Uzasadnienie
Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu decyzją z dnia 25 lipca 2016 r. utrzymał w mocy swą decyzję z dnia 28 kwietnia 2016 r., którą odmówił wznowienia postępowania w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, uznając, że nie zachodzi podstawa wznowieniowa, o której stanowi art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.), a to dlatego, że art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), który stanowił podstawę decyzji wydanej w postępowaniu, którego wznowienia skarżący się domaga, nie został uchylony mocą orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 29 lipca 2014 r. (P/49/13), ale ustawą z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 251).
Skargę na pierwszą z tych decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił wyrokiem z dnia 10 maja 2017 r. W skardze kasacyjnej od tego wyroku skarżący wniósł – między innymi - o zawieszenie postępowania kasacyjnego do czasu rozstrzygnięcia skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2015 r. (I Sa/Wr 2487/14) w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, argumentując, że rozstrzygnięcie sprawy, której przedmiotem jest odmowa wznowienia postępowania podatkowego, zależy od rozstrzygnięcia sprawy, której przedmiotem jest wymiar podatku, zawisłej przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pod sygn. akt II FSK 1438/16.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Wniosek nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: P.p.s.a.) sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Zawieszenie postępowania na podstawie tej przesłanki ma charakter fakultatywny, bowiem ocena jego zasadności pozostawiona została uznaniu sądu, który ocenia, czy celowe jest wstrzymanie biegu rozpoznawanej sprawy (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 maja 2013 r., II OZ 366/13). Zawieszenie postępowania jest celowe jedynie w przypadku zaistnienia miedzy dwoma postępowaniami takiej relacji, w której rozstrzygnięcie sprawy, w której postępowanie ulega zawieszeniu, zależy od wyniku drugiego postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 5 czerwca 2017 r. (II GPS 1/17) uznał, że w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego można wszcząć postępowanie administracyjne w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania w sprawie kontrolowanego przez sąd rozstrzygnięcia, jednakże organ administracji publicznej obowiązany jest zawiesić to postępowanie na podstawie art. 97 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 23 ze zmianami; dalej: K.p.a.) do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego. Uchwała ta zapadła co prawda na gruncie przepisów K.p.a., jednak z uwagi na niemalże identyczną treść regulacji wyrażoną w niej zasadę należy również odnieść do postępowania regulowanego przepisami O.p. W uzasadnieniu uchwały wyjaśniono, że wydanie prawomocnego orzeczenia przez sąd nie zawsze zamyka drogę do weryfikacji decyzji lub postanowienia w trybie nadzwyczajnym, jednak oba postępowania pozostają ze sobą w ścisłym związku.
Z tych też względów należy uznać, że choć wniesienie skargi do sądu administracyjnego nie stanowi podstawy do odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, zakończonych zaskarżoną decyzją lub postanowieniem, jednak organ administracji publicznej w takim przypadku jest zobowiązany do zawieszenia postępowania aż do prawomocnego zakończenia postępowania przed sądem administracyjnym. Załatwienie sprawy i wydanie rozstrzygnięcia przez ten organ będzie bowiem możliwe dopiero po wydaniu przez sąd prawomocnego orzeczenia, a rozpoznanie sprawy przez sąd powinno być traktowane jak rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego.
W rozpoznawanej sprawie przytoczona uchwała nie ma wprawdzie zastosowania, gdyż odnosi się do jednoczesności nadzwyczajnego postępowania administracyjnego (podatkowego) i postępowania sądowoadministracyjnego, którego przedmiotem jest akt administracyjny wydany w trybie zwykłym, podczas gdy wniosek skarżącego o zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczy sytuacji jednoczesnego toczenia się spraw sądowoadministracyjnych, których przedmiotem jest z jednej strony zgodność z prawem rozstrzygnięcia administracyjnego podjętego w trybie zwykłym, a z drugiej strony zgodność z prawem odmowy wznowienia postępowania zakończonego wymienionym rozstrzygnięciem, a więc odmowy wszczęcia postępowania nadzwyczajnego, zmierzającego do wyeliminowania z obrotu prawnego rozstrzygnięcia podjętego w trybie zwykłym, niemniej obrazuje relację pomiędzy realizacją sądowej kontroli rozstrzygnięcia administracyjnego wydanego w trybie zwykłym do wszczęcia, a zwłaszcza kontynuowania, postępowania administracyjnego w trybie nadzwyczajnym.
Wszczęcie postępowania podatkowego w trybie wznowienia następuje w formie postanowienia (art. 243 § 1 O.p.), które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ oceny co do zaistnienia przesłanek wznowienia. Jeżeli wznowienie postępowania jest niedopuszczalne z przyczyn formalnych, organ podatkowy odmawia wznowienia decyzją wydawaną na podstawie art. 243 § 3 O.p. Tak też stało się w rozpoznawanej sprawie, gdzie organ podatkowy stwierdził niezaistnienie przesłanki wznowieniowej, o której stanowi art. 240 § 1 pkt 8 O.p., na którą skarżący się powołał.
W konsekwencji, ponieważ postępowanie sądowoadministracyjne, którego zawieszenia skarżący się domaga, dotyczy odmowy wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, a zatem zagadnienia wstępnego o charakterze formalnym, a nie zgodności z prawem rozstrzygnięcia o charakterze merytorycznym, a więc prawidłowości wymiaru podatku, rozstrzygnięcie sprawy objętej wnioskiem o zawieszenie postępowania w żadnym stopniu nie zależy od rozstrzygnięcia sprawy wymiarowej. Niezależnie bowiem od tego, czy wymiaru podatku dokonano zgodnie z prawem, czy też nie, w sprawie dotyczącej odmowy wznowienia postępowania zbadany zostanie tylko aspekt formalnoprawny, a więc dokonana zostanie ocena, czy wznowienia postępowania odmówiono zgodnie z prawem, czy też nie. Dopiero w sytuacji uwzględnienia skargi kasacyjnej w sprawie, której przedmiotem jest odmowa wznowienia postępowania, a następnie powrotu sprawy na etap postępowania administracyjnego (podatkowego) i w następstwie tego wznowienia postępowania wymiarowego, zaistnieć może sytuacja opisana w przytoczonej uchwale i może mieć zastosowanie wyrażony w niej pogląd prawny.
Wniosek o zawieszenie postępowania kasacyjnego w sprawie, której przedmiotem jest odmowa wznowienia postępowania, jest więc niezasadny, gdyż rozstrzygnięcie sprawy nie zależy od wyniku innego postępowania sądowoadministracyjnego (art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a.), a w szczególności od wyniku postępowania, którego przedmiotem jest ustalenie zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny wniosek ten oddalił.