Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 18 kwietnia 2012 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, w sprawie o sygn. akt I SA/Po 889/11, oddalił skargę S. sp. z o. o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 października 2011 r. w przedmiocie załatwienia odmownie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że pismem z dnia 20 sierpnia 2010 r. spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. wraz z pobranymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 października 2010 r. W uzasadnieniu wniosku wyjaśniono, że w dniu 22 listopada 2007 r. spółka wystąpiła z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji z dnia 13 listopada 2007 r. Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.. Równolegle ze złożeniem wniosku, to jest dnia 22 listopada 2007 r. strona przedłożyła Naczelnikowi Urzędu Skarbowego P., zgodnie z art. 33d pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), czek potwierdzony przez krajowy bank wystawcy czeku na sumę 990.000,00 zł, mający zabezpieczyć określoną w decyzji należność główną wraz z odsetkami za zwłokę. Na okoliczność odbioru czeku organ sporządził protokół, jednak w sprawie przyjęcia zaproponowanego zabezpieczenia nie zostało wydane postanowienie. W dniu 26 listopada 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. wystawił wobec spółki tytuł wykonawczy, a w dniu 30 listopada 2007 r., na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w dniu 26 listopada 2007 r., wszczął egzekucję administracyjną z prowadzonego dla spółki rachunku bankowego, w następstwie czego została zaspokojona w całości należność określona w decyzji z dnia 13 listopada 2007 r.
Uprzednio, postanowieniem z dnia 27 listopada 2007 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. odmówił wstrzymania wykonania własnej decyzji z dnia 13 listopada 2007 r. W dniu 28 grudnia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, po rozpatrzeniu zażalenia, wydał postanowienie w którym utrzymał w mocy postanowienie organu kontroli skarbowej. Wobec wniesienia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, prawomocnym wyrokiem z dnia 19 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Po 255/10, uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2007 r.
W konkluzji wniosku spółka wskazała, że wobec stwierdzenia przez Sąd w prawomocnym wyroku, że egzekucja należności głównej wraz z odsetkami oraz kosztami egzekucyjnymi była niedopuszczalna, to ta bezprawność skutkuje stwierdzeniem, że podatek zapłacony w 2007 r. stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
Postanowieniem z dnia 23 grudnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. odmówił wszczęcia postępowania w tej sprawie. W dniu 29 marca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał postanowienie w którym uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ.
Decyzją z dnia 11 maja 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P., po ponownym rozpatrzeniu wniosku spółki z dnia 20 sierpnia 2010 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. załatwił wniosek odmownie. Organ pierwszej instancji uzasadnił, że nie zostały spełnione przesłanki, które pozwalałyby na stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.
W dniu 20 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w odpowiedzi na odwołanie z dnia 23 maja 2011 r., wydał decyzję w której utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z dnia 11 maja 2011 r. w przedmiocie załatwienia odmownie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.
2. Na powyższą decyzję spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie art. 120, art. 72 §1 pkt 1 w zw. z art. 73 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 29, art. 26 § 4 i art. 59 §1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej "u.p.e.a.").
W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał zarzuty skargi za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi.
3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając skargę wskazał, że zaskarżona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 października 2011 r. oraz poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego P. w przedmiocie załatwienia odmownie wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. nie naruszają obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W rozpatrywanej sprawie nie zaistniała nadpłata w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej. W momencie przeprowadzenia egzekucji z majątku źródłem wysokości zobowiązania podatkowego była decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13 listopada 2007 r. określająca spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Dochodzone było zatem istniejące zobowiązanie podatkowe. Reasumując Sąd podkreślił, że wadliwość postępowania egzekucyjnego i bezzasadna odmowa wstrzymania wykonania decyzji nie rodzą skutku w postaci powstania nadpłaty podatkowej. Czym innym jest bowiem brak zobowiązania podatkowego, który w przypadku uiszczenia podatku rodzi nadpłatę, czym innym natomiast wadliwe postępowanie egzekucyjne w zakresie istniejącego jednak bezspornie zobowiązania podatkowego.
4. W skardze kasacyjnej spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W oparciu o art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, to jest art. 29 § 1, art. 26 § 4, art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. pełnomocnik spółki podniósł ponadto zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, to jest art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż nie ma ona uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu. Spór jaki zawisł przed sądem kasacyjnym dotyczy zasadności odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. wraz z pobranymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi.
