Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 8 maja 2014 r., sygn. I SA/Go 138/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, po rozpoznaniu sprawy ze skargi Nadleśnictwa B., uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia 14 stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r.
Przedstawiając stan sprawy Sąd wskazał, że decyzją z dnia 25 września 2013 r., nr [...], Wójt Gminy K. określił Nadleśnictwu B. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2011 w łącznej kwocie 18.983,00 zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że Nadleśnictwo B. jest podatnikiem podatku od gruntów pod liniami elektroenergetycznymi E. Sp. z o.o.
Decyzją z dnia 14 stycznia 2014 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy powyższe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego bezsporny fakt, że na gruntach są posadowione linie elektroenergetyczne, poprzez które działalność gospodarczą prowadzą podmioty, z którymi Nadleśnictwo nie ma podpisanych umów dających określone tytuły prawne, oznacza że grunty te są zajęte faktycznie na prowadzenie działalności gospodarczej przez zakłady energetyczne i powoduje to obowiązek stosowania art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. b w zw. z art. 3 ust. 2 i art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844, z późn. zm., dalej: "u.p.o.l.").
Zdaniem SKO bez znaczenia dla rozstrzygnięcia jest okoliczność, że przedmiotowe grunty są wykorzystywane, chociaż w ograniczonym zakresie w gospodarce leśnej, o czym miałaby świadczyć decyzja Wójta Gminy K. z dnia 18 listopada 2005 r. ustalająca warunki zalesienia działek. Powierzchnia gruntów zajęta pod napowietrznymi liniami energetycznymi będąca w zarządzie podatnika jest powierzchnią zajętą na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii a ograniczenie - przez przepisy Prawa Energetycznego – działalności leśnej nie wpływa na kwalifikację podatkową i wysokość podatku. W konsekwencji SKO uznało, że cała powierzchnia gruntu pod napowietrznymi liniami energetycznymi jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej i z tego tytułu podlega opodatkowaniu stawką od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, Nadleśnictwo wniosło o uchylenie powyższego rozstrzygnięcia i zasądzenie kosztów postępowania. Strona zarzuciła naruszenie:
- 1) art. 3 ust. 1 ustawy o podatku leśnym w związku z art. 2 ust. 2 u.p.o.l. poprzez niezastosowanie w sprawie;
- 2) art. 5 ust. 1 pkt 1 lit a) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że grunty pod liniami energetycznymi oznaczone w ewidencji gruntów i budynków jako Las (Ls) podlegają opodatkowaniu wg stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;
- 3) art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 1a) ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 2 pkt 1 i art. 2 ust. 2 u.p.o.l. w zw. z art. 336 i art. 352 § 1 i § 2 k.c. poprzez przyjęcie, że grunty leśne, na których znajdują się urządzenia elektroenergetyczne są wyłączone z produkcji leśnej i są w posiadaniu przedsiębiorstwa energetycznego E. sp. z o.o.;
- 4) art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, brak zebrania materiału dowodowego w sprawie oraz brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji.
Uchylając zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012, poz. 270 ze zm., dalej: "P.p.s.a."), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem przepisów postępowania, skutkującym jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego.
Sąd wojewódzki wskazał, że istota sporu koncentruje się na ustaleniu, jaki podatek - leśny, czy od nieruchomości – winna płacić strona od gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa, będących w jej zarządzie, na których zorganizowane (posadowione) są słupy i linie energetyczne. Za bezsporne Sąd uznał, że grunty znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi zostały sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy – "Ls" (w kilku przypadkach jako grunty rolne – "R", "PS", "Ł").
Dalej Sąd stwierdził, że w sytuacji, gdy grunty sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów i budynków jako lasy – "Ls", to co do zasady winny zostać opodatkowane podatkiem leśnym. Od reguły tej istnieje jednak wyjątek, kolejnym bowiem kryterium, o którym mowa w treści art. 2 ust. 2 u.p.o.l. jest okoliczność, czy grunt został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem, grunty pod liniami energetycznymi sklasyfikowane jako lasy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy organ podatkowy wykaże w sposób niebudzący wątpliwości, że grunty te zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, co należy rozumieć w sposób wyłączający możliwość prowadzenia działalności leśnej.
