Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 4 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 231/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił zaskarżone przez J. L. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 11 lutego 2013 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowej w J. z 22 listopada 2012 r. w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. w przedmiocie odmowy umorzenia kosztów egzekucyjnych w wysokości 8.559,80 zł w ramach pomocy de minimis. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że sytuacja zobowiązanego wyczerpuje znamiona określone w art. 64e § 2 pkt 1 zdanie drugie ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954, ze zm., dalej "u.p.e.a."). Zdaniem organu, w analizowanej sprawie zapłata kosztów egzekucyjnych w kwocie 8.559,80 zł mogłaby spowodować znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej zobowiązanego i jego rodziny. Ustalone dochody nie wystarczają na pokrycie niezbędnych kosztów utrzymania i konieczne jest wsparcie ze strony rodziny. Zatem zapłata nawet części kosztów egzekucyjnych mogłaby spowodować znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej zobowiązanego i jego rodziny. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wziął również pod uwagę ciążące na skarżącym zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 26.035,60 zł, wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 22.936,00 zł oraz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za okres od 2008 r. do 2009 r. w kwocie 10.848,00 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości za okres od 2008 r. do 2010 r. w kwocie 4.930,00 zł.
Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie stwierdził, że w rozpatrywanym stanie faktycznym nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego. W ślad za organem egzekucyjnym organ nadzoru uznał, że nie zachodzi również przesłanka określona w art. 64e § 2 pkt 3 u.p.e.a. Okoliczności sprawy nie wskazują, by ściągnięcie kosztów egzekucyjnych spowodowało niewspółmierne wydatki egzekucyjne. Jednak organ, oceniając okoliczności niniejszej sprawy w zakresie możliwości przyznania ulgi w ramach uznania administracyjnego stwierdził, iż w analizowanej sprawie, pomimo wystąpienia przesłanki wskazanej w treści art. 64e § 2 pkt 1 zdanie drugie u.p.e.a., istnieją okoliczności przemawiające za odmową umorzenia kosztów egzekucyjnych w wysokości 8.559,80 zł.
- 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skarżący zarzucił naruszenie art. 64e § 2 u.p.e.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji uznanie, że w stosunku do skarżącego nie zachodzą podstawy do umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie wniósł o jej oddalenie.
- 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że postępowanie organów podatkowych jest niekonsekwentne. Organ stwierdził, że spłata chociażby części kosztów egzekucyjnych spowodowałaby znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej skarżącego i jego rodziny, to w ocenie Sądu organ nie dostrzegł istnienia przesłanki ważnego interesu publicznego. Zdaniem Sądu logiczne jest, że jeśli skarżący spłaciłby powyższe koszty egzekucyjne, to w jego trudnej sytuacji finansowej musiałby zwrócić się do opieki społecznej o udzielenie mu pomocy w utrzymaniu rodziny. Dalej Sąd podzielił stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1707/07, który wyjaśnia jak należy rozumieć przesłankę interesu publicznego. Reasumując Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes publiczny, który przemawia za umorzeniem kosztów egzekucyjnych.
- 4. W skardze kasacyjnej pełnomocnik organu wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania ewentualnie oddalenie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W oparciu o art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 z ze zm., dalej "p.p.s.a."), autor skargi kasacyjnej podniósł zarzut naruszenia:
- - art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię polegająca na przyjęciu, że niedobór środków finansowych powodujący, że skarżący nie jest w stanie uregulować chociażby części kosztów egzekucyjnych bez uszczerbku dla sytuacji jego i rodziny stanowi o istnieniu ważnego interesu publicznego uzasadniającego umorzenie kosztów egzekucyjnych; przez jego niewłaściwe zastosowanie, które jest wynikiem błędnej wykładni, poprzez zastosowanie w sprawie przez Sąd w sytuacji, gdy nie ma on zastosowania,
- - art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez lakoniczne i ogólnikowe uzasadnienie przez Sąd wskazanej w zaskarżonym wyroku podatny prawnej rozstrzygnięcia w odniesieniu do naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów prawa materialnego,
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej "p.u.s.a.") w związku z art. 64e § 1 i § 2 u.p.e.a. i art. 153 p.p.s.a. poprzez przekroczenie granic kontroli sądowej i zawarcie w uzasadnieni wyroku wskazań, co do dalszego postępowania naruszających zasadę uznaniowości wyrażoną w art. 64e § 1 i § 2 u.p.e.a.,
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz.60 ze zm.) poprzez uznanie, że stanowisko organu odwoławczego w kwestii braku przesłanki ważnego interesu jest niekonsekwentne w kontekście ustaleń stanu faktycznego przy jednoczesnym braku wskazania na naruszenie ww. przepisów Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie podatkowe i uchylenie zaskarżonej decyzji jedynie w oparciu o naruszenie przepisów prawa materialnego,
- - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. poprzez jego zastosowanie i uchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, gdy organy nie dopuściły się naruszenia przepisów prawa materialnego.
