Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnegoz 8 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 543/07

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 4 grudnia 2006 r., sygn. akt: I SA/Łd 829/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi oddalił skargę S. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 7 marca 2006 r., nr [..], w przedmiocie podatku dochodowego z nieujawnionych źródeł przychodów za 2000 r.

W uzasadnieniu orzeczenia opisując dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniono, że w toku postępowania podatkowego organ pierwszej instancji ustalił, że w 2000 r. skarżąca wraz z mężem poniosła wydatki w łącznej kwocie 366.302,22 zł (w tym m.in. na zakup dwóch nieruchomości - 160.000,- zł, utrzymanie mieszkania - 23.271,- zł, zapłatę zryczałtowanego podatku dochodowego - 6.984,70 zł, podatku od towarów i usług - 26.517,-zł i podatku dochodowego z nie ujawnionych źródeł przychodów za 1996 r. z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi - 108.637,10 zł). Wysokość środków finansowych na pokrycie tych wydatków przyjęto w wysokości 298.497,27 zł.

W związku z nadwyżką wydatków nad dochodami w kwocie 67.805,- zł Urząd Skarbowy w G. decyzją z dnia 17 czerwca 2003 r. ustalił S. I. podatek dochodowy z nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2000 w kwocie 25.426,90 zł.

Decyzją z dnia 30 listopada 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł., po rozpatrzeniu odwołania, uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części przewyższającej kwotę 24.710,20 zł oraz ustalił należny podatek z nieujawnionych źródeł przychodów za 2000 r. w kwocie 24.710,20 zł od dochodu w wysokości 32.947,- zł.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika, że podatek VAT zapłaciła skarżąca w kwocie 25.305,60 zł z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi w wysokości 7.601,40 zł. Jedynie kwota 1.907,10 zł nie została zapłacona przez zobowiązaną, a ściągnięto ją z zajęcia wierzytelności u Pana R. W. Wobec powyższego o tę kwotę pomniejszono wydatki skarżącej.

Wyrokiem z dnia 31 marca 2005 r. o sygn. akt I SA/Łd 66/05 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, po rozpoznaniu skargi, uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 listopada 2004 r. W uzasadnieniu orzeczenia zobowiązał organ podatkowy przy ponownym rozpatrywaniu sprawy do przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka – księgowej firmy skarżącej oraz firmy "D." (należącej do synów skarżącej) i ponownej oceny zebranego materiału dowodowego również pod kątem jego zupełności i ewentualnej konieczności przeprowadzenia dalszego postępowania dowodowego.

Decyzją z dnia 7 marca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję w części przekraczającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu nieujawnionych źródeł przychodów za 2000 r. ponad kwotę 18.323,30 zł od dochodu w wysokości 24.431, - zł, a w pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji.

W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w trakcie uzupełniającego postępowania dowodowego organ pierwszej instancji przesłuchał księgową firmy skarżącej oraz firmy "D.", a ponadto wezwano strony oraz A. i D. I. do udokumentowania (przedłożenia dowodów księgowych znajdujących się w dokumentacji ich firmy) sposobu zapłaty w 2000 r. zaległego podatku VAT.

Wyjaśniono, że W. K. zeznała, iż zajmowała się wszystkimi płatnościami w 1999 i w 2000 r. zarówno w firmie skarżącej, jak i w firmie jej synów. Nie pamięta sposobu zapłaty podatku VAT za 1999 r. i pierwsze cztery miesiące 2000 r., jednak wydawało się jej, że zapłata tegoż podatku nastąpiła w 2000 r., a pieniądze pobierane były z kasy firmy "D.". Z kolei synowie skarżącej zeznali, że należny od niej podatek VAT za 1999 i 2000 r. zapłacony został z pieniędzy pobranych z kasy ich firmy i nie wiedzą czy w dokumentacji firmy istnieją dokumenty księgowe potwierdzające zapłatę tegoż podatku. Organ odwoławczy podkreślił także, iż przesłuchani świadkowie, pomimo licznych wezwań, nie udokumentowali zapłaty podatku VAT z pieniędzy pochodzących z firmy "D.". Na wniosek pełnomocnika strony przesłuchano także poborcę skarbowego Urzędu Skarbowego w G. na okoliczność sposobu egzekucji należności podatkowych w 2000 r. Z protokołu przesłuchania tej osoby wynikało, iż należności, które poborca skarbowy egzekwował na poczet zaległości podatniczki pochodziły również z kasy firmy "D.".

