Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 września 2012 r., sygn. akt I SA/Po 463/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej: "WSA") oddalił skargę B. sp. z o.o. w P. (dalej: "Skarżąca, bądź "Spółka") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 28 lutego 2012 r. w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").
Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w P. (dalej: "Naczelnik US") działając na podstawie własnych tytułów wykonawczych z dnia 7 czerwca 2011 r., nr [...], [...], obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług, za okres od marca do sierpnia 2006 r., wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Skarżącej. Podstawą wystawienia powyższych tytułów wykonawczych była wydana przez Naczelnika US decyzja z dnia 29 września 2010 r., określająca Spółce wysokość zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług.
Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie do Dyrektora IS, który decyzją z dnia 16 lutego 2011 r. uchylił zaskarżoną decyzję organu I instancji w części dotyczącej podatku od towarów i usług za marzec 2006r. i określił za ten miesiąc nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie 220.382,00 zł, a w pozostałej części tj. od kwietnia do sierpnia 2006 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.
Na powyższą decyzję Dyrektora IS, Spółka wniosła skargę do WSA, który skargę oddalił. Na powyższy wyrok Spółka złożyła skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Dążąc do wyegzekwowania należności Spółki z tytułu podatku od towarów i usług objętych wyżej wskazanymi tytułami wykonawczymi, Naczelnik US, zawiadomieniem z dnia 1 lipca 2011 r., dokonał zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego zobowiązanego prowadzonego przez PKO S.A. Przedmiotowe zawiadomienie wraz z odpisami powyższych tytułów wykonawczych doręczono zobowiązanemu w dniu 13 lipca 2011 r., natomiast do banku zawiadomienie o zajęciu doręczono 18 lipca 2011 r. W dniu 14 lipca 2011 r. zobowiązany dokonał wpłaty na poczet zaległości objętych przedmiotowymi tytułami wykonawczymi. W związku z powyższym należności główne wykazane w przedmiotowych tytułach wykonawczych wraz z należnymi odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, zostały uregulowane w całości. Skutkiem powyższego było uchylenie przez Naczelnika US zajęcia rachunku bankowego z dnia 1 lipca 2011 r.
Pismem z dnia 20 lipca 2011 r. pełnomocnik Spółki zgłosił zarzuty w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie powyższych tytułów wykonawczych. W przedmiotowym piśmie zarzucił Naczelnikowi US, naruszenie przepisu art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") poprzez "wszczęcie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego, pomimo obowiązku odroczenia wykonania decyzji, z uwagi na dyspozycję art. 239f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Ne 8, poz. 60 ze zm., dalej jako "o.p."), w konsekwencji czego wniósł o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie pełnomocnik zobowiązanego podniósł, że na nieruchomości Spółki ustanowiona jest hipoteka przymusowa zabezpieczająca wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług.
Po rozpoznaniu powyższego środka zaskarżenia Naczelnik US postanowieniem z dnia 5 stycznia 2012 r., uznał wniesione zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia 7 czerwca 2011 r., za nieuzasadnione. Organ egzekucyjny wskazał przy tym, że decyzja Dyrektora IS z dnia 16 lutego 2011 r. jest decyzją ostateczną i na podstawie informacji zawartych w powyższej decyzji, w dniu 7 czerwca 2011 r. zostały wystawione przedmiotowe tytuły wykonawcze. Organ egzekucyjny zwrócił również uwagę, że decyzja Dyrektora IS dotyczy zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług od marca do sierpnia 2006 r., a hipoteka przymusowa powołana przez pełnomocnika, wpisana w księdze wieczystej nr [...] przez Naczelnika US, jest zabezpieczeniem zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. Oznacza to, że przedmiotowa hipoteka nie zabezpiecza wykonania zobowiązania podatkowego z decyzji Naczelnika US z dnia 29 września 2010 r. W związku z powyższym nie znajdzie zastosowania przepis art. 239f § 1 pkt 2 o.p.
Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie Skarżąca złożyła zażalenie wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a w konsekwencji umorzenie postępowania egzekucyjnego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 34 § 4 w zw. z art. 33 pkt 2 u.p.e.a., oraz art. 239f o.p., poprzez nieuwzględnienie zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wniesionego przez Spółkę w dniu 20 lipca 2011 r., a w konsekwencji nieumorzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo zasadności zarzutu wskazanego w art. 33 pkt 2 u.p.e.a. z uwagi dyspozycję art. 239f o.p. Ponadto pełnomocnik Spółki podniósł w przedmiotowym zażaleniu, że Spółka wniosła skargę do WSA na decyzję Dyrektora IS z dnia 16 lutego 2011 r., a postępowanie sądowoadministracyjne nie zostało zakończone prawomocnym wyrokiem. W zawiązku z powyższym decyzja Naczelnika US z dnia 29 września 2010 r. może być egzekwowana w drodze egzekucji administracyjnej dopiero w momencie rozstrzygnięcia sprawy prawomocnym orzeczeniem sądu administracyjnego, wszczętej skargą Spółki z dnia 18 marca 2011 r. do WSA.
Postanowieniem z dnia 28 lutego 2012 r., Dyrektor IS utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P. w przedmiocie uznania za nieuzasadniony wniesionego zarzutu. Organ odwoławczy poinformował przy tym, że zarzuty, określone przez ustawodawcę w art. 33 u.p.e.a są szczególnym środkiem zaskarżenia, który służy zobowiązanemu w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Dyrektor IS zaznaczył także, że zarzuty są dla zobowiązanego podstawowym środkiem ochrony przed niezgodnym z prawem skierowaniem i prowadzeniem do jego majątku egzekucji administracyjnej. Po dokonaniu analizy stanu faktycznego i prawnego sprawy Dyrektor IS podzielił stanowisko organu pierwszej instancji w przedmiocie uznania za niezasadne złożonych przez pełnomocnika Spółki zarzutów w sprawie prowadzenia przedmiotowej egzekucji administracyjnej. Organ odwoławczy stwierdził tym samym również brak podstaw do uwzględnienia zawartego przez Skarżącą w rozpatrywanym zażaleniu żądania umorzenia postępowania egzekucyjnego. Zgodnie bowiem z przepisem art. 34 § 4 u.p.e.a., umorzenie postępowania egzekucyjnego uzasadnione jest jedynie w przypadku stwierdzenia zasadności złożonego w tym przedmiocie zarzutu.
W skardze do WSA, Skarżąca domagała się uchylenia powyższego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem Naczelnika US, a także zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 233 w zw. z art. 239 oraz art. 239f o.p., poprzez przyjęcie, iż w stanie faktycznym sprawy nie ma podstaw do uchylenia postanowienia Naczelnika US odmawiającego uwzględnienia zarzutu w sprawie postępowania egzekucyjnego oraz utrzymanie tego postanowienia w mocy. Omawiane postanowienie winno zostać uchylone, z uwagi na wszczęcie egzekucji pomimo obowiązku wstrzymania wykonania decyzji ostatecznej zgodnie z dyspozycją art. 239f o.p.
W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że postępowanie organu egzekucyjnego było prawidłowe, a zarzut braku wymagalności obowiązku dochodzonego w przedmiotowym postępowaniu egzekucyjnym jest bezzasadny. Ponadto WSA stanął na stanowisku, że Skarżąca nie może skutecznie powoływać się na fakt, że hipotek przymusowa w kwocie 1.323.644,00 zł ze względu na jej wysokość, zabezpiecza wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia 29 września 2010 r. wydanej w postępowaniu prowadzonym przez Naczelnika US, gdyż ustanowiona została w celu zabezpieczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r.
W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. naruszenie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. (Dz.U. Nr 153, poz. 1269, ze zm., dalej: "p.u.s.a.") oraz art. 3 § 2 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy obowiązkiem WSA było stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezastosowanie art. 239f § 1 pkt 2 w zw. z art. 239f § 4 o.p. w przedmiotowym stanie faktycznym, w którym winny one znaleźć zastosowanie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej został uszczegółowiony powyższy zarzut.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).
Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że pomimo sformułowania w podstawach kasacyjnych zarzutów naruszenia przepisów postępowania, tj. przepisów art. 1 § 2 p.u.s.a. oraz art. 3 § 2 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, to spór de facto sprowadza się do zarzutu naruszenia przepisów art. 239f § 1 pkt 2 w zw. z art. 239f § 4 o.p. Nie mniej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie znajduje podstaw do uznania za zasadne tak sformułowane zarzuty naruszenia przepisów postępowania.
Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej wskazać należy, że nie sposób zgodzić się ze Skarżącą, że wydając zaskarżony wyrok WSA dopuścił się naruszenia przepisów postępowania. Obowiązkiem WSA było stwierdzenie naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez niezastosowanie art. 239 f § 1 pkt 2 w zw. z art. 239 f § 4 o.p. w przedmiotowym stanie faktycznym, w którym to winny one znaleźć zastosowanie
Z treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że WSA zbadał wszystkie okoliczności sprawy oraz uznał, że materiał dowodowy został zgromadzony prawidłowo, oceniony wszechstronnie i wyczerpująco. W odniesieniu do podniesionego przez Skarżącą zarzutu, że przepis art. 239f o.p. znajduje zastosowanie z uwagi na okoliczności faktyczne i prawne, należy zauważyć, że w obowiązującym stanie prawnym fakt wniesienia skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję podatkową nie ma wpływu na wykonalność tej decyzji, ani tym samym na postępowanie egzekucyjne, z wyjątkiem dwóch sytuacji wskazanych w treści przepisu art. 239f § 1 o.p. Stosownie do treści tej regulacji, organ podatkowy pierwszej instancji wstrzymuje wykonanie decyzji ostatecznej w razie wniesienia skargi do sądu administracyjnego do momentu uprawomocnienia się orzeczenia sądu administracyjnego: 1) na wniosek - po przyjęciu zabezpieczenia wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, o którym mowa w art. 33d § 2 - do wysokości zabezpieczenia i na czas jego trwania lub 2) z urzędu - po prawomocnym wpisie hipoteki przymusowej lub wpisie zastawu skarbowego korzystających z pierwszeństwa zaspokojenia, które zabezpieczają wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji wraz z odsetkami za zwłokę - do wysokości odpowiadającej wartości przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego. Tymczasem jak ustalono w toku prowadzonego przez organ podatkowy postępowania zażaleniowego w przedmiotowej sprawie nie zaistniała żadna ze wskazanych wyżej przesłanek.
Zgodnie z przepisem art. 61 § 3 p.p.s.a. po przekazaniu WSA skargi, sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części aktu lub czynności, jeżeli zachodzi niebezpieczeństwo wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Podkreślenia zatem wymaga, że w postępowaniu sądowoadministracyjnym wszczętym w wyniku wniesienia skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2011 r., na podstawie której wystawiono przedmiotowe tytuły wykonawcze z dnia 7 czerwca 2011 r., nr [...] i [...], WSA nie wstrzymał wykonania zaskarżonej decyzji. Skoro zatem, jak wskazano wyżej, w przedmiotowej sprawie nie wstrzymano wykonania zaskarżonej decyzji ostatecznej, to zgodnie z przepisem art. 239e o.p., decyzja ta podlega wykonaniu. Bezzasadny jest tym samym podniesiony przez stronę Skarżącą zarzut dotyczący braku wymagalności obowiązku.
W odniesieniu do zarzutu Skarżącej, że hipoteka przymusowa nr [...] z uwagi na swoją wysokość (1.323.644,00 zł) zabezpiecza wykonanie zobowiązania wynikającego z decyzji z dnia 29 września 2010 r. wydanej wpostępowaniu prowadzonym przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w P., należy zauwazyć, że z odpisu księgi wieczystej nr [...] wynika, że hipoteka przymusowa ustanowiona została w celu zabezpieczenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 2006 r. (rubryka 4.4). Tym samym nie zabezpiecza wykonania określonego decyzją zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od marca do sierpnia 2006 r.
Reasumując należy stwierdzić, że wyrok WSA, wbrew stanowisku wnoszącego skargę kasacyjną, nie narusza prawa. Z powyższych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku.
Natomiast o kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zgodnie z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.