów na potwierdzenie, iż dokonanie wydatku w dniu 23 października 2009 r. w kwocie 23.524,59 zł (stanowiącego wpłatę zaliczki na zakup wózka widłowego marki NISSAN) stanowiło działanie w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji i związane było z zmniejszeniem ograniczeń zawodowych zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia. Indywidualny Program Rehabilitacji, w ramach którego, jak wskazuje strona, wydatkowano środki z ZFRON, opracowany został i zatwierdzony przez pracodawcę do realizacji dopiero w dniu 30 października 2009 r., a harmonogram działań przewidywał realizację programu poprzez zakup wózka w listopadzie 2009 r. Wobec tego, w ocenie organu odwoławczego, nie można uznać, iż strona, finansując zaliczkę na zakup wózka w dniu 23 października 2009r., spełniła warunki udzielenia pomocy de minimis. Pomoc bowiem nie może być udzielona w odniesieniu do kosztów nie związanych z IPR, tj. poniesionych przed opracowaniem tego programu.
Na powyższe postanowienie, skarżąca spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 33 ust. 4 i 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej.
Dyrektor Izby Skarbowej w S., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonym postanowieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę za zasadną.
Sąd stwierdził, że koszt zapłaconej zaliczki nie stanowił wydatku, o którym mowa w przepisach § 2 ust.1 pkt 12 lit. e rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Przypomniał, że wydatek w rozpatrywanej sprawie był realizowany w czasie ze względu na konieczność przystosowania zakupowanego wózka do potrzeb osoby niepełnosprawnej, z czym wiąże się konieczność dokonania przeróbek fabrycznej wersji i został dokonany wówczas, gdy został zrealizowany w całości, co nastąpiło w dniu 3 listopada 2009 r. Dopiero całkowita zapłata ceny wózka (zapłata obu transzy) stanowiła w ocenie Sądu zrealizowanie jego nabycia i tym samym poniesienie wydatku ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w rozumieniu ustawy.
W konsekwencji Sąd stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji niezasadnie odmówił wydania zaświadczenia o pomocy de minimis przyjmując, iż wydatkowanie w dniu 23 października 2009 r. kwoty 23.524,59 zł nastąpiło przed opracowaniem Indywidualnego Programu Rehabilitacji osoby niepełnosprawnej, który został zatwierdzony przez pracodawcę do realizacji dopiero w dniu 30 października 2010 r., albowiem koszt zapłaconej zaliczki nie stanowił wydatku w rozumieniu cyt. ustawy. Tym samym w ocenie Sądu, organ podatkowy błędnie przyjął, iż nastąpiło przekroczenie 30-dniowego terminu do złożenia informacji o dokonaniu wydatku z ZFRON (informacja została złożona 24 listopada 2009 r.)
Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że skoro wydatek nastąpił 3 listopada 2009 r. czyli po zapłaceniu całej należności za wózek widłowy, a opracowanie Indywidualnego Programu Rehabilitacji zostało podpisane przez Dyrektora firmy 30 października 2009 r. to nie można podzielić stanowiska, że wydatek poniesiono przed opracowaniem Indywidualnego Programu Rehabilitacji.
Na powyższy wyrok skargę kasacyjną wniósł Minister Finansów zarzucając mu naruszenie:
- 1. prawa materialnego:
- - § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e i f rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnoprawnych poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wpłata zadatku (zaliczki) nie stanowi wydatku uprawniającego do uznania go za spełniający warunek określenia go mianem pomocy de minimis, podczas gdy cytowany przepis stanowi o wydatkach ze środków z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, przeznaczanych ma określone w tym przepisie cele, w związku z czym – w ocenie organy wnoszącego skargę kasacyjną – wydatkiem tym może być również zaliczka w sytuacji, kiedy spełnia ona warunek określony ww. przepisem rozporządzenia, tzn. została przeznaczona na sfinansowanie indywidualnego programu rehabilitacji,
- - § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e i f. ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że wydatek ze środków z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nastąpił w dniu 3 listopada 2009 r., czyli dopiero po zapłaceniu całej należności za wózek widłowy, a zatem już po opracowaniu indywidualnego programu rehabilitacji, które nastąpiło w dniu 30 października 2009 r., gdy tymczasem wydatkowanie ze środków Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nastąpiło już w dniu wpłaty zaliczki, która to kwota została przeznaczona na przystosowanie nabywanego wózka widłowego do potrzeb osoby niepełnosprawnej tj. w dniu 23 października 2009 r. czyli jeszcze przed opracowaniem indywidualnego programu rehabilitacji,
- - § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w wyniku uznania, że indywidualny program rehabilitacji został w przedmiotowe sprawie opracowany przed dniem dokonania wydatku ze środków z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, a w konsekwencji przyjęcie, że organy podatkowe niezasadnie odmówiły wydania zaświadczenia o pomocy de minimis przyjmując, iż wydatek poniesiono przed opracowaniem indywidualnego programu rehabilitacji;
- 2. przepisów postępowania:
- - art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.), dalej: P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e i f. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych poprzez niewyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, tj. niewskazanie argumentów na poparcie przyjętego przez Sąd stanowiska, zgodnie z którym koszt zapłaconej zaliczki nie stanowił wydatku, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e ww. rozporządzenia, podczas gdy powołany przepis zobowiązuje Sąd do powołania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej uzasadnienie, które to uchybienie Sądu mogło mieć istotny wpływ na treść orzeczenia,
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi w wyniku uznania, że sprawa wymaga ponownej szczegółowej analizy, albowiem organy podatkowe niezasadnie odmówiły wydania zaświadczenia o pomocy de minimis przyjmując, iż wydatek ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych poniesiono przed opracowaniem indywidualnego programu rehabilitacji, przy jednoczesnym braku wskazania, jakim przepisom prawa procesowego organy te uchybiły, które to uchybienie Sądu miało istotny wpływ na treść orzeczenia i doprowadziło do uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości.