Materiał dowodowy sprawy uzupełniono o wydruki historii tytułów wykonawczych, z których wynikało, że wpłaty na poczet zajęcia w podatku VAT za miesiące I - IV 2000 r. zostały dokonane po zajęciu wierzytelności z tytułu sprzedaży stacji benzynowej "D.", co dało łączną kwotę 18.940,- zł.

Wobec powyższego organ odwoławczy zmniejszył kwotę wydatków poniesionych przez skarżącą i jej męża w 2000 r. o 18.940,- zł, a więc stanowiła ona sumę 347.362,12 zł.

W skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia 7 marca 2006 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego S. I. podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania podatkowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 187 § 1, art. 191, art. 190 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).

W uzasadnieniu skargi skarżąca wyjaśniła, że twierdzenie organu drugiej instancji, iż kwota pochodząca z firmy "D." na pokrycie zaległości podatku VAT wynosiła 18.940,- zł nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym sprawy. Jej zdaniem zapłacona z kasy firmy "D." należność wynosiła 34.814,10 zł. Ponadto zarzucono, iż organ podatkowy w ogóle nie ustosunkował się do faktu, że opłaty skarbowe i notarialne od zakupu nieruchomości (wg aktów notarialnych z dnia 18.10.2000 r.) w łącznej wysokości 10.548,- zł zostały zapłacone również z kasy firmy "D.". Pominięto w tym zakresie zeznania stron, świadków – D. i A. I. oraz zeznania W. K., które tę okoliczność potwierdzały.

Skarżąca podniosła także, że Naczelnik Urzędu Skarbowego poinformował jej pełnomocnika o miejscu i terminie przesłuchania świadka, na okoliczność zapłaty podatku VAT za 1999 i 2000 r. w dniu 7 lutego 2006 r. natomiast przesłuchanie odbyło się 10 lutego 2006 r., co było niezgodne z przepisem art. 190 § 1 oraz art. 123 Ordynacji podatkowej.

W wyroku z dnia 4 grudnia 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził zgodność z prawem zaskarżonej decyzji i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. – oddalił skargę.

W uzasadnieniu orzeczenia Sąd pierwszej instancji wskazał, że zgodnie z art. 153 p.p.s.a. jest związany podobnie jak Dyrektor Izby Skarbowej oceną prawną i wskazaniami zawartymi w wyroku z dnia 31 marca 2005 r.

W jego ocenie Dyrektor Izby Skarbowej przy ponownym rozpatrzeniu sprawy zastosował do dyspozycji normy zawartej w tym przepisie. Przesłuchał zgodnie z zaleceniami Sądu pierwszej instancji w charakterze świadka księgową firmy "D." oraz właścicieli tej firmy (A. i D. I.). Dodatkowo przesłuchał również w charakterze świadka poborcę skarbowego.

Przyjmując, że na skarżącej spoczywał obowiązek udowodnienia, że zgromadzone przez nią środki pieniężne pochodziły z przychodów opodatkowanych, bądź też zwolnionych od opodatkowania Sąd pierwszej instancji stwierdził, że ani ona, ani świadkowie przesłuchiwani w sprawie nie wskazali dowodów, które potwierdzałyby, że bezpośrednio z kasy firmy "D." były pokrywane w 2000 r. wydatki skarżącej i jej męża.

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 24 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591 ze zm.) księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco (ust.

1) Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy podatkowe mogły żądać przedłożenia dowodów księgowych firmy "D.", z których wynikałyby okoliczności wskazywane przez stronę skarżącą zwłaszcza, że Sąd w wyroku z dnia 31 marca 2005 r. nie wykluczył możliwości przeprowadzenia dowodów z tych dokumentów. Jeżeli natomiast synowie bezpośrednio przekazywali rodzicom jakieś środki pieniężne, np. na zakup nieruchomości i zaległe podatki, to strony w postępowaniu podatkowym powinny wskazać w jakiej formie to przekazanie następowało, że zawarto, np. umowy darowizny, pożyczki lub depozytu nieprawidłowego i że czynności te opodatkowano.

W dalszej części uzasadnienia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że naruszenie przepisu art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy. Podzielił pogląd Dyrektora Izby Skarbowej, że pełnomocnik strony miał możliwość wystąpienia o zmianę terminu przesłuchania tego świadka, jeżeli uznałby to za stosowne. Ponadto stwierdził, że zarzut ten nie został dostatecznie uzasadniony, gdyż pełnomocnik nie wyjaśnił dlaczego jego nieobecność w trakcie przesłuchania poborcy skarbowego przyczyniła się do błędnego ustalenia kwoty należności podatku VAT zapłaconego przez firmę "D.". W protokole przesłuchania świadka z dnia 10 lutego nie została wymieniona jakakolwiek kwota podatku VAT, którą poborca skarbowy ściągnął od firmy "D.".

