Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 października 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (I SA/Łd 769/06) oddalił skargę E. J. i K. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. z dnia 10 marca 2006 r. nr... w przedmiocie uchylenia w całości nakazu płatniczego i ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2003 r.
Motywując oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi stwierdził, że kwestią sporną w rozpatrywanej sprawie jest kwalifikacja pomieszczeń określanych jako suszarnie i kotłownia. Zdaniem organu podatkowego są one budynkami natomiast w ocenie podatników suszarnia i kotłownia nie są budynkami, gdyż stanowią urządzenia, ewentualnie można je traktować jako budowle.
W ocenie Sądu pierwszej instancji zasadne jest stanowisko organów podatkowych, gdyż zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 r. przez budynek należy rozumieć obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. W niniejszej sprawie wyniki przeprowadzonego dowodu z oględzin oraz materiał wynikający z opinii biegłego w tym w szczególności fotografie, świadczą bez żadnych wątpliwości o tym, że suszarnia i kotłownia to obiekty budowlane, trwale z gruntem związane, posiadające ściany, fundamenty i dach. Stąd też prawidłowo organy podatkowe zastosowały wyższą stawkę podatku od nieruchomości.
Nie zasadny jest również zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego argument skarżących o wpływie zaklasyfikowania przez organ statystyczny suszarni do grupowania KŚT grupa 4 rodzaj 477 "suszarki komorowe" w oparciu o zasady metodyczne Klasyfikacji Środków Trwałych wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112, poz. 1317 z późn. zm.) na podstawę do podejmowania rozstrzygnięć, co do zaliczenia danego obiektu do odpowiedniej kategorii budynków w rozumieniu ustawy o opłatach o podatkach lokalnych. Przepisy te bowiem dotyczą innej problematyki, a mianowicie zagadnień statystycznych. Stąd też argumenty odnoszące się do krótkiego okresu amortyzacji suszarni i kotłowni są bez znaczenia dla oceny legalności zaskarżonej decyzji. Zagadnienia dotyczące odpisów amortyzacyjnych są aktualne w aspekcie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych lub osób prawnych. W żadnym zaś wypadku, w ocenie Sądu, nie ma wpływu na zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości.
Sąd nie podzielił stanowiska skarżących, iż przedmiotowe naniesienia są urządzeniami z uwagi na porównanie wartości konstrukcji oraz urządzeń znajdujących się w pomieszczeniu. Zdaniem Sądu, to że jak wskazują skarżący w typowych budynkach wartość konstrukcji wynosi 95 %, natomiast w odniesieniu do suszarni i kotłowni te proporcje przedstawiają się odwrotnie, nie ma wpływu na zakwalifikowanie ich do budynków. Sąd podkreśla, iż wynikająca z art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych definicja budynku w żadnym zakresie nie odnosi się do wartości obiektu, czy też przeznaczenia lub sposobu wykorzystania.
W ocenie Sądu postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Zgodnie z wyrażoną w art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej zasadą prawdy obiektywnej, organ podatkowy pierwszej instancji, celem uzyskania właściwej podstawy do zastosowania przepisów prawa materialnego, podjął bowiem wszelkie możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy należy natomiast jednoznacznie ocenić jako obszerny, wyczerpujący i całościowo rozpatrzony przez ograny podatkowe.
Wbrew twierdzeniom skarżących odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez nich dowodów z opinii kolejnego biegłego była uzasadniona w świetle art. 188 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem ze wskazanym przepisem żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. W niniejszej sprawie organ podatkowy dopuścił dowód z opinii biegłego, który stwierdził, że przedmiotowe obiekty są budynkami. Zważywszy na definicje budynku zawartą w art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dla stwierdzenia czy dany obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem, posiada ściany, fundamenty oraz dach nie są wymagane wiadomości specjalne. W razie sporu wystarczającym dowodem są oględziny. Stąd też odmowa dopuszczenia dowodu z opinii innego biegłego była uzasadniona. Dwód ten był bowiem zbędny.
W skardze kasacyjnej E. J. i K. J. zaskarżyli wyrok w całości i zarzucili mu naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 1 a ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych polegające na przyjęciu, że suszarnie do drewna i kotłownie są budynkami i nie kwalifikują się jako budowle.
Zdaniem skarżących Wojewódzki Sąd Administracyjny w sposób nieprawidłowy ustalił, że suszarnie do drewna oraz kotłownie znajdujące się na ich nieruchomości to budynki, podlegające podatkowi od nieruchomości. W ich ocenie suszarnie do drewna i kotłownie to urządzenia, których funkcjonowanie wymagało osłony w postaci ścian i dachu. Ściany zostały wzniesione w celu zabezpieczenia maszyn, systemu wentylatorów, radiatorów, kominów, zasłon powietrznych, sterowania automatycznego, komputera. Mechanizmy te nie mogły być bowiem umieszczone na otwartym powietrzu, gdyż nie spełniłyby wtedy swoich funkcji. Sam fakt wzniesienia osłon bocznych w postaci ścian czy przykrycia urządzenia od góry nie można przesądzać o tym, że konstrukcja ta stanowi już budynek.