Zdaniem Sądu, organy nie wykazały jednoznacznie i bezspornie – że grunty leśne pozostające w zarządzie Nadleśnictwa, a znajdujące się pod napowietrznymi liniami energetycznymi, były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Przeprowadzone postępowanie Sąd uznał za niedostateczne i nierozstrzygające kluczowej dla tej sprawy kwestii.
Reasumując, Sąd stwierdził, że w związku z naruszeniem przepisów postępowania, przedwczesnym byłoby odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego zawartych w skardze.
W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. zarzuciło na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 2 ust. 2 u.p.o.l., poprzez przyjęcie, że grunty pod liniami elektroenergetycznymi w obrębie zlokalizowanych pod nimi pasów technicznych nie są gruntami zajętymi na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż nie wyłącza to możliwości prowadzenia na nich innej działalności, np. leśnej.
SKO wniosło o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie o uchylenie wyroku i oddalenie skargi, a także o zasądzenie od Skarżącego na rzecz organu odwoławczego zwrotu kosztów postępowania w sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, przeto podlega oddaleniu.
Odnosząc się do sformułowanego w niej jedynego zarzutu naruszenia art. 2 ust. 2 u.p.o.l., należy stwierdzić, że autor skargi kasacyjnej nie dostosował zaprezentowanej argumentacji do charakteru podstawy kasacyjnej. W skardze kasacyjnej wyraźnie powołano się na "naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez jego błędną wykładnię" (s. 2). Tymczasem w uzasadnieniu tak postawionego zarzutu poprzestano w istocie na wyjaśnieniach związanych z aspektem procesowym sprawy rozpoznanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim. Lakoniczne dywagacje na temat znaczenia słów "zająć" i "zajęty" nie wnoszą nic do ustaleń w przedmiocie wykładni wskazanego uprzednio przepisu prawa i w istocie są oderwane od zasadniczego nurtu wywodów. Koncentruje się on wokół kwestii ustaleń faktycznych, o czym świadczą takie zwroty, jak: "stanowisko Sądu nie znajduje uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym", "nałożony przez Sąd rygor dowodowy" albo "Organ podatkowy nie może w postępowaniu podatkowym uznać za dowód działania naruszającego normy prawne, w tym normy techniczno-prawne".
Fakt zogniskowania przedstawionych w skardze kasacyjnej rozważań, w tym nader ogólnie i niezbyt jasno ujętych zarzutów, na zagadnieniu ustaleń co do faktów, nie spełnia merytorycznych standardów uzasadnienia przytoczonych podstaw kasacyjnych (art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Mówiąc ściśle, uzasadnienie to nie dostarcza wskazówek niezbędnych dla oceny zasadności wysuniętego zarzutu naruszenia prawa, a co więcej – abstrahuje od charakteru podstawy kasacyjnej. Stwierdzenia w rodzaju: "Z normy tego przepisu nie wynika, że na gruntach zajętych na prowadzenie działalności nie może być prowadzona inna działalność", bądź "Sąd mógłby również ustalić znaczenie przepisu w oparciu o wykładnię gospodarczą" - tylko zaciemniają obraz stanu prawnego sprawy i czynią dość mglistymi intencje jej autora skargi kasacyjnej.
W piśmie procesowym pełnomocnika Strony skarżącej z 7 kwietnia 2016 r. zasygnalizowano, że "zakres kontroli wyznacza jedyny zarzut skargi kasacyjnej", ten zaś łączy się tylko z naruszeniem prawa materialnego. Oznacza to, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany oceną co do faktów przyjętą przez sąd administracyjny pierwszej instancji. Wypada zatem podzielić pogląd wyrażony w powołanym piśmie, że zarzut skargi kasacyjnej jest chybiony, gdyż nie odnosi się do zarzutów obrazy przepisów prawa procesowego.
Na marginesie przedstawionych rozważań można wskazać, że występujące w sprawie problemy dotyczące podmiotowych i przedmiotowych aspektów opodatkowania nieruchomości, o których mowa wyżej, były już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawartych między innymi w wyrokach z 14 listopada 2008 r., II FSK 936/08 i z 10 lutego 2016 r., II FSK 3408/13 (CBOIS).
Wspomniana ułomność konstrukcyjna skargi kasacyjnej sprawia, że z mocy art. 184 P.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł w myśl art. 207 § 2 tej ustawy.