W skardze kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 2006 r. S. I. podniosła zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi w wyniku pominięcia naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania podatkowego, a mianowicie art. 121 - 123, art. 187, art. 190, art. 191, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej a polegającego na:

1. a) uchyleniu się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy,
2. b) nie zebraniu pełnego materiału dowodowego, mimo aktywnego udziału strony w postępowaniu wskazującej dowody i wnioskującej o ich przeprowadzenie,
3. c) przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, która w niniejszej sprawie przybrała cechy oceny dowolnej, w zakresie sposobu zapłaty podatku VAT za 2000r.,
4. d) naruszeniu uprawnienia strony do czynnego udziału w toczącym się postępowaniu poprzez nie zawiadomienie jej w ustawowym terminie o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadków,
5. e) brak wskazania w uzasadnieniu faktycznym decyzji faktów, które organ podatkowy uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, w szczególności w zakresie uiszczenia opłat skarbowych i notarialnych od zakupu nieruchomości.

Podnosząc wymienione zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej odnośnie zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym skarżąca wskazała, że jej pełnomocnik został poinformowany o miejscu i terminie przesłuchania świadka na okoliczność zapłaty podatku VAT za 1999 i 2000 r. na trzy dni przed tym terminem, co jest niezgodne z art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej stanowiącym, że strona powinna być poinformowana o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka przynajmniej na siedem dni przed terminem. W związku z nieprawidłowym poinformowaniem, pełnomocnik strony nie stawił się na przesłuchanie, co najprawdopodobniej przyczyniło się do błędnego ustalenia kwoty należności w podatku VAT, jaka została zapłacona z kasy firmy "D.".

Organ podatkowy naruszył wskazaną normę prawa procesowego, co godziło również w wyrażoną w art. 123 Ordynacji podatkowej zasadę czynnego udziału stron w postępowaniu. Strona nie z własnej winy nie brała udziału w takich czynnościach postępowania, które miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa rok 2004. Komentarz do art. 123 i 240). W niniejszej sprawie strona nie została w sposób prawidłowy powiadomiona o miejscu i terminie przesłuchania świadka. Okoliczności objęte zeznaniami świadka zostały uznane za udowodnione, pomimo że strona nie miała możliwości zadawania świadkowi pytań oraz składania wyjaśnień, choć sama wnosiła o przeprowadzenie wskazanego dowodu.

Argumentacja organu drugiej instancji, którą podzielił Sąd, jakoby wskazane naruszenie nie miało wpływu na wynik sprawy, gdyż "pełnomocnik strony miał możliwość wystąpienia o zmianę terminu i przesłuchania tego świadka, jeżeli uznałby to za stosowne" była całkowicie bezpodstawna w świetle treść przepisu art. 191 § Ordynacji podatkowej. Ustawodawca w sposób jasny i precyzyjny uregulował termin zawiadamiania stron o przeprowadzeniu określonego dowodu i nie przyznał organom podatkowym uprawnienia do jego skracania. Organy podatkowe dopuściły się naruszenia wskazanej normy prawnej, co niewątpliwie mogło przyczynić się do błędnego ustalenia kwoty należności w podatku VAT, jaka została zapłacona czy też pobrana z kasy firmy "D.", a nie jak ustalono ze środków strony.

W zaskarżonym wyroku Sąd stwierdził, że zarzut ten nie został dostatecznie uzasadniony, gdyż nie wyjaśniono, dlaczego nieobecność pełnomocnika w trakcie przesłuchania poborcy skarbowego przyczyniła się do błędnego ustalenia kwoty należności podatku VAT zapłaconego przez firmę "D." oraz z tego względu, że w protokole przesłuchania świadka z dnia 10 lutego nie została wymieniona jakakolwiek kwota podatku VAT, którą ściągnął poborca skarbowy od firmy "D.". Nie sposób się zgodzić z zaprezentowanym stanowiskiem Sądu. Nie można bowiem z góry przewidzieć jak będzie przebiegało przesłuchanie świadka i wskazać jakie pytania ma zamiar zadać pełnomocnik, czy też strona.