Skarżący stoją na stanowisku, iż bardziej prawidłową kwalifikacją byłoby uznanie suszarni do drewna i kotłowni za budowlę w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. – tj. obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Treść i forma skargi kasacyjnej w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu, zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie.
W postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga kasacyjna ma charakter szczególnie sformalizowanego środka odwoławczego. W myśl art. 176 p.p.s.a., skarga kasacyjna powinna między innymi zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Unormowania art. 174 p.p.s.a. wskazują, iż skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu.
Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
W rozpatrywanej sprawie autor skargi kasacyjnej nie powołał się na podstawę kasacji z art. 174 pkt 1 p.p.s.a., chociaż bezpośrednio wskazał na naruszenie określonych przepisów prawa materialnego. Podniesiono bowiem zarzut "naruszenia przepisów prawa materialnego, przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., polegające na przyjęciu, że suszarnie do drewna i kotłownie są budynkami i nie kwalifikują się jako budowle", nie może być rozpatrywany merytorycznie.
Po pierwsze. Błędna wykładnia przepisu, to mylne zrozumienie (odczytanie) jego treści. Podnosząc zatem ten zarzut, należało w skardze kasacyjnej wykazać na czym polegało nieprawidłowe (błędne) zdekodowanie treści unormowań art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w kontekście stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Autor skargi kasacyjnej poza hasłowym zasygnalizowaniem tegoż zarzutu, nie zaprezentował w tym zakresie prawnego wywodu.
Po drugie. Zarzut naruszenia prawa materialnego, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, to tzw. błąd subsumcji, czyli wadliwe uznanie, że stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada (lub nie odpowiada) hipotezie określonej normy prawnej. W ramach tego zarzutu autor skargi kasacyjnej zarówno w jej petitum, jak też w uzasadnieniu, w ramach tej podstawy kasacyjnej, kwestionuje co prawda nie uznawanie opisywanych powyżej suszarni do drewna i kotłowni, jako urządzeń lub budowli i przez to podnosi nie uprawnione opodatkowanie podatkiem od nieruchomości. Jednakże w ramach tego zarzutu, podjęto próbę zwalczania ustaleń faktycznych w sprawie, co nie należy utożsamiać z zarzutem tzw. błędnej subsumcji. Przyjęty bowiem przez WSA stan faktyczny, nie został skutecznie zakwestionowany.
Skarżący uprzednio nie wskazał i nie uzasadnił naruszenie przepisów postępowania, mogących mieć wpływ na wynik sprawy. W ustawie p.p.s.a. można podać przykłady wielu przepisów, których uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Najczęściej jednak zarzut naruszenia przepisów postępowania opiera się na niewłaściwym zastosowaniu przez sąd administracyjny I instancji przepisów uwzględniających skargę (art. 145-150 p.p.s.a.), zamiast unormowania o oddaleniu skargi (art. 151 p.p.s.a.). Niewątpliwie w taki sposób przygotowana skarga kasacyjna, powinna również zawierać właściwe powiązanie powołanych regulacji p.p.s.a. z odpowiednimi przepisami o.p. (zob. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2008, s. 357).
Nie powołano również przy formułowaniu tej podstawy kasacyjnej (naruszenia prawa materialnego), który z przepisów cytowanej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, został naruszony przez sąd administracyjny I instancji. W taki sposób wywiedziona podstawa kasacyjna, jest zatem wadliwa. Za utrwalony bowiem należy uznać pogląd prezentowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, iż nie można w skardze kasacyjnej skutecznie stawiać zarzutu nietrafnego zastosowania prawa materialnego, gdy z jej uzasadnienia wynika, że wadliwie zostały ustalone okoliczności stanu faktycznego, bez wskazania przy tym, jakie normy postępowania naruszył sąd pierwszej instancji w procesie kontroli legalności zaskarżonych decyzji (zob. wyrok NSA z 14 października 2004 r, sygn. akt FSK 568/04, opublikowany w: ONSA i WSA 2005/4/67, POP 2005/6/134).
Dlatego też wniesiona skarga kasacyjna w danej sprawie nie spełnia wymogów z wymienionych wyżej art. 176 w zw. z art. 174 p.p.s.a.
Z tych względów trzeba uznać, że rozpatrywana skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, i stosownie do art. 184 p.p.s.a., w zw. z art. 183 p.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.