Uzasadnienie
Wyrokiem z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Po 654/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę P. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 lipca 2011 r. w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2006 r.
Powyższy wyrok został zaskarżony w całości skargą kasacyjną podatnika, który wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu oraz o zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj.
1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwanej dalej "p.p.s.a.") oraz w związku z art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 lipca 2011 r. wydana została z naruszeniem wyżej wymienionych przepisów Ordynacji podatkowej, pomimo istnienia uzasadnionych podstaw do przyjęcia, że prowadzone wobec skarżącego postępowanie ustalające wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za 2006 r. w kwocie 49.664 zł, prowadzone było wadliwie i zostało dotknięte istotnymi uchybieniami, wpływającymi na nieprawidłowe ustalenia faktyczne i pozbawiającymi skarżącego możliwości poddania pod ocenę Sądu istotnych w sprawie okoliczności,
2) naruszenie art. 141 § 4 w związku z art. 151 p.p.s.a., albowiem uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie zawiera stanowiska Sądu, co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz ustosunkowania się do szeregu zarzutów skarżącego.
W konsekwencji powyższego naruszenia nastąpiło również naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm. – zwanej dalej "u.p.d.o.f."), poprzez bezpodstawne zastosowanie tych przepisów do rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a także naruszenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., poprzez nieuwzględnienie posiadanych przez skarżącego środków pieniężnych zgromadzonych przed poniesieniem wydatków, tj. przed 2006 r., wyliczonych w analizie finansowej z dnia 15 lutego 2011 r. i popartych załączonymi dokumentami.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych.
Skarżący złożył pismo procesowe z dnia 21 października 2013 r.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje
Skarga kasacyjna ma usprawiedliwione podstawy i dlatego zasługuje na uwzględnienie.
Odnosząc się do sformułowanych w niej zarzutów należy zaznaczyć, że mieści się wśród nich zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. Przepis, o którym mowa - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. - został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., SK 18/09 (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985) za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Fakt ten zwalnia z oceny zasadności pozostałych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej i stwarza podstawę do uchylenia zarówno zaskarżonego wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji, jak i uwzględnienia wniesionej do niego skargi poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia 19 lipca 2011 r.
Niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest bowiem okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętego rozstrzygnięcia, a w konsekwencji - także wyroku sądu administracyjnego pierwszej instancji oddalającego skargę. Naczelny Sąd Administracyjny, będąc związany sentencją powołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, obowiązany był wziąć pod uwagę niekonstytucyjność przepisu, tworzącego podstawę do wydania decyzji w przedmiocie wymiaru podatku. Stan, o którym mowa istniał w czasie podjęcia rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. Bez znaczenia dla przeprowadzonej oceny prawnej jest zatem fakt utraty przez art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. mocy obowiązującej dopiero z dniem ogłoszenia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w Dzienniku Ustaw.
W tym stanie rzeczy na podstawie art. 188 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania rozstrzygnięto zgodnie z art. 200 i 207 § 2 p.p.s.a. Stosując ten ostatni przepis (odstępując od zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości) za "przypadek szczególnie uzasadniony" Sąd uznał to, że w dacie orzekania zarówno przez organ podatkowy, jak i sąd administracyjny I instancji - art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. pozostawał w obrocie prawnym i korzystał z domniemania zgodności z Konstytucją.