- 5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie ma ona uzasadnionych podstaw wobec czego podlega oddaleniu. Skarga kasacyjna została oparta na podstawie kasacyjnej wymienionej w art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. Najdalej idącym zarzutem jest naruszenie przez Sąd administracyjny pierwszej instancji przepisów postępowania w ten sposób, że zaskarżonym wyrokiem Sąd w sposób lakoniczny i ogólnikowy uzasadnił swoje rozstrzygnięcie oraz nie wskazał podstawy prawnej naruszenia przepisów prawa materialnego. Jednocześnie Sąd przekroczył granice kontroli legalności zaskarżonego aktu bowiem w uzasadnieniu naruszył zasadę uznaniowości wyrażona w przepisach art. 64e § 1 i § 2 u.p.e.a. W ten sposób naruszono przepis art. 141 § 4 p.p.s.a. a także art. 1 § 2 p.u.s.a.
Zarzuty te są całkowicie bezpodstawne i niezrozumiałe. Organ nadzoru wskazał bowiem, że umorzenie kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a. możliwe jest, jeżeli stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej. Zdanie to zawiera spójnik lub, który łączy dwie jego części. Pierwsza stanowi o nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku. Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie nie stwierdził jednak nieściągalności ponieważ postępowanie egzekucyjne nie zostało wówczas zakończone.
Jednocześnie organ nadzoru wypowiedział się w sprawie przesłanki wymienionej w drugiej części zdania zawartego w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a. Stwierdził on bowiem, że zapłata kosztów egzekucyjnych w kwocie 8.559.80 zł spowodować mogłaby znaczny uszczerbek dla sytuacji finansowej zobowiązanego i jego rodziny. Stanowisko to mocno uzasadnił.
Rozpatrując niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę, że art. 64e § 2 u.p.e.a. składa się również z przepisów, które w pkt 2 oraz w pkt 3 określają jeszcze inne przesłanki pozwalające na umorzenie przez organ egzekucyjny kosztów egzekucyjnych. Występują one niezależne od siebie i regulują postępowanie organu egzekucyjnego w różnych sytuacjach na zasadach tzw. uznania administracyjnego. Organ egzekucyjny może zatem umorzyć koszty egzekucyjne w przypadku stwierdzenia jednej z wielu okoliczności wskazanych w tych przepisach. Wskazuje na to również wyliczenie rozłączne stanów faktycznych ujętych w art. 64e § 2 pkt 1, pkt 2 i pkt 3 u.p.e.a. Dlatego zaistnienie jednej z przesłanek wymienionych w art. 64e § 2 ustawy czyni bezcelowe badanie pozostałych, gdyż nie muszą one wystąpił kumulatywnie.
W związku z tym ustalenie przez organ egzekucyjny, że zobowiązany wykazał, iż nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej czyni bezcelowym, w analizowanym stanie rzeczy, badanie przesłanek, o których stanowi art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. Z tego powodu za błędne należy uznać postępowanie organu egzekucyjnego w sprawie badania ważnego interesu publicznego jako kolejnej przesłanki umorzenia kosztów postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 64e § 2 pkt 2 ustawy. Bez znaczenia dla sprawy była zatem konstatacja, że w badanym stanie faktycznym nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego. Z podobnych względów za niecelową należy uznać analizę porównawczą kosztów egzekucyjnych i wydatków egzekucyjnych przeprowadzoną na podstawie art. 64e § 2 pkt 3 u.p.e.a.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że nie doszło do naruszenia przez Sąd administracyjny pierwszej instancji powołanych przepisów art. 64e § 2 pkt 1 część druga zdania, pkt 2 i pkt 3 u.p.e.a., ponieważ nie miały one zastosowania w badanej sprawie. Wbrew stanowisku strony skarżącej nie są to również przepisy prawa materialnego. Choćby z tego powodu Sąd nie mógł zatem naruszyć art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Natomiast lapidarność uzasadnienia wyroku, w analizowanej sprawie, nie dyskwalifikuje go. Prowadzi ono bowiem do trafnego rozstrzygnięcia, które odpowiada prawu. Sąd słusznie zwraca uwagę na istotę zagadnienia prawnego będącego przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej, to jest logiczną sprzeczność w wywodach organu nadzoru co stanowiło istotny błąd w jego postępowaniu i pociągnęło za sobą dalsze konsekwencje.
Zgodzić się zatem należy, że w sytuacji w której zapłata kosztów egzekucyjnych mogła spowodować znaczny uszczerbek finansowy dla zobowiązanego organ egzekucyjny miał podstawy prawne by je umorzyć, w ramach tzw. uznania administracyjnego, bez względu na wystąpienie innych okoliczności, o których mowa w art. 64e § 2 pkt 1część pierwsza zdania oraz w pkt 2 i pkt 3 u.p.e.a. Wobec tego całkowicie niezrozumiały jest zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przepisów postępowania podatkowego, w tym art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej.
Z tych wszystkich powodów na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną należało oddalić.