Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 23 maja 2012 r., I SA/Gd 240/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 18 stycznia 2012 r. w przedmiocie zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym.
2. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] (organ egzekucyjny) wszczął postępowanie egzekucyjne do majątku zobowiązanego M. C. na podstawie tytułów wykonawczych z 24 listopada 2011 r. W dniu 23 listopada 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 4 października 2011 r., które zostało doręczone stronie w dniu 2 grudnia 2011 r. Organ egzekucyjny, zawiadomieniem z 2 grudnia 2011 r. - działając na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., nr 229 poz. 1954 z późn. zm.) – dalej w skrócie zwana u.p.e.a. - dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego. Odpis zawiadomienia o zajęciu doręczony został zobowiązanemu w dniu 8 grudnia 2011 r. wraz z odpisami tytułów wykonawczych z dnia 24 listopada 2011 r. Powyższe zajęcie zostało uchylone zawiadomieniem z dnia 13 grudnia 2011 r.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z 14 grudnia 2011 r. umorzył postępowanie egzekucyjne, uznając za zasadne zarzuty braku wymagalności obowiązków objętych tytułami wykonawczymi z 24 listopada 2011 r., niedopuszczalności egzekucji administracyjnej i zastosowanego środka egzekucyjnego oraz niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. Za nieuzasadniony organ egzekucyjny uznał natomiast zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 4 października 2011 r.
Po rozpatrzeniu wniesionego przez skarżącego zażalenia, postanowieniem z 18 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że po zbadaniu materiału zgromadzonego w aktach sprawy, nie stwierdził nieprawidłowości w rozstrzygnięciu organu pierwszej instancji. Odnosząc się z kolei do zarzutów postawionych przez skarżącego we wniesionym zażaleniu, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że podstawę prawną obowiązku dochodzonego na podstawie tytułów wykonawczych [...] i [...] z dnia 24 listopada 2011 r. stanowiła decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia 4 października 2011 r., określająca zobowiązanie w podatku VAT oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług, odpowiednio za miesiące od czerwca 2006 r. do marca 2008 r. Jak wskazał organ odwoławczy, wysokość obowiązków objętych tytułami wykonawczymi została określona zgodnie ze stanem zaległości na dzień ich wystawienia, a przedmiotowe zobowiązania w podatku od towarów i usług za okresy wskazane w tytułach wykonawczych, których wysokość określono decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia 4 października 2011 r., nadal istnieją i nie zostały uiszczone, względnie nie wygasły w innym trybie.
W związku z tym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej nieuzasadnione jest twierdzenie strony co do niespełnienia przez postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z 14 grudnia 2011 r. wymogów określonych w art. 124 § 1 i § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego Dz.U. nr 30 poz. 168, ze zm.; dalej jako: "K.p.a.").
3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie skarżący zarzucił naruszenia art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a., art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 i art. 33 pkt 2,3,6,10 u.p.e.a., art. 34 § 1, § 4 i § 5 w zw. z art. 33 pkt 1 i 7 u.p.e.a. oraz art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.
4. WSA w Gdańsku, nie stwierdzając naruszenia prawa dającego podstawę do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia, skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. poz. 270).
W ocenie sądu, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia art. 15 K.p.a., albowiem pomimo tego, że w treści postanowienia dyrektor izby skarbowej nie wypowiedział się o zasadności wszystkich podniesionych przez stronę zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji, to jednak rozstrzygnięcie zostało wydane przez organ odwoławczy po ponownym rozważeniu całego zebranego w sprawie materiału dowodowego. Wymóg dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia został zatem spełniony.
Za niezasadny sąd także uznał zarzut naruszenia art. 124 § 1 i 2 K.p.a., albowiem zaskarżone postanowienie zawiera wszystkie wymagane prawem składniki postanowienia, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Co szczególnie istotne, treść uzasadnienia wyjaśnia stronie przesłanki, jakimi organ odwoławczy kierował się przy wydawaniu zaskarżonego rozstrzygnięcia.
Sąd nie zaaprobował także twierdzenia strony, że tytuły wykonawcze zostały wystawione niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z 4 października 2011 r.
- 5. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący zarzucił na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, to jest:
- 1. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 i art. 33 punkty 2, 3, 6 i 10 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji, w sytuacji gdy skarżący wykazał, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku naruszył zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego, gdyż nie rozpatrzył wszystkich zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i [...] z 24.11.2011 r. wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]
- 2. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w zw. z art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 pkt 3 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku bezzasadnie nie uwzględnili zarzutu określenia obowiązków objętych tytułami wykonawczymi nr [...] i nr [...] z 24.11.2011 r.. niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 04.10.2011 r., doręczonej w dniu 21.10.2011 r.,
- 3. art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w związku z art. 124 § 1 i § 2 K.p.a. w związku z art. 18 i art. 33 punkty 2, 3, 6 i 10 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym oddaleniu skargi przez sąd pierwszej instancji w sytuacji, gdy skarżący wykazał, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku nieprawidłowo uzasadnił postanowienie z 18.01.2012 r., gdyż:
- - zaniechał oceny wszystkich zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...] z 24.11.2011 r. wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...],
- - błędnie ocenił, że zarzut określenia egzekwowanych obowiązków niezgodnie z treścią obowiązków wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 04.10.2011 r. nie był zasadny.