Również okoliczność, że w protokole nie została wymieniona kwota podatku VAT nie może stanowić o bezzasadności zarzutu –wręcz przeciwnie, być może fakt, że w protokole nie pojawiły się konkretne informacje na temat należności podatkowych ściągniętych od firmy "D." spowodowany został nieobecnością strony.

Nadto niewątpliwie decyzje organów podatkowych wydane zostały z naruszeniem przepisów Ordynacji podatkowej regulujących postępowanie dowodowe, tj. art. 187 § 1, w konsekwencji także art. 122 bowiem organy te uchybiły swoim obowiązkom w zakresie wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sprawie nie zebrano pełnego materiału dowodowego, mimo aktywnego udziału strony w postępowaniu wskazującej dowody i wnioskującej o ich przeprowadzenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał jednak, że "o ile na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub mienie jakiej wartości zostało przezeń w tymże roku zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru instytucji opodatkowania (...) przychodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych wynika, że ciężar dowodzenia tego, że wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym lub latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został na podatnika, on tylko bowiem jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych".

Wskazać przy tym należy, że organ podatkowy drugiej instancji uznał, że podatek VAT za 2000 r. wynikający z dodatkowych przypisów wraz z odsetkami, kosztami egzekucyjnymi i kosztami upomnienia został zapłacony z kasy firmy "D." należącej do A. i D. I. Zapłacona należność z tytułu podatku VAT wynosiła 26.514 zł, a odsetki, koszty egzekucyjne i koszty upomnienia od tego podatku – 8.300,10 zł. Okoliczność ta została potwierdzona zeznaniami strony, A. I., właścicieli firmy "D.", pracującej w tej firmie księgowej – W. oraz poborcy skarbowego z Urzędu Skarbowego w G., który egzekwował z kasy firmy "D." należności na poczet zaległości strony w podatku VAT.

Przypomnieć również należy, że o przeprowadzenie dowodów z zeznań ww. osób wnioskowała strona. Organ podatkowy drugiej instancji uznał jednak, że owa zapłata z firmy D. i A. I. wynosiła jedynie 18.940 zł. Takie twierdzenie organu podatkowego nie znajduje odzwierciedlenia w zebranym w sprawie materiale dowodowym, natomiast sam organ drugiej instancji nie przedstawił dowodów, potwierdzających poczynione przez siebie wyliczenia.

Niezrozumiałym dla strony było również stwierdzenie Sądu jakoby skarżący jak i przesłuchiwani w sprawie świadkowie nie wskazywali na dowody, które potwierdzałyby, że bezpośrednio z kasy firmy "D." były pokrywane w 2000 r. wydatki małżonków I. Trudno się oprzeć wrażeniu, że Sąd bagatelizuje przeprowadzone w sprawie dowody, jakimi są zeznania świadków, z których jednoznacznie i wyraźnie wynikało, że wydatki strony były pokrywane z kasy firmy należącej do jej synów.

W zaskarżonym wyroku Sąd wskazał, że jeżeli synowie przekazywali rodzicom jakieś sumy pieniędzy, to strony w postępowaniu podatkowym powinny wskazać, w jakiej formie to przekazanie następowało, np. w wyniku umowy darowizny, pożyczki i że czynności te opodatkowano. Uznać jednak należy, że to nie na stronie, lecz na organach podatkowych ciążył obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a przerzucenie tej powinności na stronę było niedopuszczalne. Strona wskazała, że środki pieniężne na zakup nieruchomości i spłatę zobowiązań podatkowych były przez nią pobierane bezpośrednio z kasy firmy "D.". Jednakże w toku prowadzonego postępowania podatkowego organy podatkowe negowały fakt pobierania przez skarżącą pieniędzy z kasy firmy "D." i nie próbowały wyjaśnić formy prawnej przekazywania tych kwot, co nie powinno stanowić okoliczności niekorzystnej dla strony.

Przedstawione uchybienia stanowiły naruszenie zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w dniu 8 lipca 2008 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie na rzecz organu zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że rozpoznawana skarga kasacyjna nie miała uzasadnionych podstaw.

Skarga tego rodzaju była (i jest) środkiem prawnym dalece sformalizowanym. Można ją było oprzeć wyłącznie na dwu podstawach wskazanych w art. 174 p.p.s.a., a mianowicie:

1. – naruszenie (przez w.s.a.) prawa materialnego prze błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1),
2. – naruszenie (przez w.s.a.) przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2).