Biorąc pod uwagę stan faktyczny sprawy zakreślonej skargą kasacyjną nie ma wątpliwości, że wydany na etapie postępowania podatkowego wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13 listopada 2007 r. wobec spółki nie został uwzględniony. Postanowieniem z dnia 27 listopada 2007 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. odmówił bowiem wstrzymania wykonania własnej decyzji podatkowej. Wobec tego Naczelnik Urzędu Skarbowego P. miał obowiązek wystawić tytuł wykonawczy. Na jego podstawie, zgodnie z prawem, została zaspokojona należność określona w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 13 listopada 2007 r. W ten sposób zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. wygasło na podstawie art. 59 pkt 1 Ordynacji podatkowej.
W świetle obowiązującego prawa materialnoprawnych skutków tego zdarzenia prawnego nie mógł zmienić fakt uchylenia, wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 maja 2010 r., postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 27 listopada 2007 r. oraz utrzymującego go w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2007 r. odmawiającego wstrzymania wykonania decyzji określającej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.
Skutków tego zdarzenia nie zmienił również kolejny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 maja 2011 r., którym oddalono skargę spółki w przedmiocie umorzenia postępowania w części dotyczącej wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13 listopada 2007 r. z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 13 listopada 2007 roku określająca zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. była więc cały czas wykonalna.
Wbrew twierdzeniom skarżącej spółki odmienna ocena prawna postanowienia o odmowie wstrzymania wykonania decyzji podatkowej, jakiej dokonano wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 7 maja 2008 r. z powodu błędnej wykładni art. 224a 1 i 2 Ordynacji podatkowej, nie wpłynęła na kształt zobowiązania podatkowego. Wyrok ten został zresztą uchylony wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2010 r. Natomiast wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 19 maja 2010 r., po ponownym rozpatrzeniu skargi w przedmiocie odmowy wykonania decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 r., uchylono zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Poznaniu.
Jednak wyrokiem z dnia 19 maja 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę spółki w przedmiocie umorzenia postępowania w części dotyczącej wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji z uwagi na bezprzedmiotowość postępowania. Orzeczeniem tym podtrzymano stanowisko zawarte w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 17 września 2010 r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 grudnia 2010 r., uznając że decyzje podatkowe zostały wykonane zgodnie z prawem.
Jak z powyższego wynika strona skarżąca nie podważyła więc w toku postępowania podatkowego zasadności wymiaru podatku. Zobowiązanie podatkowe mogło zatem zgodnie z prawem wygasnąć w sposób określony w art. 59 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13 listopada 2007 r. stała się bowiem ostateczna i podlegała wykonaniu w drodze egzekucji. Dlatego nie ma żadnych przesłanek by twierdzić, iż w wyniku wyegzekwowania zaległości podatkowej powstała nadpłata w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r.
Trafnie więc zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w zaskarżonym wyroku, że w momencie prowadzenia egzekucji z majątku podatnika decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia 13 listopada 2007 r. istniała w obrocie prawnym i wywoływała skutek prawny w postaci określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. Wyegzekwowanie należnego zobowiązania nie stanowiło więc podstawy do stwierdzenia nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Skoro tak, to nie mogła ona także powstać z dniem zapłaty podatku jako nienależnego, w rozumieniu art 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Dochodząc zapłaty zaległości podatkowej w drodze egzekucji organy podatkowe nie naruszyły zatem art. 120 Ordynacji podatkowej na co bezzasadnie zwraca uwagę skarżąca spółka. Postępowanie organów miało bowiem konkretne podstawy prawne
Nietrafne jest zatem twierdzenie skarżącej, że egzekucję przeprowadzono w stosunku do należności niewymagalnej. W toku postępowania egzekucyjnego nie naruszono, wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, art. 29 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wyraźnie stanowi, że organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, lecz nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Organ egzekucyjny nie badał go zatem.
Nie uchybiono też przepisowi art. 26 § 4 u.p.e.a., gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego P. obowiązany był z urzędu przeprowadzić egzekucję zaległości podatkowej na podstawie wystawionego zgodnie z prawem tytułu egzekucyjnego. Z obowiązku tego musiał się wiec wywiązać. Wreszcie w badanym stanie faktycznym nie uchybiono również art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy ponieważ, jak z powyższych uwag wynika, nie było żadnych podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Obowiązek spełnienia świadczenia podatkowego, zgodnie z orzeczeniami sądów zapadłymi w sprawie istniał, był wymagalny i nie został umorzony ani nie wygasł z innego powodu.
Z tych przyczyn wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu nie narusza przepisu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Wobec tego na podstawie art. 184 tej ustawy skargę kasacyjną należało oddalić. Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 tej ustawy i § 14 pkt 2 lit a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).