- 4. art. 141 § 4 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" P.p.s.a. w zw. z art. 34 § 1, § 4, § 5 w zw. z art. 33 punkty 2 3, 6 i 10 u.p.e.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na sporządzeniu wadliwego uzasadnienia wyroku, w którym sąd pierwszej instancji sformułował błędną ocenę, iż Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku prawidłowo rozpatrzył zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...] z 24.11.2011 r. wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...].
- 6. W odpowiedzi na skargę kasacyjną dyrektor izby skarbowej wniósł o jej oddalenie i o zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
7. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że organ egzekucyjny pierwszej instancji w wyniku zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie dwóch tytułów wykonawczych, uznając jednocześnie w tym rozstrzygnięciu za nieuzasadniony zarzut określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 4 pażdziernika 2011 r. Postanowienie organu egzekucyjnego pierwszej instancji zostało utrzymane w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku. W szczególności organ egzekucyjny drugiej instancji odniósł się do treści zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 pkt 3 u.p.e.a., który to zarzut nie został w toku postępowania egzekucyjnego uznany za zasadny.
W tak przedstawionym stanie faktycznym zarzuty opisane w punkcie 1, 3 i 4 skargi kasacyjnej w istocie kwestionują rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji w zakresie, w jakim sąd ten zaakceptował fakt nierozpoznania przez organ drugiej instancji sprawy, na skutek wniesionego zażalenia, w odniesieniu do wszystkich postawionych zarzutów.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nawet gdyby przyjąć, że organ drugiej instancji formalnie naruszył art. 15 K.p.a. w zw. z art. 18 i art. 33 pkt 2,6 i 10 u.p.e.a., bo nie odniósł się do wszystkich okoliczności jakie zostały przez organ egzekucyjny pierwszej instancji rozważone, to i tak nie miało to żadnego wpływu na wynik sprawy. Organ egzekucyjny drugiej instancji bowiem utrzymał w mocy postanowienie prawidłowe i korzystne dla zobowiązanego. Podkreślić należy, że sam skarżący, czyniąc zarzuty naruszenia prawa procesowego, wbrew obowiązkowi wynikającemu z treści art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie wykazał, by postawione przez niego zarzuty mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przypomnieć w związku z tym należy, że w orzecznictwie, jak i w piśmiennictwie wskazuje się, że zwrot normatywny "mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", należy wiązać z hipotetycznymi następstwami uchybień przepisom postępowania. Oznacza to po stronie skarżącego obowiązek uzasadnienia, że następstwa stwierdzonych uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia (por. wyrok SN z 21marca 2007 r., I CSK 459/06, niepubl.; wyrok SN z 21 marca 2006 r., I CSK 63/05, niepubl.; T. Wiśniewski, Apelacja i kasacja. Nowe środki odwoławcze w postępowaniu cywilnym, Warszawa 1996, str. 167).
Nie jest również zasadny zarzut skargi kasacyjnej określony w punkcie 2. Skarżący wskazał w nim na naruszenie art. 34§ 1, § 4, §5 w zw. z art. 33 pkt 3 u.p.e.a. Po pierwsze skarżący nie podał, na czym polegało naruszenie każdego z tych przepisów, po wtóre, ponieważ są to przepisy procesowe, nie wykazał, czy to naruszenie mogło mieć jakikolwiek wpływ na wynik sprawy. Również uzasadnienie omawianego zarzutu nie podaje argumentacji prawnej za jego zasadnością. Sprowadza się jedynie do przedstawienia okoliczności faktycznych subiektywnie istotnych dla skarżącego, ale bez odniesienia ich do treści zarzutu i co istotne bez odniesienia się do rozliczenia przedmiotowego podatku zawartego w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z 4 pażdziernika 2011 r.
Na marginesie należy tylko podnieść, że w sytuacji uznania za zasadny któregokolwiek z zarzutów wymienionych w art. 33 u.p.e.a. treść postanowienia organu egzekucyjnego powinna zawierać wyłącznie rozstrzygnięcie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. W sytuacji natomiast, gdy część z zarzutów jest nieuzasadniona organ powinien się odnieść do tego w uzasadnieniu postanowienia, a nie w jego sentencji.
Z tych wszystkich względów i na podstawie art. 184 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. Na podstawie art. 207 § 2 P.p.s.a. Sąd odstąpił od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz strony przeciwnej.