Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 2392/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną przez K. K. decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 13 października 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r. Z uzasadnienia wyroku wynika, że decyzją z dnia 7 lipca 2014 r. Prezydent Miasta W. ustalił K. K. i T. K. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2014 r. w kwocie 2.104 zł. Jako przedmiot opodatkowania wskazał budynki lub ich części pozostałe o powierzchni 261,93 m2 oraz grunty pozostałe o powierzchni 171,56 m2.
Decyzją z dnia 13 października 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ podatkowy wskazał, że z akt sprawy wynika, że podatnicy są współwłaścicielami działki gruntu nr 303/1 w udziale 5570/10000. Okoliczność tę potwierdza również wypis z rejestru gruntów z dnia 19 maja 2014 r. Zebrane przez organ pierwszej instancji dokumenty określają udział stron w posiadanej działce. Organ wskazał, że powierzchnia lokalu mieszkalnego opodatkowanego w zaskarżonej decyzji przyjęta przez organ podatkowy pierwszej instancji tj. 261,93 m2 wynika z pomiarów dokonanych przez biegłego sądowego z zakresu rzeczoznawstwa majątkowego w sierpniu 2008 r. Powierzchnię tę organ przyjął do opodatkowania zgodnie z wnioskiem skarżącego z dnia 28 lutego 2011 r. Organ zaznaczył, że w rozpatrywanej sprawie powierzchnia lokalu niemieszkalnego była bezsporna. Potwierdziły to w odwołaniu same strony.
Organ odwoławczy podniósł, że sposób ustalenia zobowiązania podatkowego wynika z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm., dalej "u.p.o.l."). W ocenie organu skoro podatnicy nie dokonali fizycznego podziału posiadanej nieruchomości i nie stali się wyłącznymi właścicielami części nieruchomości to nie było podstaw prawnych do ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości każdemu z nich osobno za część, która na każdego z nich przypada. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego ponieważ strony są w dalszym ciągu współwłaścicielami, w częściach ułamkowych, po ½ udziału, części nieruchomości przy ul. G. 1, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na nich solidarnie.
2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji, ewentualnie o uchylenie ich w całości. W uzasadnieniu skargi wskazała, że organ podatkowy odmówił przeprowadzenia postępowania dowodowego w oparciu o stan rzeczywisty opodatkowanej z urzędu od 1998 r. nieużytkowanej nieruchomości z winy organu podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
3. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ drugiej instancji, dokonując ponownego rozpoznania sprawy, dysponując znajdującym się w aktach sprawy aktem notarialnym z dnia 16 września 2014 r. umowy darowizny dokonanej przez K. K. na rzecz T. K. nieruchomości przy ul. G. 1 w W., nie podjął działań celem ustalenia na kim, od wystąpienia powyższego zdarzenia, ciążył obowiązek podatkowego. W ocenie Sądu organ podatkowy nie odniósł się także do kwestii zawartego aktu notarialnego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wskazał jedynie, że "strony są w dalszym ciągu współwłaścicielami (w częściach ułamkowych, po ½ udziału) części nieruchomości przy ul. G. 1, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na nich solidarnie." Tymczasem wyżej wskazanym aktem notarialnym z dnia 16 września 2014 r. skarżąca na podstawie umowy darowizny przekazała nieruchomość, której dotyczy obowiązek podatkowy swojemu mężowi T. K.. Zdaniem Sądu pierwszej instancji organ odwoławczy powinien wyjaśnić kwestię zmiany właściciela przedmiotowej nieruchomości. Ponadto powinien ustalić kto jest zobowiązany od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie do zapłaty podatku.
Reasumując Sąd wskazał, że wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy naruszył przepisy prawa podatkowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadnia wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Rozpoznając ponownie sprawę, Sąd podał, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustali stan faktyczny sprawy w zakresie podmiotu zobowiązanego do zapłaty podatku w 2014 r. od przedmiotowej nieruchomości.
