Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Wiesława M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 28 listopada 2003 r. uchylającą w całości decyzję Urzędu Skarbowego w C. z dnia 20 grudnia 2001 r. i umarzającą zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 r. w kwocie 15.483,31 zł oraz odmawiającą umorzenia pozostałej zaległości w tym podatku za lata 1997-1998 w łącznej kwocie 12.024 zł wraz z odsetkami.
W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji szczegółowo przedstawił przebieg postępowania podatkowego wszczętego wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym za lata 1996-1998 w łącznej kwocie 27.508,18 zł. Wskazał, że istotne znaczenie dla oceny postępowania toczącego się przed wydaniem zaskarżonej decyzji, a także dla zakresu sądowej jego kontroli miał fakt, że została ona wydana po wcześniejszym uchyleniu, wyrokiem NSA z dnia 27 czerwca 2003 r. poprzednio wydanej w sprawie decyzji Izby Skarbowej z dnia 14 maja 2002 r. Zgodnie bowiem z art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu wiązała organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia.
Sąd wskazał, że zawarta w poprzednio wydanym wyroku ocena prawna dotycząca stanu faktycznego sprawy, wykładni przepisów prawa i prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego wiązała organ podatkowy i wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny. W związku z tym Sąd dokonał analizy treści uzasadnienia poprzedniego wyroku w sprawie i zauważył, że istotne są dwa zawarte w nim stwierdzenia.
Pierwsze sprowadza się do tezy, że kontrola legalności decyzji uznaniowych sprowadza się do badania czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na wypadek unormowany w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej oraz czy w ramach tego uznania organ nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów.
Drugie stanowiło aprobatę powodów, dla których organ odwoławczy uznał konieczność uchylenia rozstrzygnięcia organu I instancji i umorzenia części zaległości podatkowej za 1996 r. w kwocie 9.500 zł, ze wskazaniem, że ocena okoliczności stopnia przyczynienia się podatnika i Urzędu Skarbowego do powstania zaległości podatkowej nie uwzględniała faktu, że odsetki od zaległości znacznie przekroczyły wysokość zobowiązania podatkowego, a podatnik w toku niniejszego postępowania uiścił wszystkie należności zaciągając pożyczki u rodziny.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżona obecnie decyzja uczyniła zadość wskazaniom zawartym w wiążącym organ wyroku, bowiem na jej podstawie umorzono zaległość w wysokości 15.483,90 zł wraz z odsetkami w kwocie 33.645,90 zł, a więc łącznie umorzono kwotę 49.129,21 zł, co uwalnia podatnika od obowiązku poniesienia ciężaru należności ubocznych powstałych w związku z zastosowaniem niewłaściwej formy opodatkowania, gdyż odsetki za zwłokę wyniosły ogółem 50.492 zł. Sąd uznał przy tym, że organ podatkowy dochował wymogów art. 122 Ordynacji podatkowej ustalając stan faktyczny sprawy z uwzględnieniem sytuacji materialnej podatnika i jego rodziny. Z ustaleń tych wyprowadził wnioski mieszczące się w granicach swobodnej oceny dowodów /art. 191 Ordynacji podatkowej/, a swoje stanowisko uzasadnił z uwzględnieniem przesłanek określonych w art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej. Z tych względów zarzuty skargi o naruszeniu art. 67 i art. 121Ordynacji podatkowej uznał Sąd za bezzasadne.