Opierając zarzut na przesłance z art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie autor skargi winien wskazać konkretny przepis procesowy naruszony przez sąd przy dokonywaniu kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych – Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a w uzasadnieniu zarzutów wyjaśnić na czym polegało naruszenie prawa przez sąd i jaki miałby być możliwy istotny wpływ naruszenia na wynik sprawy – treść wyroku; wywieść, że gdyby naruszenia prawa nie było wyrok – co do istoty – byłby odmienny od skarżonego.

W świetle art. 176 p.p.s.a. nie było dostatecznym uzasadnieniem zarzutu naruszenia prawa procesowego ograniczenie się do powtarzania treści art. 174 pkt 2 p.p.s.a., do czego w zasadzie sprowadzało się (obszerne) uzasadnienie skargi kasacyjnej. Również samo sformułowanie zarzutów kasacyjnych nie odpowiadało przedstawionym wymaganiom.

Skoro, w ocenie autora skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny nie dostrzegł naruszenia przez organ podatkowy (odwoławczy) takiego naruszenia przepisów regulujących postępowanie podatkowe, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – istotę skarżonej decyzji to należało ten (możliwy, istotny) wpływ opisać.

Nie każde, nawet oczywiste naruszenie przez organ przepisów proceduralnych upoważniało sąd administracyjny do uchylenia zaskarżonego aktu administracyjnego – vide powołany w skardze kasacyjnej art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a.

Podstawą prawną rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy był art. 151, a nie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., którego naruszenie strona skarżąca zarzuciła.

Artykuły 121, 123, 187 i 190 Ordynacji podatkowej zawierały (każdy z nich) po więcej niż jednej jednostce redakcyjnej stanowiącej odrębny przepis. Nie było rzeczą Naczelnego Sądu Administracyjnego domyślanie się intencji autora skargi, które nie zostały należycie wyartykułowane. Natomiast na czym polegało – zdaniem strony skarżącej – niedostrzeżone przez WSA naruszenie art. 122 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy autor skargi nie wyjaśnił w ogóle. Wbrew wyrażonemu w skardze kasacyjnej przekonaniu jej autora organy podatkowe nie miały obowiązku prowadzenia postępowania wyjaśniającego w nieograniczonym zakresie. Postępowanie takie służyło ustaleniu faktów wypełniających dyspozycję konkretnej normy materialnego prawa podatkowego; obejmowało również przyjęcie i ocenę wyjaśnień składanych w toku postępowania przez jego uczestników.

W sprawie opodatkowania dochodów ze źródeł "nieujawnionych" (art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i 3 i art. 30 ust. 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) organy podatkowe, co uznał za zgodne z prawem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, ustaliły wysokość wydatków poniesionych w roku podatkowym przez małżonków I. oraz wysokość zadeklarowanych przez nich przychodów; uwzględniły także informację o wysokości kwot wyegzekwowanych na pokrycie zobowiązań podatkowych S. I. ze środków finansowych firmy "D." prowadzonej przez jej synów, w wysokości wskazanej przez, przesłuchiwanego w charakterze świadka, poborcę skarbowego, który oparł swoje zeznania na "historii tytułów wykonawczych".

Strona skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów świadczących o pokryciu z tego źródła większych kwot wydatków małżonków I. ani nie wyjaśniła jaki charakter miało "pobieranie" środków finansowych z kasy przedsiębiorstwa synów; stosunki cywilnoprawne między osobami fizycznymi "opisuje" Kodeks cywilny. Nie było jasne w jaki sposób organy podatkowe miałyby zastąpić stronę postępowania w wyjaśnieniu charakteru stosunków "finansowych" łączących ją z synami skoro sami zainteresowani, uczestnicząc w postępowaniu tego aspektu sprawy nie wyjaśnili.

Autor skargi kasacyjnej, poza brakiem zgody na wnioski jakie z oceny stanu faktycznego wyprowadziły organy podatkowe i uznanie tych wniosków za mieszczące się w granicach prawa przez Wojewódzki Sąd Administracyjny skarżonym wyrokiem, nie wskazał na czym konkretnie polegało przekroczenie granic prawa do swobodnej oceny dowodów, zakreślonych dla organów podatkowych art. 191 Ordynacji podatkowej, które obligowałaby ten Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej. Z urzędu brał pod uwagę jedynie nieważność postępowania.

W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Granice skargi kasacyjnej zakreślił jej autor.

Ze wskazanych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 i art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w wyroku.