- 4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu podatkowego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj.:
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa") "polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, pomimo braku przesłanek do podjęcia takiego rozstrzygnięcia wobec nie dopuszczenia się przez organ odwoławczy naruszenia przepisu art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa",
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej "polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, opartego przez Sąd na błędnym założeniu, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu wydając zaskarżoną decyzję dysponowało znajdującym się w aktach sprawy aktem notarialnym z dnia 16.09.2014 r. Repertorium A numer [...] umowy darowizny dokonanej przez K. K. na rzecz T. K. nieruchomości przy ulicy G. 1 W. (k. 23 akt administracyjnych organu i instancji), w sytuacji gdy w rzeczywistości tut. Kolegium Odwoławcze wydając zaskarżoną decyzję nie posiadało w aktach sprawy w/w aktu notarialnego bowiem nie został on przekazany organowi odwoławczemu (do chwili wydania zaskarżonej decyzji) ani przez podatników ani przez gminny organ podatkowy. W/w akt notarialny co umknęło Sądowi I instancji nie mógł się znajdować w aktach administracyjnych organu I instancji, którymi dysponował organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję, bowiem postępowanie w I instancji zakończyło się wydaniem decyzji podatkowej z dnia 7 lipca 2014 r. a w/w akt notarialny został sporządzony w dniu 16.09.2014 r. a więc w dacie późniejszej. W/w akt notarialny nie znajdował się również co Sąd ustalił w aktach organu II instancji, bowiem nie został on przekazany tut. Kolegium Odwoławczemu, które wydając zaskarżoną decyzję nie miało o nim wiedzy",
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej "polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, opartego przez Sąd na błędnym założeniu, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Wałbrzychu wydając zaskarżoną decyzję dysponowało znajdującym się w aktach sprawy aktem notarialnym z dnia 16.09.2014 r. Repertorium A numer [...] umowy darowizny dokonanej przez K. K. na rzecz T. K. nieruchomości przy ulicy G. 1 W. (k. 23 akt administracyjnych organu I instancji), w sytuacji gdy Sąd I instancji stawiając w/w tezę- formułując zarzut- nie wyjaśnił na jakiej podstawie uznał, że tut. Kolegium Odwoławcze wydając zaskarżoną decyzję posiadało w/w akt notarialny i nie powołał w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku żadnego dokumentu ten fakt potwierdzającego",
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej "polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, w sytuacji gdy zdaniem organu odwoławczego Sąd I instancji powinien oddalić skargę, bowiem w sprawie zaistniała przesłanka do wznowienia postępowania podatkowego w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania zaskarżonej decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję tj. tut. Kolegium Odwoławczemu. Jednocześnie brak było podstaw do uchylenia decyzji tut. Kolegium w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, bowiem tut. organ odwoławczy nie mając wiedzy o w/w akcie notarialnym z dnia 16.09.2014r. (umowie darowizny), nie naruszył prawa wydając zaskarżoną decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji",
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej "polegające na wydaniu wyroku uwzględniającego skargę i uchylającego zaskarżoną decyzję, poprzez takie przeprowadzenie kontroli legalności zaskarżonej decyzji, które doprowadziło do przedstawienia przez Sąd I instancji stanu sprawy w sposób oderwany od materiału dowodowego zawartego w jej aktach (posiadanych przez organ II instancji) i ustaleń dokonanych w zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji a polegający w szczególności na uwzględnieniu przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji tut. Kolegium Odwoławczego w/w aktu notarialnego z dnia 16.09.2014r. (dokumentującego umowę darowizny), którym organ odwoławczy nie dysponował wydając zaskarżoną decyzję, gdyż o zawarciu w/ umowy nie został poinformowany przez podatników ani przez organ I instancji".
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik skarżącej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazać należy, że zgodnie z powołanym przepisem, uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji we właściwy sposób wywiązał się, z obowiązku kontroli legalności kwestionowanej decyzji. Wykazał, że zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.