W skardze kasacyjnej pełnomocnik Wiesława M. wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości zarzucając naruszenie prawa materialnego - art. 68 par. 2 Ordynacji podatkowej przez nieuwzględnienie, że zaległość za 1996 r. była przedawniona, przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych przez uznanie, że skarżący nie miał prawa do płacenia podatku w formie ryczałtu oraz "naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów przejawiającej się w zakresie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym za lata 1996-1998, pomimo jej przedawnienia"
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pełnomocnik skarżącego stwierdził, że sprawa umorzenia zaległości podatkowej jest sprawą wtórną w stosunku do decyzji Urzędu Skarbowego w C. ustalających zaległość podatkową za lata 1996-1998, które to decyzje wydane zostały z naruszeniem art. 120, art. 121 i art. 210 par. 1 Ordynacji podatkowej, bowiem nie uwzględniały obowiązujących przepisów pozwalających skarżącemu na płacenie podatku w formie ryczałtu i okoliczności, że zmiana klasyfikacji prowadzonych przez niego usług dokonana została przez Urząd Statystyczny dopiero w dniu 2 lutego 2002 r. Skarżący dążył do działania zgodnego z prawem, występował do organu podatkowego z pytaniami i domniemywał, że wydając decyzje Urząd Skarbowy działała w zgodzie z obowiązującymi przepisami. Sposób ustalenia przychodu skarżącego, jako podstawy opodatkowania, bez prawidłowo obliczonych kosztów działalności w latach 1996-1998 jest iluzoryczny i nie mógł stanowić podstawy naliczeń. W ocenie autora skargi kasacyjnej, zaskarżony wyrok "utrwala wszelkie wady i naruszenia zasad jakich dopuścił się organ podatkowy".
Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie skorzystał z uprawnienia do złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna z braku uzasadnionych podstaw nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 183 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./. - dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Wyrażona w tym przepisie zasada oznacza pełne związanie Sądu podstawami zaskarżenia wskazanymi w skardze kasacyjnej. Konkretne zawarte w skardze kasacyjnej przyczyny zaskarżenia determinują całkowicie zakres rozpoznania sprawy, czyli badania ewentualnej wadliwości zaskarżonego wyroku Sądu I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną uwzględnia tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wymienione w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków, gdyż skarga kasacyjna powinna być tak zredagowana, aby nie stwarzała wątpliwości interpretacyjnych. To z tej przyczyny istnieje wymóg sporządzenia skargi kasacyjnej przez profesjonalnego pełnomocnika /art. 175 p.p.s.a./.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie /pkt 1/ oraz naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć wpływ na wynik sprawy /pkt 2/, przy czym skarga powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie /art. 176 p.p.s.a./.
Odnosząc powyższe przepisy do rozpatrywanej sprawy w pierwszej kolejności wskazać należy, że "naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów" nie stanowi podstawy kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, co wynika wprost z powołanego art. 174 p.p.s.a. Zarzutu tego autor skargi kasacyjnej nie oparł na żadnym przepisie postępowania sądowego, nie powołał również art. 67 par. 1 Ordynacji podatkowej, w ramach którego Sąd I instancji dokonał kontroli oceny dowodów przeprowadzonej przez organy podatkowe. Przytoczone w uzasadnieniu skargi kasacyjnej przepisy art. 120 i art. 121 par. 1 Ordynacji podatkowej autor skargi odniósł do postępowania prowadzonego w odrębnej sprawie mającej za przedmiot określenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym za lata 1995-1998, obszernie argumentując, iż wątpliwości co do sklasyfikowania świadczonych przez podatnika usług nie powinny być rozstrzygane na jego niekorzyść.
Nieskuteczne są również wskazane w skardze kasacyjnej podstawy naruszenia prawa materialnego. W zakresie tej podstawy powołano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów ewidencjonowanych oraz od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne /Dz.U. nr 148 poz. 719/ bez wskazania konkretnych przepisów i bez ich ewentualnego odniesienia do będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd I instancji sprawy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym.
W granicach tej sprawy Sąd I instancji nie mógł również naruszyć art. 68 par. 2 Ordynacji podatkowej określającego terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, które powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego. Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje bowiem z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzeń, z którymi ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże powstanie tego zobowiązania /art. 21 par. 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej/ i przedawnia się w terminie określonym w art. 70 par. 1 Ordynacji podatkowej. Skoro z przyjętego przez Sąd ustalenia wynikało, że podatnik zapłacił zaległość podatkową w dniu 28 stycznia 2002 r., to nie mogło być mowy o przedawnieniu zobowiązania podatkowego za 1996 r.
Wobec stwierdzenia, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.