Z uwagi na powyższe autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2008 r., Nr 14, poz. 92 ze zm.) prowadzący zakład pracy chronionej środki z utworzonego zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych przeznacza na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy habilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne (...).
Na podstawie § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e,f rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych sfinansowaniu z zakładowego funduszu rehabilitacji podlegają koszty dostosowania miejsca pacy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności i inne koszty ponoszone w ramach realizacji programów rehabilitacji.
Z przytoczonych przepisów wynika, że zasadność poniesionych wydatków musi wynikać wprost z indywidualnego programu rehabilitacji i musi być uzasadniona spodziewanym zmniejszeniem lub wyeliminowaniem ograniczeń zawodowy wynikających z niepełnosprawności pracownika, dla którego program ten został opracowany. Spełnienie powyższych wymagań warunkuje udzielenie pomocy w ramach pomocy de minimis.
W myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, wydatki poniesione na sfinansowanie koszów, o których mowa w ust. 1, o ile stanowią pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i art. 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.Urz. UE L 379 z 28.12.2006 r., str. 5).
W rozpoznawanej sprawie poza sporem jest fakt, że E. J. B. sp. k. ZPCH w 2009 r. dokonała zakupu wózka widłowego dostosowanego do obsługi przez osobę niepełnosprawną. Płatności za powyższe urządzenie spółka dokonała w dniu 26 października 2009 r. (zaliczka) i w dniu 10 listopada 2009 r. Fakt poniesienia powyższego wydatku spółka udokumentowała fakturą z dnia 3 listopada 2009 r., tj. zgodnie z § 9 ust. 2 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Indywidualny Program Rehabilitacji opracowany został przez komisję rehabilitacyjną, zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zatwierdzony przez pracodawcę w dniu 30 października 2009 r.
Zestawienie powyższych dowodów i okoliczności pozwalają ocenić zarzuty skargi jako oczywiście chybione.
I tak: 1) pracodawca w dniu 30 października 2009 r. zatwierdził indywidualny program rehabilitacji opracowany przez komisję rehabilitacyjną dla osób niepełnosprawnych, 2) w dniu 3 listopada 2009 r. dokonał zakupu wózka widłowego dostosowanego do pracy dla osoby niepełnosprawnej, 3) w dniu 10 listopada 2009 r. dokonał zapłaty kwoty wynikającej z faktury z dnia 3 listopada 2009 r.
W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 536 k.c. sprzedaż jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną. Realizuje się z chwilą, gdy sprzedający wyda towar, a kupujący uiści cenę. Zaliczka stanowi kwotę wpłaconą na poczet przyszłej należności i stanowi część ceny.
W rozpoznawanej sprawie sprzedający wykonał zobowiązanie w dniu 3 listopada 2009 r. dostarczając spółce wózek widłowy i fakturę VAT i w tej też dacie spółka wykonała zobowiązanie z umowy wzajemnej tj. uiściła cenę.
Zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy finansowej (Dz.U. z 2007 r., Nr 59, poz. 406 ze zm.) zaświadczenie potwierdza ściśle określone stany faktyczno-prane. W rozpoznawanej sprawie, jak wyżej wskazano, podatnik poniósł wydatek w dniu 10 listopada 2009 r., a o oznacza, że wniosek z dnia 24 listopada 2009 r. o wydanie zaświadczenia o udzielenie pomocy de minimis, został złożony z zachowaniem terminu, o którym mowa § 9 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.
Oznacza to też, jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, że odwoławczy organ podatkowy niezasadnie odmówił spółce wydania zaświadczenia o pomocy de minimis (§ 9 rozporządzenia w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych).
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 2 P.p.s.a.