Z kolei art. 133 § 1 p.p.s.a. stanowi, że Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Obowiązek wydania wyroku na podstawie akt sprawy oznacza jedynie zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tych aktach. Do naruszenia tego przepisu doszłoby wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na materiale innym niż ten, który jest zawarty w aktach sprawy. Naruszenie art. 133 p.p.s.a. może stanowić usprawiedliwioną podstawę skargi kasacyjnej wówczas, gdy strona wykaże konkretne zdarzenia wynikające z akt sprawy, których Sąd pierwszej instancji nie uwzględnił oraz ich wpływ na wynik sprawy. Taka sytuacja w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny zgodnie z powołanym art. 133 § 1 p.p.s.a. wydając orzeczenie oparł się na aktach sprawy.
Stosownie do art. 127 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Oznacza to, że w wyniku złożenia środka zaskarżenia, sprawa będzie w całości przedmiotem postępowania. Stwarza to obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy, czyli konieczność przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa. Istotą dwuinstancyjności jest bowiem wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego. Wymaga to ponownego i całościowego rozpatrzenia sprawy, a nie jedynie formalną kontrolę decyzji. Nie może więc organ odwoławczy ograniczyć się do kontroli decyzji organu pierwszej instancji, ale zobowiązany jest ponownie rozpoznać sprawę. Organ drugiej instancji winien przeprowadzić postępowanie w celu ustalenia czy decyzja organu pierwszej instancji wydana została z zachowaniem reguł postępowania podatkowego, czy właściwie ustalono stan faktyczny sprawy, czy nie uległ on zmianie oraz czy dokonano właściwej oceny prawnej ustalonego stanu faktycznego, a w konsekwencji, czy zgodnie z prawem określono stronie obowiązek podatkowy.
Trafnie Sąd pierwszej instancji podniósł, że organ drugiej instancji, dokonując ponownego rozpoznania sprawy, dysponując znajdującym się w aktach sprawy aktem notarialnym z dnia 16 września 2014 r. umowy darowizny dokonanej przez K. K. na rzecz T. K., nieruchomości przy ul. G. 1 w W. nie podjął działań celem ustalenia na kim, od wystąpienia powyższego zdarzenia, ciążył obowiązek podatkowy. Zasadnie również Sąd administracyjny pierwszej instancji wskazał, że organ odwoławczy nie odniósł się do kwestii zawartego aktu notarialnego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Należy dodać, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust.
3. Z ust. 4 tego przepisu wynika, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach. Stosownie do art. 6 ust. 1 u.p.o.l. obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku. Jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Obowiązek podatkowy wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jeżeli obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek. Osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust.
3. Podatek od nieruchomości za rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Natomiast przepis art. 6 ust. 8 u.p.o.l. stanowi, że jeżeli w ciągu roku podatkowego nastąpiło wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub zaistniało zdarzenie, o którym mowa w ust. 3, organ podatkowy dokonuje zmiany decyzji, którą ustalono ten podatek. Z przytoczonych przepisów wynika, że jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, którym jest zmiana podmiotu zobowiązanego do uiszczenia podatku, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie.
Jak wynika z akt sprawy aktem notarialnym z dnia 16 września 2014 r. skarżąca na podstawie umowy darowizny przekazała nieruchomość, której dotyczy obowiązek podatkowy swojemu mężowi T. K.. Prawidłowo zatem Sąd pierwszej instancji uznał, że organ odwoławczy powinien wyjaśnić kwestię zmiany właściciela nieruchomości. Ponadto w świetle przytoczonych przepisów powinien ustalić kto jest zobowiązany od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie do zapłaty podatku.
Zasadnie również Sąd pierwszej instancji wskazał, że wydając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy naruszył przepisy prawa podatkowego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadniało to bowiem wyeliminowanie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.
Reasumując, po analizie zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej należy stwierdzić, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, nie narusza przepisów prawa. Z tych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić.