Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 29 kwietnia 2014 r., III SA/Wa 3019/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną przez D[...] S.A. z siedzibą w K., decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 17 października 2013 r., [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z 24 czerwca 2013 r., [...] w przedmiocie zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za listopad 2012 r.
2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. [...] Urząd Skarbowy w S. przeprowadził w listopadzie 2012 r. u skarżącej kontrolę w zakresie prawidłowości gromadzenia i wydatkowania środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "ZFRON") oraz prawidłowości wywiązywania się z obowiązków wobec Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: "PFRON"). Kontrola obejmowała okres od 1 grudnia 2007 r. do 30 września 2012 r. Kontrola zakończyła się wydaniem protokołu kontroli podatkowej, który został przekazany skarżącej 24 sierpnia 2012 r. oraz do PFRON.
Skarżąca pismem z 24 kwietnia 2013 r. skierowanym do Prezesa Zarządu PFRON na podstawie art. 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej: "o.p.") wniosła o wydanie decyzji określającej zobowiązanie we wpłatach na PFRON za listopad 2012 r.
Prezes Zarządu PFRON pismem z 6 maja 2013 r. wezwał skarżącą do przedstawienia dowodów będących w jej posiadaniu w postaci zestawień, wyjaśnień i informacji, oraz potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii: oświadczenia o przyczynach złożenia deklaracji korygującej DEK-II-a; zestawienia z podziałem na miesiące kwot, które zostały przekazane na rachunek bankowy z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm., dalej: "u.r.o.n."); innych dowodów, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.
Skarżąca w piśmie z 9 maja 2013 r. odpowiedziała, że po analizie ww. protokołu kontroli uznała za zasadne dokonanie korekty DEK-II-a za 2012/11 w związku z tym, że w całości nie zgodziła się z ustaleniami organu kontrolującego. W piśmie tym skarżąca zawarła zestawienie wpłat na ZFRON z tytułu ulgi w podatku od nieruchomości za okres od grudnia 2007 r. do grudnia 2010 r. W tabeli rozpisała szczegółowo okresy za które należna była wpłata, wysokość należnych wpłat, terminy obowiązujące dla wpłaty, daty przekazania środków oraz wysokość przekazanych kwot.
Prezes Zarządu PFRON decyzją z 24 czerwca 2013 r. określił skarżącej zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za listopad 2012 r. w wysokości 6.840 zł, oraz zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON w związku z nieterminowym przekazaniem środków ZFRON za listopad 2012 r. w wysokości 479.222zł.
3. W rozważaniach merytorycznych sąd pierwszej instancji podniósł m.in., że w pierwszej kolejności należy rozważyć zarzut skarżącej dotyczący nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego w zaskarżonej decyzji. Sąd podkreślił, iż tylko stwierdzenie, że organ administracyjny prawidłowo ustalił stan faktyczny sprawy pozwala na analizę prawną – zbadanie czy doszło do prawidłowej subsumcji przepisów prawa w postępowaniu prowadzonym przez organ administracyjny.
W ocenie sądu pierwszej instancji, Minister Pracy i Polityki Społecznej, wydając zaskarżoną decyzję, pominął istotne okoliczności faktyczne, które rzutowały na nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie. Zdaniem sądu stanowiło to naruszenie przede wszystkim art. 187 § 1 o.p. oraz art. 122 o.p. i art. 191 o.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wydaną decyzję.
Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż w wyniku złożenia przez skarżącą wniosku o wydanie decyzji określającej zobowiązanie we wpłatach na PFRON za listopad 2012 r. Prezes Zarządu PFRON wezwał skarżącą do przedstawienia dowodów będących w jej posiadaniu w postaci zestawień, wyjaśnień i informacji, oraz potwierdzonych za zgodność z oryginałem kopii: oświadczenia o przyczynach złożenia deklaracji korygującej DEK-II-a; zestawienia z podziałem na miesiące; kwot, które zostały przekazane na rachunek bankowy z naruszeniem terminu, o którym mowa w art. 33 ust. 3 pkt 3 u.r.o.n.; innych dowodów, które mogą przyczynić się do wyjaśnienia sprawy.
Skarżąca w odpowiedzi na powyższe złożyła do organu pierwszej instancji pismo z 9 maja 2013 r., gdzie zawarła zestawienie wpłat na ZFRON z tytułu ulgi w podatku od nieruchomości za okres od grudnia 2007 r. do grudnia 2010 r. W tabeli rozpisała szczegółowo okresy za, które należna była wpłaty, ich wysokość, terminy obowiązujące do dokonania wpłat, daty przekazania środków oraz wysokość przekazanych kwot.
Minister Pracy i Polityki Społecznej w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do powyższego pisma skarżącej w żaden sposób. Z uzasadnienia decyzji wynika, że pismo to zostało pominięte przy podejmowaniu decyzji. Wprawdzie w odpowiedzi na skargę złożonej do sądu Minister Pracy i Polityki Społecznej wskazuje, że wydając decyzję uwzględnił pismo skarżącej z 9 maja 2013r., jednak - jak już wskazano - nie wynika to z uzasadnienia zaskarżonej decyzji.
Organ odwoławczy w swojej decyzji odniósł się jedynie do wyliczenia należnych wpłat na ZFRON ze wskazaniem dat, które to skarżąca zawarła w odwołaniu. Słusznie Minister Pracy i Polityki Społecznej wskazał, że z samego wyliczenia zawartego w odwołaniu nie można wywnioskować okresów, za które dokonywane były wpłaty na ZFRON oraz dat tych wpłat. Jednak zdaniem sądu pierwszej instancji, odwołanie skarżącej, Minister Pracy i Polityki Społecznej winien był rozpatrywać z uwzględnieniem całego materiału dowodowego w sprawie. Gdyby organ odwoławczy, podejmując rozstrzygnięcie w sprawie oparł się nie tylko na odwołaniu, ale również na piśmie skarżącej z 9 maja 2013 r., które stanowiło integralną część materiału dowodowego w sprawie, nie miałby wątpliwości, co do wyliczeń zawartych w odwołaniu.
Wadliwe ustalenie stanu faktycznego w zaskarżonej decyzji niemożliwym czynią wypowiedź sądu, co do merytorycznej zasadności rozstrzygnięcia podjętego przez Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz zarzutów skargi - zarzutów związanych z naruszeniem przepisów prawa materialnego, w tym również zarzutu naruszenia art. 62 § 1 o.p.
Sąd pierwszej instancji zważył, że organ odwoławczy, rozpatrując ponownie sprawę skarżącej obowiązany będzie rozpatrzyć cały materiał dowodowy zebrany w sprawie, analizując całość dokumentacji znajdującej się w aktach, która mogłaby potwierdzić czy wpłaty z tytułu podatku od nieruchomości były dokonywane na rzecz ZFRON zgodnie z obowiązującymi przepisami.
4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu zaskarżył wyrok w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: "p.p.s.a"), naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w szczególności art. 187 § 1 i art. 191 o.p.
Wskazując na powyższe pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie sprawy w trybie art. 188 p.p.s.a. Pełnomocnik organu wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych.
- 5. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik spółki, wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
6. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: (1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; (2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w związku z treścią art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie Sądu podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub, jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W sytuacji, gdy w skardze kasacyjnej zarzuca się zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega ostatnio wymieniony zarzut. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez sąd w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, można przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego. (por. wyrok NSA z 19 lutego 2008 r., II FSK 1787/06, niepubl.)
W sprawie niniejszej autor skargi kasacyjnej zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów prawa materialnego, podczas gdy w zarzucie kasacyjnym wskazał na naruszenie art. 187 § 1 i 191 o.p., które to przepisy mają oczywiście procesowy charakter. W takiej sytuacji obowiązkiem wnoszącego skargę kasacyjną jest wykazanie, że naruszenie tych przepisów przez sąd pierwszej instancji miało istotny wpływ na wynik sprawy. W orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja.
Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167; B. Dauter, Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2009, str. 508). Już chociażby z powodu tego uchybienia skarga kasacyjna nie może być uwzględniona.
Z najdalej posuniętej ostrożności Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. (I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), zgodnie z którą przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ten postulat spełni.
Postawiony zarzut nie jest również zasadny z przyczyn merytorycznych. Jego istota, na podstawie analizy uzasadnienia skargi kasacyjnej, sprowadza się do kwestionowania stwierdzenia sądu pierwszej instancji, że Minister Pracy i Polityki Społecznej nie odniósł się do pisma skarżącej z 9 maja 2013 r. będącego odpowiedzią na wezwanie organ z 6 maja 2013 r. do złożenia stosownych wyjaśnień.
Wbrew odmiennym wywodom skargi kasacyjnej z akt sprawy nie wynika, aby organ do tego jakże istotnego dowodu merytorycznie się odniósł. Powoływanie się na treść odpowiedzi na skargę, która nie może zastępować decyzji, że organ uwzględnił przedmiotowe pismo strony jest gołosłowne i nie znajduje żadnego odzwierciedlenia w materiale dowodowym sprawy, a przede wszystkim w treści wydanych w sprawie decyzji. Zasadnie w związku z tym sąd pierwszej instancji uznał, iż stan faktyczny został wadliwie ustalony, a co się z tym wiąże niemożliwym było merytoryczne odniesienie się do zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego.
Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i pkt 2 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcą prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).